Αθήνα, 13 Απριλίου 2007

Αριθ. Πρωτ.:1015002/272/Α0012

ΘΕΜΑ: Ύπαρξη δυσαναλογίας δαπανών ανέγερσης οικοδομής και πραγματικού κόστους κατασκευής της.

Απαντώντας στην από 12.2.2007 αίτησή σας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 34 του ν.2238/1994, όπως ίσχυαν πριν την τροποποίηση τους με την παρ.1 του άρθρου 12 του ν.3522/2006 και οι οποίες έχουν εφαρμογή για οικοδομές των οποίων η άδεια ανέγερσης εκδόθηκε πριν από την 1 η Ιανουαρίου 2007, αν οι δαπάνες κατασκευής που εμφανίζονται στα βιβλία και στοιχεία της οικοδομικής επιχείρησης ότι πραγματοποιήθηκαν για τις ανεγειρόμενες οικοδομές, βρίσκονται σε προφανή δυσαναλογία σε σχέση με το πραγματικό κόστος κατασκευής, ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας δικαιούται να προσαυξήσει τον συντελεστή καθαρού κέρδους μέχρι εξήντα τοις εκατό (60%). Δεν θεωρείται ότι υπάρχει προφανής δυσαναλογία, όταν η διαφορά μεταξύ των δαπανών κατασκευής, που πραγματοποιήθηκαν και του πραγματικού κόστους κατασκευής είναι μέχρι είκοσι τοις εκατό (20%) του πραγματικού κόστους κατασκευής.

2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 35 του πιο πάνω νόμου ορίζεται, ότι για την εφαρμογή των ισχυουσών διατάξεων περί φορολογίας εισοδήματος και φόρου προστιθέμενης αξίας των εργολάβων, υπεργολάβων και γενικά επιτηδευματιών που εκτελούν οποιαδήποτε επί μέρους εργασία σε ανεγειρόμενη οικοδομή, καθώς και των επιχειρήσεων που ασχολούνται με την κατασκευή και πώληση οικοδομών, καθιερώνεται σύστημα αντικειμενικού προσδιορισμού του ελάχιστου συνολικού κόστους κατασκευής των οικοδομών και των ελάχιστων ποσοστών συμμετοχής των επί μέρους εργασιών στο συνολικό κόστος.

Το προσδιοριζόμενο ελάχιστο συνολικό κόστος κατασκευής και τα ελάχιστα κόστη των επί μέρους εργασιών αποτελούν τη βάση προσδιορισμού των φορολογικών υποχρεώσεων των επιτηδευματιών της παραγράφου αυτής.

Με τον όρο «κόστος» νοείται το καθαρό κατασκευαστικό κόστος, το οποίο περιλαμβάνει την αξία αγοράς των υλικών με το φόρο προστιθέμενης αξίας και την αμοιβή εργασίας, η οποία προσφέρεται απευθείας ή μέσω υπεργολάβου, χωρίς τις ασφαλιστικές εισφορές και το φόρο προστιθέμενης αξίας.

3. Εξάλλου, με την 1137140/2439/Α0012/ΠΟΛ. 1277/5.12.1994 Υπουργική Απόφαση που εκδόθηκε κατ’ εξουσιοδότηση των διατάξεων της παρ. 5 του πιο πάνω άρθρου και νόμου ορίζεται ότι, για την εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 35 και 36 του ν.2238/1994 νοείται ως Καθαρό Κόστος Κατασκευής Οικοδομής (ΚΚΟ), το κόστος που περιλαμβάνει την αξία αγοράς των υλικών με το Φ.Π.Α. όταν δεν εκπίπτει ως φόρος εισροών και την αμοιβή εργασίας, η οποία προσφέρεται απ’ ευθείας ή μέσω υπεργολάβου, χωρίς Φ.Π.Α. και ασφαλιστικές εισφορές. Στο Καθαρό Κόστος Κατασκευής Οικοδομής περιλαμβάνονται επίσης οι κάθε είδους μεταφορές και οι μισθώσεις μηχανημάτων, που συνδέονται άμεσα με τις εκτελούμενες εργασίες, καθώς και οι προσφερόμενες υπηρεσίες κατά την εκτέλεση των επί μέρους εργασιών της οικοδομής. Δεν περιλαμβάνονται οι κάθε είδους αμοιβές μηχανικών για τη μελέτη και επίβλεψη των εργασιών.

Η υποβολή δήλωσης και Προσωρινού Πίνακα ποσοστών σύμφωνα με τα οριζόμενα από την ίδια Απόφαση δεν συνεπάγεται δικαίωμα σύνδεσης με ΔΕΗ, αλλά κατοχυρώνει το κόστος των εκτελεσθεισών εργασιών σε σχέση με το χρόνο εκτέλεσής τους.

4. Από τα ανωτέρω συνάγεται, ότι προκειμένου για την εφαρμογή των διατάξεων της παρ.2 του άρθρου 34 του ν.2238/1994 όπως ίσχυαν πριν την τροποποίηση τους με το ν.3522/2006, ως κόστος κατασκευής της οικοδομής λαμβάνεται το καθαρό κατασκευαστικό κόστος, στο οποίο δεν περιλαμβάνονται οι ασφαλιστικές εισφορές, κατά ρητή διατύπωση των διατάξεων της παρ.1 του άρθρου 35 του ίδιου νόμου. Επίσης στο κόστος αυτό δεν περιλαμβάνονται οι κάθε είδους αμοιβές μηχανικών για τη μελέτη και επίβλεψη των εργασιών, καθώς και η δαπάνη αγοράς του οικοπέδου κι έκδοσης οικοδομικής άδειας καθόσον οι δαπάνες αυτές δεν αφορούν αγορά υλικών ή αμοιβή εργασίας του εργολάβου ή υπεργολάβου, σύμφωνα με την 1137140/2439/ Α0012/ΠΟΛ. 1277/5.12.1994 Υπουργική Απόφαση.

Περαιτέρω, στην περίπτωση που κατά τη χρήση που πραγματοποιείται η ανέγερση της οικοδομής δεν υπάρχουν έσοδα της επιχείρησης αλλά μόνο δαπάνες, η εμφάνιση των εσόδων σε μεταγενέστερη χρήση στην οποία δεν θα υπάρχουν αντίστοιχες δαπάνες ανέγερσης δεν αποτελεί λόγο προσαύξησης του Σ. Κ. Κ. μέχρι 60% που προέβλεπαν οι διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 34 του Κ.Φ.Ε., γιατί εξετάζεται η δυσαναλογία μεταξύ των δαπανών των βιβλίων και του πραγματικού κόστους και όχι μεταξύ των δαπανών των βιβλίων και των εσόδων της επιχείρησης. Επίσης η εξέταση της ύπαρξης ή μη δυσαναλογίας γίνεται για κάθε χρήση χωριστά (σχετ.1035372/10350/Β0012/4.5.1994 και 1046984/785/Α0012/14.4.1998 έγγραφα).

Τα ανωτέρω ισχύουν και στην περίπτωση που πραγματοποιούνται πωλήσεις ημιτελών διαμερισμάτων και η ολοκλήρωση της ανέγερσής τους συντελείται σε επόμενες χρήσεις.

Τέλος επισημαίνεται ότι το πραγματικό κόστος της οικοδομής προσδιορίζεται από τον προϊστάμενο της αρμόδιας Δ.Ο.Υ., ο οποίος μέσα στα πλαίσια της ελεγκτικής του αρμοδιότητας ερευνά τα πραγματικά περιστατικά, τα οποία διαφοροποιούνται ανάλογα με το χρόνο εκτέλεσης των εργασιών. Σε κάθε περίπτωση όμως το πραγματικό κόστος της οικοδομής δεν μπορεί να είναι μικρότερο από το συνολικό ελάχιστο κόστος κατασκευής, το οποίο προβλέπεται από τις διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 35 του Κ.Φ.Ε. (σχετ. 1013462/310/Α0012/11.1.2003 έγγραφο).