ΥΠΟΙΚ 1014398/10072/Β0012/ΠΟΛ.1163/23.5.96: Κεφαλαιοποίηση ειδικών αφορολόγητων αποθεματικών του άρθρου 22 του ν.1828/1989.

Με αφορμή υποβληθέντα ερωτήματα σχετικά με το θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 22 παρ. 1 του ν. 1828/1989, όπως αυτές τροποποιήθηκαν και συμπληρώθηκαν με το άρθρο 20 του ν. 1892/1990 και των οποίων η ισχύς παρατάθηκε με το άρθρο ένατο παρ. 8 του ν. 2275/1994, απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος ποσό μέχρι ορισμένου ποσοστού, κατά περίπτωση, των συνολικών αδιανέμητων καθαρών κερδών των χρήσεων 1990 έως 1995 (οικον. έτη 1991 έως 1996). Το ποσοστό έκπτωσης υολογίζεται στα καθαρά κέρδη που δηλώνονται με βάση την εμπρόθεσμη δήλωση φορολογίας εισοδήματος, των επιχειρήσεων που αναφέρονται στο άρθρο 2 του ν. 1892/1990, για το σχηματισμό ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού με σκοπό να χρησιμοποιηθεί για την πραγματοποίηση παραγωγικών επενδύσεων του άρθρου 1 του ν. 1892/1990 ύψους μεγαλύτερου τουλάχιστον κατά 30% αυτού (αποθεματικού), οι οποίες θα αρχίσουν μέσα στα έτη 1991 έως 1996 αντίστοιχα και θα ολοκληρωθούν εντός τριετίας από το σχηματισμό του.

2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις του άρθρου 22 παρ. 4 του ν. 1828/1989, ορίζεται ότι το συνολικό ποσό του αφορολόγητου αποθεματικού, που χρησιμοποιήθηκε σε παραγωγικές επενδύσεις στο διάστημα των τριών ετών από το χρόνο σχηματισμού του, μεταφέρεται σε αύξηση του κεφαλαίου της επιχείρησης και απαλλάσσεται από το φόρο εισοδήματος.

3. Με την αριθμ. 1028579/10072/0012/ΠΟΛ. 1062/27.2.1989 εγκύκλιο διαταγή, με την οποία παρασχέθηκαν οδηγίες για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 22 του ν. 1828/1989, έγινε δεκτό ότι για να απαλλαγεί από το φόρο εισοδήματος η κεφαλοποίηση αφορολόγητου αποθεματικού του άρθρου αυτού, αναγκαία προϋπόθεση είναι η κεφαλαιοποίησή του να γίνει μετά την παρέλευση τριών ετών από το έτος σχηματισμού του.

4. Κατά την εφαρμογή των παραπάνω δημιουργήθηκαν αμφισβητήσεις ως προς τα ως άνω γενόμενα δεκτά, καθόσον ορισμένες επιχειρήσεις, αφού πραγματοποίησαν τις απαιτούμενες από το νόμο παραγωγικές επενδύσεις για την κάλυψη των αφορολόγητων αποθεματικών επενδύσεων, προέβησαν σε κεφαλαιοποίηση των αποθεματικών πριν περάσουν τρία χρόνια από το σχηματισμό τους, με συνέπεια στις περιπτώσεις αυτές να υφίσταται θέμα επιβολής φόρου εισοδήματος λόγω της πρόωρης κεφαλαιοποίησης των αποθεματικών. Ενόψει των πιο πάνω αμφισβητήσεων υποβλήθηκε σχετικό ερώτημα στο Ν.Σ.Κ., προκειμένου αυτό να γνωμοδοτήσει επί του αμφισβητούμενου θέματος.

5. Το ΝΣΚ αποφάνθηκε (αριθμ. 48/1996 γνωμοδότηση, που έγινε αποδεκτή από τον υφυπουργό Οικονομικών) ότι προκειμένου να κριθεί αν συντρέχει ζήτημα επιβολής φόρου εισοδήματος κατά την κεφαλαιοποίηση αφορολόγητου αποθεματικού του άρθρου 22 του ν. 1828/1989, η αρμόδια ΔΟΥ οφείλει να εξετάζει μόνο, αν κατά το χρόνο κεφαλαιοποίησης του αφορολόγητου αποθεματικού έχει ολοκληρωθεί νομίμως και προσηκόντως η προβλεπόμενη επένδυση και σύμφωνα με τα οριζόμενα από τις διατάξεις του πιο πάνω άρθρου ποσοστά, προϋποθέσεις κ.λπ., ανεξαρτήτως αν η επένδυση αυτή ολοκληρώθηκε νωρίτερα από την καταληκτική προθεσμία πραγματοποίησής της (τριετία από το έτος σχηματισμού του αφορολόγητου αποθεματικού).

6. Με βάση την ανωτέρω γνωμοδότηση του ΝΣΚ συνάγεται ότι σε περίπτωση που επιχείρηση σχημάτισε αφορολόγητο αποθεματικό του άρθρου 22 του ν. 1828/1989 και ολοκλήρωσε την προβλεπόμενη επένδυση σε χρονικό διάστημα συντομότερο της τριετίας από το έτος του σχηματισμού του και σύμφωνα με τα οριζόμενα από τις διατάξεις αυτού του άρθρου, δύναται αμέσως μετά την ολοκλήρωση της επένδυσης, δηλαδή πριν περάσουν τρία χρόνια από τον σχηματισμό του αφορολόγητου αποθεματικού, να προβεί σε κεφαλαιοποίηση του αποθεματικού αυτού χωρίς την επιβολή φόρου εισοδήματος.