ΘΕΜΑ: Η ζημία απορροφώσας εταιρείας που υφίσταται κατά το χρόνο απορρόφησης άλλων εταιρειών με τις διατάξεις του ν.2166/1993 δεν μεταφέρεται προς συμψηφισμό με μελλοντικά κέρδη.

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 2 του ν.2166/1993, όπως ισχύουν μετά την αντικατάσταση τους με την παρ. 9 του άρθρου 7 του ν.2386/1996, ορίζεται ότι, εφόσον μεταξύ των στοιχείων του παθητικού των μετασχηματιζόμενων επιχειρήσεων, υφίσταται υπόλοιπο ζημιών τρέχουσας ή προηγούμενων χρήσεων, τούτο εμφανίζεται σε ιδιαίτερο λογαριασμό στον ισολογισμό τους και στον ισολογισμό της νέας εταιρείας. Για το ποσό αυτό των ζημιών δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 4 του ν. 2238/1994.

2. Με την αριθ. πρωτ. 1051356/10329/Β0012/23.5.2007 διαταγή μας έγινε δεκτό ότι μετά την κατάργηση (παρ. 5 του άρθρου 9 του ν.3522/2006) των διατάξεων της παρ.5 του άρθρου 9 του ν. 2992/2002, με τις οποίες προβλεπόταν ο συμψηφισμός της μεταφερόμενης στον ισολογισμό της νέας εταιρείας ζημίας για τις επόμενες δύο χρήσεις, επαναφέρθηκαν σε ισχύ οι διατάξεις του ν.2166/1993 όπως ισχύουν μετά την τροποποίησή τους με τις διατάξεις του ν.2386/1996. Επομένως, έγινε εκ νέου δεκτό ότι και η φορολογική ζημία που εμφανίζεται στον ισολογισμό της απορροφώσας δεν συμψηφίζεται με τα κέρδη των απορροφούμενων εταιρειών που υπάρχουν κατά το χρόνο της απορρόφησης, αλλά ούτε και μεταφέρεται στα επόμενα έτη για συμψηφισμό με κέρδη της ιδίας.

3. Ερμηνεύοντας τις διατάξεις του ν.2166/1993 (μετά την τροποποίησή τους με το ν.2386/1996 και πριν από την έναρξη ισχύος του ν.2992/2002) έχει γίνει δεκτό ότι σε περίπτωση, απορρόφησης ανώνυμης εταιρείας από άλλη ανώνυμη εταιρεία με βάση τις διατάξεις του ν.2166/1993, η ζημία της απορροφώσας, η οποία προκύπτει μετά τη σύνταξη του ισολογισμού μετασχηματισμού από την απορροφούμενη εταιρεία, συμψηφίζεται με τα κέρδη της απορροφούμενης που αντιστοιχούν στο ίδιο χρονικό διάστημα που περιλαμβάνεται μεταξύ του ισολογισμού μετασχηματισμού (31/12) και της ολοκλήρωσης αυτού, οπότε και συντάσσεται παράλληλα ο ενοποιημένος ισολογισμός από την απορροφώσα εταιρεία (αριθ. 1133008/10739/Β0012/12.3.1997 έγγραφό μας), καθόσον τα πιο πάνω κέρδη πραγματοποιούνται για λογαριασμό της απορροφώσας, ως πραγματοποιούμενα μετά την σύνταξη του ισολογισμού μετασχηματισμού. Με το καθεστώς αυτό ήταν σαφές ότι η ζημία της απορροφώσας εταιρείας που υφίσταται κατά το χρόνο μετασχηματισμού δεν μπορεί να συμψηφιστεί με τα κέρδη των επόμενων χρήσεων (σχετ. 1052459/10453/Β0012/21.6.2001, 1108613/10885/Β0012/20.11.1998 και 1133008/10739/Β0012/12.3.1997 έγγραφά μας).

4. Από τα στοιχεία που μας τέθηκαν υπόψη με τη σχετική αίτησή σας προκύπτει ότι η εταιρεία «Α» με διαχειριστική χρήση που λήγει 31.12 κάθε έτους, απορρόφησε τις εταιρείες «Β» και «Γ» με ημερομηνία ισολογισμού μετασχηματισμού 31.3.2007, σύμφωνα με τις διατάξεις του ν.2166/1993. Περαιτέρω, η ίδια εταιρεία «Α» απορρόφησε με τις διατάξεις του ν.2166/1993 την εταιρεία «Δ», η οποία προέβη στη σύνταξη ισολογισμού μετασχηματισμού με 31.12.2007. Το σχέδιο σύμβασης συγχώνευσης καταχωρίστηκε στο μητρώο ανωνύμων εταιρειών στις 29.2.2008.

5. Μετά από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω προκύπτει ότι οι πράξεις των απορροφούμενων εταιρειών («Β» και «Γ») από την ημερομηνία μετασχηματισμού (31.3.2007) και μετά θεωρείται ότι διενεργούνται για λογαριασμό της απορροφώσας εταιρείας κατά τα οριζόμενα από τις διατάξεις της παρ. 6 του άρθρου 2 του ν.2166/1993. Κατά συνέπεια, για τις ζημιές της εταιρείας σας που προέκυψαν κατά τη χρήση 1.1.2007 έως 31.12.2007, καταρχήν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 4 του ν.2238/1994 περί μεταφοράς στα επόμενα έτη, καθόσον δεν υφίσταντο κατά το χρόνο (31.3.2007) απορρόφησης. Πλην όμως, λόγω της επακόλουθης απορρόφησης της «Δ» (ημερομηνία μετασχηματισμού 31.12.2007) με τις διατάξεις του ν.2166/1993, η ζημία αυτή της εταιρείας σας (απορροφώσας) δεν μπορεί να μεταφερθεί για συμψηφισμό με μελλοντικά καθαρά κέρδη, καθόσον υφίστατο κατά το χρόνο απορρόφησης (31.12.2007) με βάση όσα αναφέρονται πιο πάνω. Εξάλλου, για τον ίδιο λόγο και για τις ζημιές της εταιρείας σας που εμφανίζονται στον ισολογισμό 31.12.2006 δεν θα έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 4 του ν.2238/1994.

6. Τέλος, σας γνωρίζουμε ότι η θέση της Διοίκησης την οποία επικαλείστε στην αίτηση σας (1059828/10653/Β0012/31.7.2003 έγγραφό μας) αφορούσε στην περίοδο ισχύος των διατάξεων της παρ. 5 του άρθρου 9 του ν. 2992/2002, κατά την οποία ήταν δυνατή η μεταφορά της ζημίας της απορροφούμενης και επομένως έπρεπε να αντιμετωπιστεί με τον ίδιο τρόπο και η ζημία της απορροφώσας.