Αθήνα, 15 Μαίου 2007

Αριθ. Πρωτ.: 1038275/728/Α0012

ΘΕΜΑ: Ύπαρξη δυσαναλογίας μεταξύ δαπάνης, που αφορά εργασίες σε ανεγειρόμενη οικοδομή και πραγματικού κόστους κατασκευής.

Απαντώντας στην από 17.4.2007 αίτησή σας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.4 του άρθρου 34 του ν.2239/1994 όπως ίσχυαν πριν την τροποποίηση τους με την παρ.1 του άρθρου 12 του ν.3522/2006 και οι οποίες έχουν εφαρμογή για τεχνικά έργα που έχουν αναλάβει οι επιχειρήσεις των εργολάβων και υπεργολάβων που ασχολούνται με την εργοληπτική κατασκευή δημόσιων ή ιδιωτικών τεχνικών έργων μέχρι την 31.12.2006, αν οι δαπάνες κατασκευής που εμφανίζονται στα βιβλία και στοιχεία της επιχείρησης ότι πραγματοποιήθηκαν για την κατασκευή των τεχνικών έργων ή των οικοδομών βρίσκονται σε προφανή δυσαναλογία σε σχέση με το πραγματικό κόστος κατασκευής, ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας δικαιούται να προσαυξήσει τους συντελεστές καθαρού κέρδους που προβλέπονται από τις ίδιες διατάξεις μέχρι εξήντα τοις εκατό (60%).

Δεν θεωρείται ότι υπάρχει προφανής δυσαναλογία, όταν η διαφορά μεταξύ των δαπανών κατασκευής που πραγματοποιήθηκαν και του πραγματικού κόστους κατασκευής είναι μέχρι είκοσι τοις εκατό (20%) του πραγματικού κόστους κατασκευής.

2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 35 του πιο πάνω νόμου ορίζεται, ότι για την εφαρμογή των ισχυουσών διατάξεων περί φορολογίας εισοδήματος και φόρου προστιθέμενης αξίας των εργολάβων, υπεργολάβων και γενικά επιτηδευματιών που εκτελούν οποιαδήποτε επί μέρους εργασία σε ανεγειρόμενη οικοδομή, καθώς και των επιχειρήσεων που ασχολούνται με την κατασκευή και πώληση οικοδομών, καθιερώνεται σύστημα αντικειμενικού προσδιορισμού του ελάχιστου συνολικού κόστους κατασκευής των οικοδομών και των ελάχιστων ποσοστών συμμετοχής των επί μέρους εργασιών στο συνολικό κόστος.

Το προσδιοριζόμενο ελάχιστο συνολικό κόστος κατασκευής και τα ελάχιστα κόστη των επί μέρους εργασιών αποτελούν τη βάση προσδιορισμού των φορολογικών υποχρεώσεων των επιτηδευματιών της παραγράφου αυτής.

Με τον όρο «κόστος» νοείται το καθαρό κατασκευαστικό κόστος, το οποίο περιλαμβάνει την αξία αγοράς των υλικών με το φόρο προστιθέμενης αξίας και την αμοιβή εργασίας, η οποία προσφέρεται απευθείας ή μέσω υπεργολάβου, χωρίς τις ασφαλιστικές εισφορές και το φόρο προστιθέμενης αξίας.

3. Εξάλλου, με την παρ.5 του άρθρου 3 της 1137140/2439/Α0012/ΠΟΛ. 1277/5.12.1994 Υπουργικής Απόφασης που εκδόθηκε κατ’ εξουσιοδότηση των διατάξεων της παρ.5 του πιο πάνω άρθρου και νόμου ορίζεται, ότι το ακαθάριστο έσοδο του εργολάβου ή υπεργολάβου και εν γένει επιτηδευματία, που εκτελεί συγκεκριμένη εργασία σε ανεγειρόμενη οικοδομή, εφόσον δεν υπάρχει καταφανής, έλλειψη παραστατικών σε άλλα συστατικά στοιχεία της εργασίας αυτής (π.χ. των απαραίτητων υλικών, σε περίπτωση «φατούρας»), ισούται με το ελάχιστο κόστος της επί μέρους εργασίας του Τελικού Πίνακα, μετά την αφαίρεση του ποσού των τυχόν παραστατικών για αγορά υλικών, μεταφορές και λοιπές υπηρεσίες εκτός του τιμολογίου του υπεργολάβου.

Εάν διαπιστωθεί καταφανής έλλειψη παραστατικών σε απαραίτητα συστατικά στοιχεία της επί μέρους εργασίας, τότε, για τη φορολογία εισοδήματος και του Φ.Π.Α, του υπεργολάβου, από το συνολικό ποσό της επί μέρους εργασίας, λαμβάνεται το ποσοστό που αντιστοιχεί στη συνήθη συμμετοχή τους είδους της εργολαβικής σύμβασης (φατούρας ή εργασίας με τα υλικά).

4. Από τα στοιχεία που μας θέσατε υπόψη με τη σχετική αίτησή σας προκύπτει, ότι ομόρρυθμη εταιρεία κατασκευάζει το σκελετό από οπλισμένο σκυρόδεμα (μπετόν) σε ανεγειρόμενες οικοδομές τρίτων και τα υλικά που απαιτούνται (σίδερα, σκυρόδεμα κ.λπ.) παρέχονται από τους πελάτες της.

5. Από τα ανωτέρω συνάγεται, ότι οι διατάξεις της παρ.4 του άρθρου 34 του ν.2238/1994, όπως ίσχυαν πριν την τροποποίηση τους με την παρ.1 του άρθρου 12 του ν.3522/2006 έχουν εφαρμογή και για τις εργασίες που έχει αναλάβει να εκτελέσει η πιο πάνω ομόρρυθμη εταιρεία σε ανεγειρόμενες οικοδομές μέχρι την 31.12.2006, παρά το γεγονός ότι δεν χρησιμοποιεί δικά της υλικά, καθόσον με τις εν λόγω διατάξεις δεν εξαιρούνται οι εργασίες αυτές από τις δαπάνες ανέγερσης της οικοδομής για τις οποίες ερευνάται η ύπαρξη δυσαναλογίας σε σχέση με το πραγματικό κόστος κατασκευής.

Επισημαίνεται, ότι το πραγματικό κόστος των εργασιών που εκτελεί η Ο.Ε. στις ανεγειρόμενες οικοδομές προσδιορίζεται από τον προϊστάμενο της αρμόδιας Δ.Ο.Υ., ο οποίος μέσα στα πλαίσια της ελεγκτικής του αρμοδιότητας ερευνά τα πραγματικά περιστατικά, τα οποία διαφοροποιούνται ανάλογα με το χρόνο εκτέλεσης των εργασιών. Σε κάθε περίπτωση όμως το πραγματικό κόστος των εργασιών δεν μπορεί να είναι μικρότερο από το ελάχιστο κόστος που προβλέπεται για τις εργασίες αυτές, σύμφωνα με τις διατάξει της παρ.1 του άρθρου 35 του ν.2238/1994 (1013462/310/Α0012/11.1.03 έγγραφο).

Τέλος, σας γνωρίζουμε ότι τα ακαθάριστα έσοδα της εν λόγω ομόρρυθμης εταιρείας από την εκτέλεση των πιο πάνω εργασιών ανεξάρτητα εάν έχει αναλάβει την εκτέλεσή τους πριν ή μετά από την 31.12.2006 δεν μπορεί να είναι μικρότερα από το ελάχιστο κόστος της επιμέρους εργασίας που εμφανίζεται στον τελικό πίνακα, ο οποίος υποβάλλεται από τον υπόχρεο, σύμφωνα με την 1137140/2439/Α0012/ΠΟΛ. 1277/5.12.1994 Υπουργική Απόφαση που εκδόθηκε κατ’ εξουσιοδότηση των διατάξεων της παρ.5 του πιο πάνω άρθρου και νόμου (1090764/1805/Α0012/ΠΟΛ. 1230/8.8.1996 εγκύκλιος).