YΠOIK 1106820/10917/B0012/ΠOΛ. 1262/20.11.2001 Τα αφορολόγητα αποθεματικά ημεδαπών τεχνικών επιχειρήσεων τα οποία προέρχονται από κέρδη από την εκτέλεση τεχνικών έργων στην αλλοδαπή, που απηλλάγησαν της φορολογίας δυνάμει των διατάξεων του άρθρου 9 του ν. 4171/1961, δεν υπόκεινται στην αυτοτελή φορολογία του άρθρου 3 του ν. 2954/2001

Αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 2954/2001 (ΦEK 255 A`), που πρόσφατα ψηφίστηκε από τη Βουλή των Ελλήνων και οι οποίες κοινοποιήθηκαν με την 1106478/10912/B0012/ΠOΛ. 1259/19.11.2001 εγκύκλιό μας, επιβάλλεται αυτοτελής φορολογία εισοδήματος με συντελεστή δεκαεπτά και πενήντα τοις εκατό (17,50%) στα αποθεματικά που έχουν σχηματίσει, σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 5 και 6 του άρθρου 34 ή παραγράφου 8 του άρθρου 106 του κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, τα οποία προέρχονται από τα πέραν των τεκμαρτών, πραγματικά κέρδη τους από την πώληση ανεγειρομένων οικοδομών ή την εκτέλεση δημόσιων ή ιδιωτικών τεχνικών έργων και εμφανίζονται στον τελευταίο ισολογισμό που έκλεισαν πριν από τη δημοσίευση του παρόντος, οι ατομικές επιχειρήσεις, οι υπόχρεοι που αναφέρονται στην παράγραφο 4 του άρθρου 2 και τα νομικά πρόσωπα που αναφέρονται στην παράγραφο 1 του άρθρου 101 του ίδιου κώδικα, εφόσον αυτά δεν έχουν υπαχθεί σε φορολογία και δεν έχουν διανεμηθεί ή κεφαλαιοποιηθεί, μέχρι τη δημοσίευση αυτού του νόμου.

2. Από τις ανωτέρω διατάξεις συνάγεται, ότι στην αυτοτελή φορολογία με συντελεστή 17,5% υπόκεινται μόνο τα αποθεματικά που έχουν σχηματίσει οι τεχνικές επιχειρήσεις ή κοινοπραξίες από τα πραγματικά (λογιστικά) τους κέρδη, κατά το μέρος που αυτά υπερβαίνουν τα προσδιορισθέντα με τις διατάξεις του άρθρου 34 του ν. 2238/1994 τεκμαρτά κέρδη και όχι όλα ανεξαιρέτως τα σχηματισθέντα αποθεματικά τα οποία προέρχονται από κέρδη που δεν φορολογήθηκαν κατά το χρόνο πρόκυψής τους λόγω απαλλαγής τους κατ` εφαρμογή διατάξεων νόμων ή εγκυκλίων διαταγών.

3. Περαιτέρω, με τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 9 του ν. 4171/1961, ορίζεται, ότι οι ελληνικές τεχνικές επιχειρήσεις απαλλάσσονται (με τις προϋποθέσεις που ορίζει ο νόμος) από το φόρο εισοδήματος για τα εισοδήματά τους που προέρχονται από εργασίες των οποίων το αντικείμενο βρίσκεται έξω από τα όρια της Ελληνικής Επικράτειας, έστω και αν οι εργασίες αυτές εκτελούνται ολικά ή μερικά με τα γραφεία τους στην Ελλάδα.

4. Οπως έχει γίνει δεκτό από τη Διοίκηση, οι διατάξεις του άρθρου 34 του ν. 2238/1994 δεν εφαρμόζονται για τον προσδιορισμό των καθαρών κερδών ημεδαπής επιχείρησης από την εκτέλεση τεχνικών έργων στην αλλοδαπή, καθόσον μόνο τα πραγματικά κέρδη που κτώνται στην αλλοδαπή (και όχι τα τεκμαρτά προσδιοριζόμενα) μπορούν να αποτελέσουν αντικείμενο φορολογίας στην Ελλάδα.

Συνεπώς, τα κέρδη ημεδαπής επιχείρησης από την εκτέλεση τεχνικών έργων στην αλλοδαπή, τα οποία απαλλάσσονται από το φόρο εισοδήματος σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 9 του ν. 4171/1961 και τα οποία εμφανίζονται σε λογαριασμό αφορολόγητου αποθεματικού, θα πρέπει να είναι πραγματικά, δηλαδή να προκύπτουν με βάση τα τηρούμενα βιβλία και στοιχεία και όχι να προσδιορίζονται με τον τεκμαρτό τρόπο του άρθρου 34 του ν. 2238/1994, αφού μόνο τα πραγματικά κέρδη μπορούν στη συνέχεια να διανεμηθούν, να αναληφθούν ή να κεφαλαιοποιηθούν, εφαρμοζομένων των διατάξεων του άρθρου 106 του ν. 2238/1994 (1108831/10983/1997/B0012/6.5.1998 έγγραφό μας).

5. Μετά από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω συνάγεται, ότι τα αφορολόγητα αποθεματικά που έχουν σχηματίσει οι ελληνικές τεχνικές επιχειρήσεις από τα κέρδη τους που προέρχονται από την εκτέλεση τεχνικών έργων στην αλλοδαπή, για τα οποία έτυχαν απαλλαγής της φορολογίας δυνάμει των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 9 του ν. 4171/1961, δεν υπόκεινται στην αυτοτελή φορολογία του άρθρου 3 του ν. 2954/2001 με συντελεστή 17,5%, καθόσον δεν προέρχονται από τα πέραν των τεκμαρτών πραγματικά κέρδη, όπως επιτάσσει ο νόμος αυτός, αλλά αφορούν εξολοκλήρου πραγματικά κέρδη.