ΘΕΜΑ: Εφαρμογή των διατάξεων της παρ.4 του άρθρου 34 του ν.3634/2008 (Ζημία μετασχηματιζόμενων επιχειρήσεων με το ν.2166/1993).

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις του τρίτου εδαφίου της παρ.3 του άρθρου 4 του ν.2238/1994 που εφαρμόζεται με βάση την παρ. 11 του άρθρου 105 του ίδιου νόμου και στις ημεδαπές ανώνυμες εταιρείες, το αρνητικό στοιχείο (ζημία) του εισοδήματος από εμπορικές και γεωργικές επιχειρήσεις, που προκύπτει από βιβλία τρίτης κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Κ.Β.Σ.) που τηρούνται επαρκώς και ακριβώς, αν δεν καλύπτεται με συμψηφισμό θετικού στοιχείου εισοδήματος άλλης πηγής, είτε γιατί δεν υπάρχει τέτοιο στοιχείο εισοδήματος είτε γιατί αυτό που υπάρχει είναι ανεπαρκές, μεταφέρεται για να συμψηφισθεί ολόκληρο στην πρώτη περίπτωση ή κατά το υπόλοιπο αυτού στη δεύτερη, διαδοχικώς στα πέντε (5) επόμενα οικονομικά έτη κατά το υπόλοιπο που απομένει κάθε φορά, με την προϋπόθεση ότι κατά τα έτη αυτά τα βιβλία του υπόχρεου τηρούνται επαρκώς και ακριβώς.

2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις του τρίτου εδαφίου της παρ.1 του άρθρου 61 του ν.2238/1994, όπως ισχύουν μετά την αντικατάσταση τους με την παρ.1 του άρθρου 9 του ν.3522/2006, ορίζεται, ότι παράλειψη του υπόχρεου να επιδώσει μέχρι το τέλος του οικείου οικονομικού έτους δήλωση, στην οποία αναγράφεται η ζημία που προέκυψε στο ίδιο οικονομικό έτος, του στερεί το δικαίωμα συμψηφισμού, που ορίζεται από την παρ.3 του άρθρου 4.

3. Με τις διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 9 του ν.2992/2002 ορίζεται, μεταξύ άλλων, ότι κατά το μετασχηματισμό επιχειρήσεων με βάση τις διατάξεις των άρθρων 1 έως και 5 του ν.2166/1993, η μεταφερόμενη στον ισολογισμό της νέας εταιρείας ζημία και κατά το ποσό που τυχόν δεν συμψηφίζεται με κέρδη υφιστάμενα κατά το μετασχηματισμό, συμψηφίζεται με τα προκύπτοντα κέρδη αυτής των επόμενων δύο (2) χρήσεων, μόνο κατά το μέρος που αναγνωρίζεται φορολογικώς, σύμφωνα με τις γενικές διατάξεις περί φορολογίας του εισοδήματος.

4. Εξάλλου, με τις διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 9 του ν.3522/2006 ορίζεται ότι οι διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 9 του ν.2992/2002 καταργούνται για μετασχηματισμούς επιχειρήσεων, που πραγματοποιούνται από τη δημοσίευση του ιδίου νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως (22.12.2006), καθώς και για τους μετασχηματισμούς των οποίων έχει ήδη αρχίσει η διαδικασία πραγματοποίησής τους και θα ολοκληρωθεί μετά τον ως άνω χρόνο δημοσίευσης του νόμου αυτού.

5. Τέλος, με τις διατάξεις της παρ.4 του άρθρου 34 του ν.3634/2008 ορίζεται ότι η διάταξη της παρ.5 του άρθρου 9 του ν.3522/2006 δεν ισχύει για μετασχηματισμούς που πραγματοποιήθηκαν με βάση ισολογισμό μετασχηματισμού προηγούμενο της ημερομηνίας δημοσίευσης του ως άνω νόμου.

6. Από τις πιο πάνω διατάξεις και λαμβανομένου υπόψη ότι από τις διατάξεις του ν.3634/2008 δεν ορίζεται προθεσμία για τη δήλωση της μεταφερόμενης ζημίας που προέκυψε κατά το μετασχηματισμό επιχειρήσεων που έλαβε χώρα με ισολογισμό μετασχηματισμού που έχει συνταχθεί μέχρι 21.12.2006 (χρόνος δημοσίευσης του ν.3522/2006, η 22.12.2006) συνάγεται, ότι για τη μεταφορά της εν λόγω ζημίας έχουν παράλληλη εφαρμογή οι ισχύουσες διατάξεις του άρθρου 61 του Κ.Φ.Ε. Δηλαδή η ζημία έπρεπε να έχει δηλωθεί εμπρόθεσμα, μέχρι τέλους του οικονομικού έτους 2007 (31.12.2007).

7. Από τα στοιχεία της σχετικής αίτησης σας προκύπτει ότι ανώνυμη εταιρεία απορρόφησε άλλη α.ε. με τις διατάξεις του ν.2166/1993 και με ισολογισμό μετασχηματισμού στις 31.12.2005. Η διαδικασία της απορρόφησης ολοκληρώθηκε στις 28.12.2006 και η απορροφώσα εταιρεία υπέβαλε δήλωσης φορολογίας οικον. έτους 2007 (στις 10.05.2007) στη Δ.Ο.Υ. ΦΑΕ Θεσσαλονίκης και κατέβαλε φόρο για τα κέρδη της, χωρίς να τα συμψηφίσει με τις ζημίες της απορροφούμενης εταιρείας.

8. Από τα ανωτέρω προκύπτει, ότι η εν λόγω ανώνυμη εταιρεία (απορροφώσα) δεν μπορεί να υποβάλει τροποποιητική δήλωση οικον. έτους 2007 (χρήση 2006) προκειμένου να συμψηφίσει τα κέρδη της με τις ζημίες της απορροφούμενης εταιρείας, καθόσον έχει παρέλθει το οικείο οικονομικό έτος μέσα στο οποίο θα μπορούσε να δηλώσει τις ζημίες αυτές.