Αθήνα, 20 Οκτωβρίου 2008 Αριθ. πρωτ.: 1077843/11088/Β0012

ΘΕΜΑ: Περί οφειλής ή μη φόρου υπεραξίας με βάση τις διατάξεις του άρθρου 13 του ν.2238/1994, κατά την απορρόφηση Ο.Ε. από Ε.Π.Ε. με τις διατάξεις του ν.2166/1993.

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της υποπερ. ββ' της περ. α' της παρ.1 του άρθρου 13 του ν.2238/199, φορολογείται αυτοτελώς λογιζόμενο ως εισόδημα με συντελεστή 20% κάθε κέρδος ή ωφέλεια που προέρχεται από τη μεταβίβαση εταιρικών μερίδων ή μεριδίων, ποσοστών συμμετοχής σε κοινωνία αστικού δικαίου που ασκεί επιχείρηση ή επάγγελμα ή σε κοινοπραξία, εκτός κοινοπραξίας τεχνικών έργων, της παραγράφου 2 του άρθρου 2 του ΚΒΣ.

2. Με τις διατάξεις της περ. β' της παρ.1 του άρθρου 1 του ν.2166/1993, οι διατάξεις των άρθρων 1 έως και 5 του νόμου αυτού εφαρμόζονται και σε περίπτωση απορρόφησης επιχειρήσεων οιασδήποτε μορφής από υφιστάμενη εταιρεία περιορισμένης ευθύνης.

3. Περαιτέρω με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 3 του ν.2166/1993 ορίζεται, ότι η κατά το άρθρο 1 του νόμου αυτού σύμβαση, η εισφορά και η μεταβίβαση των περιουσιακών στοιχείων των μετασχηματιζόμενων επιχειρήσεων, κάθε σχετική πράξη ή συμφωνία που αφορά την εισφορά ή μεταβίβαση στοιχείων ενεργητικού ή παθητικού ή άλλων δικαιωμάτων και υποχρεώσεων και κάθε εμπράγματου ή ενοχικού δικαιώματος, οι αποφάσεις των κατά νόμο οργάνων των μετασχηματιζόμενων εταιρειών, η σχέση συμμετοχής στο κεφάλαιο της νέας εταιρείας, καθώς και κάθε άλλη συμφωνία ή πράξη που απαιτείται για το μετασχηματισμό ή τη σύσταση της νέας εταιρείας, η δημοσίευση αυτών στο Τεύχος Ανωνύμων Εταιρειών της Εφημερίδας της Κυβερνήσεως και η μεταγραφή των σχετικών πράξεων απαλλάσσονται από κάθε φόρο, τέλος χαρτοσήμου ή οιουδήποτε άλλου τέλους υπέρ του Δημοσίου, ως και εισφοράς ή δικαιώματος υπέρ οιουδήποτε τρίτου.

4. Εξάλλου με τις διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 2 του ν.2166/1993 ορίζεται ότι το κεφάλαιό της προερχόμενης από μετασχηματισμό νέας εταιρείας περιορισμένης ευθύνης δεν μπορεί να είναι κατώτερο των 146.735 ευρώ .

5. Όπως έχει γίνει δεκτό με την αριθμ. πρωτ. 1039799/10359/Β0012/ΠΟΛ. 1080/5.4.1994 ερμηνευτική εγκύκλιο του ν.2166/1993, σε περίπτωση που το εισφερόμενο κεφάλαιο της μετασχηματιζόμενης επιχείρησης ή το άθροισμα των εισφερομένων κεφαλαίων των μετασχηματιζόμενων επιχειρήσεων υπολείπεται του παραπάνω απαιτούμενου ελάχιστου ποσού κεφαλαίου, είναι αναγκαίο να πραγματοποιηθούν συμπληρωματικές εισφορές, προκειμένου να καλυφθεί το κεφάλαιο αυτό, είτε από τους παλαιούς εταίρους ή μετόχους της μετασχηματιζόμενης ή των μετασχηματιζόμενων επιχειρήσεων, είτε από τρίτα πρόσωπα.

6. Από τη Διοίκηση έχει γίνει δεκτό ότι σε περίπτωση κάλυψης του απαιτούμενου ελάχιστου κεφαλαίου με συμπληρωματική εισφορά από τρίτα πρόσωπα δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της υποπερ. ββ' της περ. α' της παρ.1 του άρθρου 13 του ΚΦΕ, δηλαδή δεν τίθεται θέμα οφειλής φόρου εισοδήματος λόγω υπεραξίας (σχετ.1073853/11033/Β0012/16-9-2005 έγγραφό μας).

7. Επίσης, από τη Διοίκηση έχει γίνει δεκτό ότι, όταν εταιρεία περιορισμένης ευθύνης, στο κεφάλαιο της οποίας συμμετέχουν τρεις (3) εταίροι, μετατρέπεται σε ανώνυμη εταιρεία, με βάση τις διατάξεις του ν.2166/1993 και το κεφάλαιο της εταιρείας καλύπτεται εξολοκλήρου από δύο εκ των παλαιών εταίρων, με συνέπεια τη μείωση του ποσοστού συμμετοχής του εταίρου που δεν συμμετέχει στην αύξηση με ισόποση αύξηση του ποσοστού συμμετοχής άλλου εταίρου, συντελείται μεταβίβαση εταιρικών μεριδίων μεταξύ των παλαιών εταίρων και ως εκ τούτου οφείλεται φόρος υπεραξίας κατ' εφαρμογή της υποπερ. ββ' της περ. α' της παρ.1 του άρθρου 13 του Κ.Φ.Ε. (σχετ. 1072814/10670/Β0012/26.8.1999 και 1128641/11089/ Β0012/23.12.1998 έγγραφά μας).

8. Από την αίτηση σας προκύπτει, ότι η εταιρεία Α Ε.Π.Ε. απορρόφησε την ομόρρυθμη εταιρεία «Β Ο.Ε.» με βάση τις διατάξεις του ν.2166/1993. Το εταιρικό κεφάλαιο της Ο.Ε. ήταν 200.000 ευρώ στο οποίο συμμετείχαν κατά 50% η κ. Κ και η κ. Λ. Το εταιρικό κεφάλαιο της Ε.Π.Ε. πριν την απορρόφηση ήταν 30.000 ευρώ στο οποίο συμμετείχαν κατά 50% η κ. Α, 20% η κ. Λ και 30% ο κ. Μ. Περαιτέρω η αύξηση του εταιρικού κεφαλαίου της απορροφώσας Ε.Π.Ε. κατά 200.160 ευρώ πραγματοποιείται από την εισφορά του κεφαλαίου της Ο.Ε., το οποίο μετά τη απορρόφηση ανέρχεται σε 230.160 ευρώ. Τα ποσοστά συμμετοχής των εταίρων διαμορφώθηκαν ως εξής: κ. Α 50%, κ. Λ 46% και κ. Μ 4%. Επομένως, μετά την αύξηση του κεφαλαίου τροποποιούνται τα μερίδια συμμετοχής στο κεφάλαιο της ΕΠΕ συνεχίζοντας όμως ο κάθε εταίρος να κατέχει την ίδια αξία κεφαλαίου επί του αθροίσματος κεφαλαίου των δύο εταιρειών. Δηλαδή, προκύπτει ότι δεν μεταβιβάζεται άμεσα ή έμμεσα ποσοστό της εταιρείας από κάποιο εταίρο προς άλλον.

9. Μετά από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω προκύπτει, ότι κατά την απορρόφηση, με βάση τις διατάξεις του ν.2166/1993, της συγκεκριμένης Ο.Ε. από την εταιρεία περιορισμένης ευθύνης σύμφωνα με τα ανωτέρω πραγματικά περιστατικά, δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της υποπερ. ββ' της περ.α’ της παρ.1 του άρθρου 13 του ΚΦΕ .