Αθήνα, 17 Δεκεμβρίου 2008 Αριθ. πρωτ.: 1101229/1905/Α0012

ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση ομόρρυθμης εταιρίας με αντικείμενο εργασιών την εκμετάλλευση ακινήτων.

1. Με τις διατάξεις του άρθρου 20 του ν.2238/1994 μεταξύ των άλλων ορίζεται ότι, εισόδημα από ακίνητα είναι αυτό που προκύπτει κάθε οικονομικό ή κατά περίπτωση γεωργικό έτος, είτε από εκμίσθωση ή επίταξη ή έμμεσα από ιδιοκατοίκηση ή ιδιοχρησιμοποίηση ή από παραχώρηση της χρήσης σε τρίτο χωρίς αντάλλαγμα, μιας ή περισσότερων οικοδομών είτε από εκμίσθωση γαιών. Το εισόδημα αυτό αποκτάται από κάθε πρόσωπο στο οποίο έχει νόμιμα μεταβιβασθεί με οριστικό συμβόλαιο ή έχει αποκτηθεί με δικαστική απόφαση ή λόγω χρησικτησίας το δικαίωμα πλήρους κυριότητας ή νομής ή επικαρπίας ή οίκησης, κλπ.

2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις του άρθρου 23 του πιο πάνω νόμου, μεταξύ των άλλων ορίζεται ότι από το ακαθάριστο εισόδημα από ακίνητα όπως αυτό προσδιορίζεται με τις διατάξεις του άρθρου 22 του ίδιου νόμου, εκπίπτουν οι δαπάνες όπως αυτές περιοριστικά κατονομάζονται με τις διατάξεις των περιπτώσεων α' έως και ζ' αυτού του άρθρου και όπως κάθε φορά ισχύουν. Τυχόν αρνητικό ποσό δεν συμψηφίζεται με εισοδήματα άλλων ακινήτων ή με άλλα θετικά εισοδήματα του φορολογουμένου. Το ποσό που απομένει, μετά τις εκπτώσεις που αναφέρονται στην προηγούμενη παράγραφο, αποτελεί το καθαρό εισόδημα από ακίνητα.

3. Εξάλλου, με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 28 του ν.2238/ 1994, ορίζεται ότι εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις είναι το κέρδος που αποκτάται από ατομική ή εταιρική επιχείρηση εμπορική, βιομηχανική ή βιοτεχνική ή από την άσκηση οποιουδήποτε κερδοσκοπικού επαγγέλματος, το οποίο δεν υπάγεται στα ελευθέρια επαγγέλματα που αναφέρονται στο άρθρο 48 του ίδιου νόμου.

4. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 31 του ν.2238/1994, μεταξύ των άλλων ορίζεται ότι το καθαρό εισόδημα των επιχειρήσεων που τηρούν επαρκή και ακριβή βιβλία και στοιχεία δεύτερης και τρίτης κατηγορίας του Κ.Β.Σ. εξευρίσκεται λογιστικώς, με έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα, όπως αυτά ορίζονται στο προηγούμενο άρθρο του ίδιου νόμου, των εξόδων αυτής της παραγράφου.

5. Κατά πάγια διοικητική και δικαστική νομολογία, το εισόδημα επιχείρησης, ατομικής ή εταιρικής της παραγράφου 4 του άρθρου 2 του ν.2238/1994, που προέρχεται από την εκμίσθωση οικοδομών, δεν φορολογείται ως εισόδημα Δ' κατηγορίας, ήτοι προερχόμενο από εμπορικές επιχειρήσεις αλλά ως εισόδημα Α' κατηγορίας, δηλαδή προερχόμενο από οικοδομές. Επίσης, για την εξεύρεση του καθαρού εισοδήματος από οικοδομές αφαιρούνται μόνο οι περιοριστικούς αναφερόμενες δαπάνες του άρθρου 23 του πιο πάνω νόμου (ΣΤΕ 78/1981, 2988/1988, 2603/2007, 678/2000 Γνωμοδότηση του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, η οποία έγινε αποδεκτή από τον Υπουργό των Οικονομικών).

6. Κατόπιν των όσων εκτέθηκαν και από όσα αναφέρετε στην επιστολή σας προκύπτει ότι, η ομόρρυθμη εταιρεία σας με αντικείμενο εργασιών αποκλειστικά την εκμίσθωση οικοδομών, αποκτά εισόδημα Α' κατηγορίας. Από το ακαθάριστο ποσό αυτού του εισοδήματος, όπως αυτό προσδιορίζεται με βάση τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν.2238/1994, εκπίπτουν μόνο οι περιοριστικώς αναφερόμενες δαπάνες του άρθρου 23 του ίδιου νόμου, όπως αυτές κάθε φορά ισχύουν, για κάθε κρινόμενη κρίση και το ποσό που απομένει μετά τις εκπτώσεις αυτές αποτελεί το υπαγόμενο σε φόρο καθαρό εισόδημα. Επισημαίνεται ότι, οι εκπτώσεις από το εισόδημα με βάση τις διατάξεις του άρθρου 31 του αυτού νόμου, θα είχαν εφαρμογή μόνο στην περίπτωση που η κατηγορία του κτώμενου εισοδήματος της ομόρρυθμης εταιρείας, χαρακτηριζόταν ως εισόδημα Δ' κατηγορίας(από εμπορικές επιχειρήσεις) ή στην περίπτωση μεικτής δραστηριότητας κατά την οποία συγχρόνως κτάται εισόδημα από οικοδομές (Α' κατηγορίας) και από εμπορικές επιχειρήσεις (Δ' κατηγορίας), με τους όρους και τις προϋποθέσεις αυτού του άρθρου.