ΘΕΜΑ: Έκπτωση τόκων δανείου, διενέργεια αποσβέσεων και τεκμαρτό εισόδημα ελεύθερου επαγγελματία που αγοράζει ακίνητο και το ιδιοχρησιμοποιεί για την άσκηση του επαγγέλματός του.

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 49 του ν.2238/1994, από το ακαθάριστο εισόδημα των ελεύθερων επαγγελματιών εκπίπτουν οι επαγγελματικές δαπάνες που αναφέρονται στην παράγραφο 1 του άρθρου 31 του ίδιου νόμου, μόνο εφόσον αποδεικνύεται η καταβολή τους με νόμιμο φορολογικό στοιχείο και έχουν αναγραφεί στα βιβλία του υπόχρεου.

2. Με τις διατάξεις των περιπτώσεων α' και δ' της παραγράφου 1 του άρθρου 31 του ν.2238/1994 ορίζεται ότι από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων που τηρούν επαρκή και ακριβή βιβλία και στοιχεία δεύτερης και τρίτης κατηγορίας του Κ.Β.Σ. εκπίπτουν τα γενικά έξοδα διαχείρισης στα οποία μεταξύ άλλων, περιλαμβάνεται το τεκμαρτό ενοίκιο των ακινήτων που ανήκουν στον επιχειρηματία και χρησιμοποιούνται από την επιχείρηση, εφόσον αυτό υπολογίστηκε στο εισόδημα από ακίνητα, καθώς και οι δεδουλευμένοι κάθε είδους τόκοι δανείων ή πιστώσεων, γενικά, της επιχείρησης, με εξαίρεση τους τόκους υπερημερίας λόγω οφειλής φόρων, τελών, εισφορών και προστίμων προς το δημόσιο ή άλλα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου.

3. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 20 του ν.2238/1994, εισόδημα από ακίνητα είναι μεταξύ άλλων και αυτό που προκύπτει κάθε οικονομικό έτος από ιδιοχρησιμοποίηση μιας ή περισσότερων οικοδομών.

4. Περαιτέρω με την 1014005/248/Α0012/ΠΟΛ. 1039/8.2.2001 εγκύκλιό μας, με την οποία κοινοποιήθηκε η 678/2000 γνωμοδότηση του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, έγινε δεκτό ότι σε περίπτωση μικτής επιχείρησης, δηλαδή επιχείρησης που αποκτά συγχρόνως εισόδημα από οικοδομές και από εμπορικές επιχειρήσεις, οι τόκοι δανείου για αγορά ακινήτου εκπίπτουν μόνο από το εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις, εφόσον τα σχετικά δάνεια έχουν ληφθεί για την αγορά ακινήτου το οποίο θα εξυπηρετεί δραστηριότητα που παράγει εισόδημα Δ' κατηγορίας (από εμπορική επιχείρηση).

5. Από τα παραπάνω προκύπτει ότι σε περίπτωση ιδιοχρησιμοποίησης ακινήτου από ελεύθερο επαγγελματία, το τεκμαρτό ενοίκιο από ιδιοχρησιμοποίηση αποτελεί σε κάθε περίπτωση εισόδημα από ακίνητα. Περαιτέρω, το τεκμαρτό εισόδημα από ιδιόχρηση δύναται να αφαιρεθεί ως έξοδο από τα ακαθάριστα έσοδα σας από το ελευθέριο επάγγελμα εφόσον βέβαια έχει αναγραφεί στα βιβλία σας. Όσον αφορά τους τόκους δανείου το οποίο λήφθηκε για την αγορά της επαγγελματικής σας έδρας, αυτοί μπορούν να αφαιρεθούν από το εισόδημα σας από ελεύθερα επαγγέλματα (κατ’ ανάλογη εφαρμογή όσων αναφέραμε στην παράγραφο 4 του παρόντος) εφόσον πληρούνται οι νόμιμες προϋποθέσεις. Στην περίπτωση που ο ελεύθερος επαγγελματίας δεν δηλώνει εισόδημα από ελευθέρια επαγγέλματα, οι τόκοι αυτοί δεν μπορούν να εκπέσουν από το εισόδημα από ακίνητα (ιδιόχρηση).

6. Με τις διατάξεις της περίπτωσης στ' της παρ. 1 του άρθρου 31 του Κ.Φ.Ε., μεταξύ άλλων, ορίζεται ότι οι αποσβέσεις για την κάλυψη της φθοράς των κάθε είδους εγκαταστάσεων ή μηχανημάτων ή φθαρτών υλικών, συναφών με τη λειτουργία της επιχείρησης και γενικά κάθε κινητής ή ακίνητης περιουσίας της επιχείρησης, εφόσον έγιναν με οριστικές εγγραφές σύμφωνα με τους ειδικούς όρους που ορίζονται για κάθε επιχείρηση, εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα.

7. Περαιτέρω, με την 420/1994 γνωμοδότηση του ΝΣΚ, η οποία κοινοποιήθηκε με την 1103255/2028/Α0012/ΠΟΛ. 1253/14.11.1994 διαταγή μας, κρίθηκε ότι οι ελεύθεροι επαγγελματίες δικαιούνται να διενεργούν αποσβέσεις στα ακίνητα που ιδιοχρησιμοποιούν για την άσκηση του επαγγέλματός τους, τις οποίες και θα εκπίπτουν από το ακαθάριστο εισόδημά τους.

Η αξία επί της οποίας δικαιούται να διενεργήσει ο ελεύθερος επαγγελματίας αποσβέσεις είναι αυτή της αναγραφόμενης στο συμβόλαιο αγοράς ακινήτου την οποία και θα αναγράψει στα βιβλία του (Β' κατηγορίας).

8. Ακόμα, με την παρ. 3 του άρθρου 3 του π.δ. 299/03, ορίζεται ότι από το ποσό της απόσβεσης που αναγνωρίζεται με βάση το ίδιο άρθρο αφαιρείται η κατά το άρθρο 23 του Κ.Φ.Ε. παρεχόμενη απόσβεση κατά ποσοστό 3% (προκειμένου για ιατρείο) επί του ακαθαρίστου εισοδήματος.

9. Τέλος το εν λόγω ακίνητο (ιατρείο) θα αποσβεσθεί με το συντελεστή που θα επιλεγεί μεταξύ του κατώτερου 3% και του ανώτερου 5% που προβλέπεται από τις διατάξεις της περ. δ' της παρ. 1 του άρθρου 3 του π.δ/τος 299/2003.