Αθήνα, 13 Ιουνίου 2008 Αριθ. πρωτ.: 1052392/927/Α0012 ΘΕΜΑ: Κάλυψη τεκμηρίου.

1. Σύμφωνα με την περίπτωση γ' της παραγράφου 2 του άρθρου 19 του ν. 2238/1994 τα χρηματικά ποσά που προέρχονται από την πώληση ή την εκχώρηση περιουσιακών στοιχείων, εφόσον αποδεικνύεται σε ποιο πρόσωπο ανήκαν αυτά, μπορούν να καλύψουν ή να περιορίσουν τη διαφορά της συνολικής ετήσιας τεκμαρτής δαπάνης. Τα περιουσιακά αυτά στοιχεία μπορεί να είναι και άυλα (φήμη, πελατεία κ.λπ.). Επίσης, λαμβάνεται υπόψη το τίμημα που εισπράττεται από την πώληση του δικαιώματος της επικαρπίας ή της ψιλής κυριότητας (σχετ. 1037965/365/Α0012/ΠΟΛ 1094/23.3.1989 και Ε. 751/ Εγκ. 7/22.1.1979 διαταγές).

2. Εξάλλου, όπως προκύπτει από το άρθρο 513 του Αστικού Κώδικα, ουσιώδη στοιχεία της σύμβασης της πώλησης είναι α) πράγμα ή δικαίωμα, β) τίμημα και γ) συμφωνία των συμβαλλομένων. Αντικείμενο της πώλησης είναι κατ' αρχήν πράγμα ή δικαίωμα, καθώς και κάθε ενοχικό δικαίωμα. Η καταβολή δε τιμήματος αποτελεί την κύρια υποχρέωση του αγοραστή και συνίσταται αποκλειστικά σε χρήμα.

3. Σύμφωνα, άλλωστε, με το άρθρο 1166 εδάφιο β' του Αστικού Κώδικα, η άσκηση της επικαρπίας μπορεί να μεταβιβαστεί σε άλλον για χρόνο που δεν υπερβαίνει τη διάρκεια της επικαρπίας, με την επιφύλαξη της διάταξης του άρθρου 1164 που αφορά την εκμίσθωση κατά τη λήξη της επικαρπίας. Επομένως, με την παραχώρηση της άσκησης επικαρπίας δεν έχουμε μεταβίβαση εμπράγματου δικαιώματος, αλλά ίδρυση ενοχικού δικαιώματος.

4. Επίσης, με τις διατάξεις της περίπτωσης ε' της παραγράφου 1 του άρθρου 21 του ΚΦΕ ορίζεται ως εισόδημα από οικοδομές και το αντάλλαγμα που αποκτά ο κύριος ή ο επικαρπωτής ακινήτου, σε περίπτωση μεταβίβασης του δικαιώματος της επικαρπίας για ορισμένο χρόνο κάποιου ακινήτου σε ημεδαπά ή αλλοδαπά νομικά πρόσωπα.

5. Από το συνδυασμό όσων αναφέρονται πιο πάνω προκύπτει ότι οι διατάξεις της περίπτωσης ε' της παραγράφου 1 του άρθρου 21 του ΚΦΕ δεν έχει εφαρμογή για το αντάλλαγμα που αποκτά ο κύριος ή ο επικαρπωτής ακινήτου σε περίπτωση μεταβίβασης του δικαιώματος ενάσκησης επικαρπίας αυτού σε φυσικό ή νομικό πρόσωπο.

6. Επειδή δεν ορίζεται ρητά στις διατάξεις φορολογίας εισοδήματος η επιβολή φόρου εισοδήματος στο αντάλλαγμα μεταβίβασης με οριστικό συμβόλαιο του δικαιώματος ενάσκησης επικαρπίας ακινήτου σε φυσικό ή νομικό πρόσωπο, με τα πιο πάνω σχετικά έγινε δεκτό ότι το έσοδο αυτό δεν μπορεί να χαρακτηρισθεί εισόδημα, εφόσον δεν συγκεντρώνει τα εννοιολογικά στοιχεία του εισοδήματος (περιοδικό χαρακτήρα, μόνιμη πηγή προέλευσης και τακτική εκμετάλλευση της πηγής αυτής) αλλά αποτελεί κεφάλαιο από περιουσιακή διάθεση και το τίμημα που θα λάβετε γράφεται στον κωδικό 781 του πίνακα 6 της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος (έντυπο Ε1) για την κάλυψη τεκμηρίων.