Αθήνα, 20 Φεβρουαρίου 2008 Αριθ. πρωτ.: 1010056/174/Α0012

ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση αμοιβών μηχανικού των Τ.Ε.Ι. (Τμήμα Δομικών Έργων) που παρέχει υπηρεσίες σε τεχνική εταιρεία.

1. Με τις διατάξεις των παρ. 1-4 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε (ν.2238/1994), μεταξύ άλλων, αναφέρεται ότι ως ακαθάριστο εισόδημα από υπηρεσίες ελευθερίων επαγγελμάτων λαμβάνεται το σύνολο των αμοιβών, που εισπράττονται από την άσκηση του ελευθέριου επαγγέλματος, όπως αυτό προκύπτει από τα επαρκή και ακριβή βιβλία και στοιχεία που τηρεί ο φορολογούμενος.

Από το ακαθάριστο εισόδημα εκπίπτουν οι επαγγελματικές δαπάνες που αναφέρονται στην παρ.1 του άρθρου 31, μόνο εφόσον αποδεικνύεται η καταβολή τους με νόμιμο φορολογικό στοιχείο και έχουν αναγραφεί στα βιβλία του υπόχρεου και το ποσό που απομένει αποτελεί το καθαρό εισόδημα από υπηρεσίες ελευθερίων επαγγελμάτων.

2. Επίσης, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε, κατ’ εξαίρεση, για αμοιβές αρχιτεκτόνων και μηχανικών για τη σύνταξη μελετών και σχεδίων οικοδομικών και λοιπών τεχνικών έργων, την επίβλεψη της εκτέλεσής τους, τη διεύθυνση εκτέλεσης (διοίκηση του έργου) και την ενέργεια πραγματογνωμοσυνών και διαιτησιών σχετικών με αυτά τα έργα, το καθαρό εισόδημα εξευρίσκεται με τη χρήση συντελεστή στις ακαθάριστες νόμιμες αμοιβές τους, στις οποίες συμπεριλαμβάνονται και οι πάσης φύσεως τόκοι υπερημερίας λόγω καθυστέρησης στην καταβολή των πιο πάνω αμοιβών.

3. Περαιτέρω, στην περίπτωση α' της παρ.5 του ιδίου ως άνω άρθρου και νόμου προβλέπεται επακριβώς ο συντελεστής τριάντα οκτώ τοις εκατό (38%) για μελέτη-επίβλεψη κτηριακών έργων. Ειδικότερα, ο συντελεστής αυτός εφαρμόζεται στις κατηγορίες μελετών που περιγράφονται στις υποπεριπτώσεις αα', ββ', γγ' της περίπτωσης α' της παρ.5 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε.

Επίσης, με την περ. ε' της παρ.5 του ιδίου άρθρου και νόμου προβλέπεται ο συντελεστής εξήντα τοις εκατό (60%) για ακαθάριστες αμοιβές αρχιτεκτόνων και μηχανικών από την προσφορά ανεξάρτητων υπηρεσιών σε οργανωμένα γραφεία με τη χρησιμοποίηση της υποδομής και της οργάνωσης των γραφείων του εργοδότη και για την ενέργεια πραγματογνωμοσυνών και διαιτησιών σχετικών με αυτά τα έργα.

4. Από τις ειδικές διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε προκύπτει ότι αυτές έχουν εφαρμογή αποκλειστικά και μόνο για τις αμοιβές των μηχανικών και αρχιτεκτόνων που περιοριστικά απαριθμούνται στις περιπτώσεις αυτές χωρίς να εξετάζονται οι τίτλοι σπουδών αυτών των μηχανικών (σχετ. το 1022234/530/ Α0012/10.3.04 έγγραφό μας).

5. Περαιτέρω, όπως έγινε δεκτό με την 1065854/1069/Α0012/ΠΟΛ. 1163/2.6.1998 διαταγή μας, ο συντελεστής 60% εφαρμόζεται σε περίπτωση που οποιασδήποτε μορφής μελετητική επιχείρηση (μεμονωμένος αρχιτέκτονας ή μηχανικός ή οργανωμένο γραφείο), που αναλαμβάνει πρωτογενώς τη μελέτη τεχνικών έργων, αναθέτει σε μεμονωμένους αρχιτέκτονες ή μηχανικούς την εκτέλεση όλου ή μέρους των πιο πάνω μελετών.

Η ανάθεση της εκτέλεσης των μελετών γίνεται με σύμβαση έργου.

Συνεπώς, στην έννοια του όρου «προσφορά ανεξάρτητων υπηρεσιών» νοείται ότι η περαιτέρω ανάθεση της εκτέλεσης των μελετών γίνεται με σύμβαση μίσθωσης έργου (Α.Κ 681) και όχι με σύμβαση μίσθωσης εργασίας (Α.Κ 648).

Σε περίπτωση που μηχανικοί ή αρχιτέκτονες απασχολούνται σε οργανωμένα γραφεία με σχέση εξαρτημένης εργασίας (μίσθωση εργασίας), δεν μπορεί να εφαρμοστεί στις ακαθάριστες αμοιβές τους ο πιο πάνω συντελεστής 60%, γιατί αυτοί είναι μισθωτοί κι αποκτούν εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες.

Επίσης, εκτός από τα παραπάνω, απαραίτητη προϋπόθεση για την εφαρμογή του συντελεστή 60% είναι η χρησιμοποίηση από το μηχανικό ή αρχιτέκτονα που προσφέρει τις ανεξάρτητες υπηρεσίες της υποδομής και της οργάνωσης των γραφείων του εργοδότη του.

Στην περίπτωση αυτή ο εργοδότης αναλαμβάνει τα λειτουργικά έξοδα που απορρέουν από την αποδοχή αυτής της ανάθεσης.

Προκειμένου, όμως για αμοιβές αρχιτεκτόνων και μηχανικών που είναι απευθείας ανάδοχοι των τεχνικών έργων και εκπονούν τις μελέτες ως μεμονωμένα άτομα ή ως οργανωμένα γραφεία, που χρησιμοποιούν την υποδομή και την οργάνωση των δικών τους γραφείων, επωμιζόμενοι οι ίδιοι και τα λειτουργικά έξοδα της ανάθεσης του έργου, εφαρμόζονται κατά περίπτωση οι συντελεστές των περ. α'-δ' της παρ.5 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε..

6. Διευκρινίζεται ακόμα ότι, προκειμένου για αμοιβές αρχιτεκτόνων και μηχανικών που δεν περιλαμβάνονται μεταξύ αυτών που περιοριστικά απαριθμούνται στις ειδικές διατάξεις των περ. α'-ε' της παρ.5 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε, π.χ. περιβαλλοντολογικές μελέτες, για τον προσδιορισμό του καθαρού τους εισοδήματος έχουν εφαρμογή οι διατάξεις των παρ. 1-4 του άρθρου 49 του ίδιου νόμου (λογιστικός προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος) (σχετ. το 1044624/812/Α0012/26.4.05 έγγραφό μας).

7. Στα ανωτέρω έγγραφά σας, μας αναφέρετε ότι μηχανικός των ΤΕΙ (Τμήμα Δομικών Έργων) παρέχει υπηρεσίες σε μεγάλη τεχνική εταιρεία (Δημόσια Έργα και κατασκευαστική), εκδίδοντας αποδείξεις παροχής υπηρεσιών και συγκεκριμένα εκπονεί κυρίως μελέτες κτιριακών έργων των υποπεριπτώσεων ββ' και γγ' της περ. α' της παρ.5 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε και δευτερευόντως συντάσσει προσφορές για συμμετοχή σε διαγωνισμούς και εκπονεί και διάφορες άλλες μελέτες σχετικές με κτήρια.

8. Από τα ανωτέρω συνάγεται ότι, εφόσον σε μηχανικό των ΤΕΙ του έχει ανατεθεί από τεχνική εταιρεία, με σύμβαση μίσθωσης έργου, η εκτέλεση όλου ή μέρους μελετών κτηριακών έργων των υποπεριπτώσεων ββ' και γγ' της περ. α' της παρ.5 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε και εφόσον για την εκτέλεση αυτών των μελετών ο ανωτέρω μηχανικός των Τ.Ε.Ι χρησιμοποιεί την υποδομή και την οργάνωση των γραφείων του εργοδότη του, τότε για τον προσδιορισμό του καθαρού του εισοδήματος από αυτήν μόνο τη δραστηριότητά του θα εφαρμοστεί ο συντελεστής 60% στις ακαθάριστες νόμιμες αμοιβές του.

Αντιθέτως, για τις αμοιβές του εν λόγω μηχανικού των Τ.Ε.Ι για τη σύνταξη προσφορών για συμμετοχή σε διαγωνισμούς και για την εκπόνηση διαφόρων άλλων μελετών σχετικών με κτήρια, εφόσον αυτές οι παρεχόμενες υπηρεσίες δεν περιλαμβάνονται μεταξύ αυτών που περιοριστικά απαριθμούνται στις ειδικές διατάξεις των περ. α'-ε' της παρ. 5 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε, τότε για τον προσδιορισμό του καθαρού του εισοδήματος από αυτήν μόνο τη δευτερεύουσα δραστηριότητά του θα εφαρμοστούν οι διατάξεις των παρ. 1-4 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε (λογιστικός προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος).

9. Τέλος, όσον αφορά το ερώτημά σας αναφορικά με τα αποδεικτικά στοιχεία που πρέπει να προσκομιστούν προκειμένου να καθορισθεί ο λογιστικός ή ο εξωλογιστικός προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος αρχιτεκτόνων - μηχανικών, το θέμα της επιλογής ή μη του συντελεστή, σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση, είναι πραγματικό και ανάγεται στην εξελεγκτική εξουσία του προϊσταμένου της αρμόδιας ΔΟΥ.