Αθήνα, 2 Οκτωβρίου 2008 Αριθ. πρωτ.: 1068216/11001/Β0012

ΘΕΜΑ : Εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 28 του ν.2238/1994 για το επιπλέον ποσό υπεραξίας που θα προκύψει κατά την πρόωρη λήξη συμβάσεως sale and lease back ακινήτου και τη σύναψη νέας συμβάσεως για το ίδιο ακίνητο.

Απαντώντας στη σχετική αίτησή σας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις των τριών τελευταίων εδαφίων της περ. ζ' της παρ.3 του άρθρου 28 του ν.2238/94, όπως ισχύουν μετά την τροποποίηση τους με την παρ.1 του άρθρου 6 του ν.3220/2004, η υπεραξία που προκύπτει από την πώληση ακινήτου επιχείρησης σε εταιρία χρηματοδοτικής μίσθωσης, για το οποίο στη συνέχεια θα συναφθεί σύμβαση χρηματοδοτικής μίσθωσης μεταξύ εταιρίας χρηματοδοτικής μίσθωσης και της πωλήτριας επιχείρησης, απαλλάσσεται από το φόρο εισοδήματος, με την προϋπόθεση ότι θα εμφανισθεί σε ιδιαίτερο λογαριασμό αφορολόγητου αποθεματικού, το οποίο φορολογείται, σε περίπτωση διανομής ή διάλυσης της επιχείρησης, σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις. Για τον προσδιορισμό της υπεραξίας, ως τιμή πώλησης λαμβάνεται αυτή που ορίζεται στη σύμβαση. Οι διατάξεις των δύο προηγούμενων εδαφίων δεν εφαρμόζονται για συμβάσεις αγοράς ακινήτων στις οποίες αντισυμβαλλόμενος είναι εξωχώρια εταιρία.

2. Με βάση τις διατάξεις των παρ.3 και 4 του άρθρου 3 του ν.1665/1986, ο μισθωτής μπορεί να αγοράσει το μίσθιο πριν από τη λήξη ή να μεταβιβάσει τα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις σε τρίτο με έγγραφη συναίνεση της εταιρείας leasing.

3. Όπως έχει γίνει δεκτό με την αριθμ.πρωτ.1020496/477/ΠΟΛ. 1022/29.2.2004 εγκύκλιο, με την οποία δόθηκαν διευκρινίσεις για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή των διατάξεων του ν.3220/2004, σε περίπτωση που διακόπτεται η σύμβαση μίσθωσης ή υποκαθίσταται ο μισθωτής από νέο πρόσωπο, τότε αίρεται η χορηγηθείσα σύμφωνα με τα πιο πάνω απαλλαγή και η υπεραξία υπόκειται σε φορολογία με τις γενικές διατάξεις φορολογίας εισοδήματος στη χρήση που είχε προκύψει.

Επίσης, η εξαγορά του μισθίου ακινήτου πριν από τη λήξη της σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης δεν αποτελεί διακοπή της σύμβασης αλλά πρόωρη λήξη της όταν το ενδεχόμενο αυτό προβλέπεται από την υπογραφείσα σύμβαση και επομένως, στην περίπτωση αυτή δεν αίρεται η φορολογική απαλλαγή της υπεραξίας που είχε προκύψει από την πώληση ακινήτου της επιχείρησης στην εταιρεία χρηματοδοτικής μίσθωσης. Επίσης, οι αποσβέσεις που θα ενεργεί η επιχείρηση στο κόστος επαναγοράς του ακινήτου δεν θα αναγνωρίζονται προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα μέχρι του ποσού της υπεραξίας του κτιρίου για το οποίο έτυχε απαλλαγής κατά την αρχική πώληση του ακινήτου προς την εταιρεία χρηματοδοτικής μίσθωσης (σχετ. το αριθμ. 1092218/11229/Β0012/14.10.2005 έγγραφο).

4. Από τα στοιχεία της αίτησής σας προκύπτει ότι ανώνυμη εταιρεία έχει συνάψει σύμβαση πώλησης και επαναγοράς (sale and lease back) ακινήτου της με ελληνική εταιρεία χρηματοδοτικής μίσθωσης, διάρκειας δεκαπέντε (15) ετών. Μετά την πάροδο των τριών (3) πρώτων ετών της σύμβασης, η ανώνυμη εταιρεία προτίθεται, βάσει των διατάξεων του άρθρου 3 του ν.1665/1986, να προβεί σε προεξόφληση των οφειλόμενων μισθωμάτων επαναγοράζοντας το ακίνητό της, προκειμένου να συνάψει με την ίδια ή άλλη εταιρεία χρηματοδοτικής μίσθωσης νέα σύμβαση πώλησης και επαναγοράς για το ίδιο ακίνητο με ευνοϊκότερους γι’ αυτήν όρους (μεγαλύτερο τίμημα ακινήτου, μεγαλύτερο χρονικό διάστημα διάρκειας συμβάσεως).

5. Από τα ανωτέρω συνάγεται ότι η εταιρεία θα απαλλασσόταν της φορολογίας για το (αυξημένο) ποσό υπεραξίας που θα προέκυπτε αν η αρχική σύμβαση είχε συναφθεί με τους όρους (αυξημένο τίμημα) της δεύτερης σύμβασης. Κατά συνέπεια και στην προκειμένη περίπτωση θα πρέπει να απαλλαγεί της φορολογίας, με τους όρους και προϋποθέσεις που ορίζει ο νόμος (εμφάνιση σε λογαριασμό αφορολόγητου αποθεματικού) για το επιπλέον ποσό υπεραξίας που θα προκύψει από τη νέα σύμβαση πώλησης και επαναγοράς (sale and lease back) που θα υπογράψει για το ίδιο ακίνητο. Όμως και στην περίπτωση αυτή η επιχείρηση δεν θα έχει το δικαίωμα διενέργειας αποσβέσεων επί του συνολικού ποσού υπεραξίας που προέκυψε τελικά, σε περίπτωση επαναγοράς του.