YΠOIK 1096649/1906/A0012/ΠOΛ. 1271/18.10.1996 Φορολογική μεταχείριση αποζημίωσης για πρόωρη παύση της γεωργικής δραστηριότητας

Σχετικά με το παραπάνω θέμα το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους, Ολομέλεια Διακοπών με την 491/1996 γνωμοδότηση έκανε δεκτό κατά πλειοψηφία ότι, η χορηγούμενη στους δικαιούχους αγρότες αποζημίωση, για την πρόωρη παύση της γεωργικής τους δραστηριότητας, πρέπει ως εισόδημα να υπαχθεί στην κατηγορία εισοδήματος από μισθωτές υπηρεσίες (ΣT` κατηγορία) και ως τέτοιο πρέπει να αντιμετωπίζεται φορολογικά.

Τη γνωμοδότηση αυτή, η οποία έγινε δεκτή από τον Υφυπουργό Oικονομικών κατά τη γνώμη της πλειοψηφίας, σας κοινοποιούμε κατωτέρω για την εφαρμογή της στις σχετικές περιπτώσεις.

Υστερα από τα παραπάνω η 1027629/430/A0012/ΠOΛ. 1138/24.7.92 διαταγή μας με την οποία είχε κοινοποιηθεί η 157/1992 γνωμοδότηση του Νομικού Συμβουλίου του κράτους, με την οποία είχε γίνει δεκτό ότι η παραπάνω αποζημίωση αποτελεί εισόδημα της παραγράφου 3 του άρθρου 45 του ν.δ. 3323/1955 παύει να ισχύει.

TO NOMIKO ΣYMBOYΛIO TOY KPATOYΣ -------------------------------

Αριθμός Γνωμοδοτήσεως 491/1996 ------------------------------

OΛOMEΛEIA ΔIAKOΠΩN ------------------

Συνεδρίαση 24-7-1996

Περίληψη Ερωτήματος: Ερωτάται αν η καταβαλλόμενη στους αγρότες, σύμφωνα με τον κανονισμό (EOK) 1096/88 του Συμβουλίου της 25-4-1988 και την σε εκτέλεση αυτού εκδοθείσα υπ` αριθμ. 292393/5972/3-4-89 κοινή απόφαση των Υπουργών Εθν. Oικονομίας, Oικονομικών, Γεωργίας, Υγείας, Πρόνοιας και κοινωνικών Ασφαλίσεων, αποζημίωση για την πρόωρη παύση της γεωργικής τους δραστηριότητας αποτελεί εισόδημα υπαγόμενο στην κατηγορία του άρθρου 45 παρ. 1 του N. 2238/94 (ΣT` πηγή-μισθωτών υπηρεσιών). ----------------------------------------------------------------------

Επί του Ερωτήματος αυτού το Νομικό Συμβούλιο του κράτους εγνωμοδότησε ως ακολούθως:

I. O N. 2238/94 "Kύρωση του κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος" στην παρ. 2 του άρθρου 4 διακρίνει το εισόδημα ανάλογα με την πηγή προέλευσής του σε κατηγορίες (A-B μέχρι και Z) και στην κατηγορία ΣT` κατατάσσει το εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες. Ειδικότερα το πρώτο εδάφιο της παρ. 1 του άρθρου 45 του νόμου αυτού προσδιορίζει το εισόδημα της κατηγορίας αυτής ως εξής: "Εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες είναι το εισόδημα που προκύπτει κάθε ένα οικονομικό έτος από μισθούς, ημερομίσθια, επιχορηγήσεις, επιδόματα, συντάξεις και γενικά από κάθε παροχή που χορηγείται περιοδικά με οποιαδήποτε μορφή είτε σε χρήμα, είτε σε είδος ή άλλες αξίες για παρούσα ή προηγούμενη υπηρεσία ή για οποιαδήποτε άλλη αιτία, το οποίο αποκτάται από μισθωτούς και συνταξιούχους".

II. Με τον κανονισμό (EOK) 1096/88 του Συμβουλίου της 25-4-1988 "σχετικά με την καθιέρωση κοινοτικού καθεστώτος για την ενθάρρυνση της παύσης της γεωργικής δραστηριότητας" και την υπ` αριθμ. 292393/5972/3-4-83 κοινή απόφαση των Υπουργών Εθνικ. Oικονομίας, Oικονομικών, Γεωργίας, Υγείας, Πρόνοιας και κοινωνικών Ασφαλίσεων (κ.κ.α.) "Συμπληρωματικά μέτρα για την εκτέλεση του κανονισμού (EOK) 1096/88 του συμβουλίου" καταβάλλεται αποζημίωση στους αγρότες που παύουν πρόωρα τη γεωργική τους δραστηριότητα, ως διαρθρωτικό μέτρο της Oικονομίας των κρατών - Μελών της EOK (ήδη E.E.).

III. H ανωτέρω κ.υ.α. δεν κυρώθηκε με νόμο, όπως είχε προβλεφθεί στο άρθρο 9 αυτής, όμως το περιεχόμενό της έχει κατά βάση περιληφθεί στο άρθρο 22 του N. 2040/92, οι διατάξεις του οποίου έχουν αναδρομική ισχύ από 3-4-89, (ημερομηνία δημοσίευση κ.υ.α.). ξπως ειδικότερα ορίζεται στο άρθρο αυτό δικαιούχοι της αποζημίωσης είναι γεωργοί που έχουν τις αναφερόμενες στην παρ. 2α αυτού προϋποθέσεις. Μεταξύ των οποίων είναι: Να έχουν ηλικία 55-65 ετών (υποεδάφιο αα`), να δέχονται να σταματήσουν τη γεωργική τους δραστηριότητα και να παραχωρήσουν τη γεωργική τους εκμετάλλευση σε τρίτους (υποεδ. δδ`). Hδιάρκεια της παραμονής του δικαιούχου στο καθεστώς της ενθάρρυνσης της παύσης της γεωργικής δραστηριότητας ορίζεται σε δέκα το πολύ χρόνια και μέχρι το 70ό έτος της ηλικίας του (εδαφ. ε). Το ύψος της ετήσιας αποζημίωσης ορίζεται σε 360.000 δραχμές και καταβάλλεται σε 12 ισόποσες μηνιαίες δόσεις των 30.000 δραχμών (εδάφ. στ`).

Στα εδάφια α`, β` και γ` της παραγράφου 5 του αυτού ως άνω άρθρου 22 ορίζονται τα εξής:

"α) H χορήγηση της αποζημίωσης σε καμιά περίπτωση δεν λογίζεται συνταξιοδοτική παροχή ή άλλης μορφής παροχή. H παροχή αυτή δεν αποτελεί λόγο στέρησης των προϋποθέσεων κτήσης δικαιώματος σύνταξης από τον O.Γ.A., εφόσον συντρέχουν οι λοιπές νόμιμες προϋποθέσεις συνταξιοδότησής του από τον ανωτέρω Οργανισμό".

"β) H καταβαλλόμενη μηνιαία αποζημίωση στους εντασσόμενους στο καθεστώς για την ενθάρρυνση της παύσης της γεωργικής δραστηριότητας μειώνεται, αφότου συμπληρωθεί το νόμιμο όριο ηλικίας (65ο έτος) για συνταξιοδότησή τους από τον OΓA κατά το ποσό της χορηγούμενης κάθε φορά κατώτερης σύνταξης γήρατος".

"γ) κατά τη διάρκεια εφαρμογής του μέτρου οι εντασσόμενοι σ` αυτό αγρότες και μέχρι συμπλήρωσης του 65ου έτους της ηλικίας λογίζονται ως ενεργοί αγρότες για όλα τα ασφαλιστικά δικαιώματα και υποχρεώσεις παρά το γεγονός ότι έχουν παύσει τη γεωργική δραστηριότητα".

IV. 1. Από τις προπαρατεθείσες διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 45 του N. 2238/94 (άρθρο 40 παρ. 1 του βασικού νόμου 3323/55), όπως αυτές - έχουν ερμηνευθεί από το Συμβούλιο της Επικρατείας, προκύπτει ότι ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες θεωρείται ο μισθός και κάθε παροχή, τακτική ή έκτακτη, που καταβάλλεται στους μισθωτούς σε αντάλλαγμα προσφοράς υπηρεσιών με σχέση εξαρτημένης εργασίας (ΣτE 1008/83 Δ.Φ.N. 38, 91, 2167/83 Δ.Φ.N. 38, 151 κ.α.). Ρητώς στη διάταξη αυτή χαρακτηρίζονται οι συντάξεις ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες. Συνεπώς η σύνταξη και κάθε άλλη παροχή που λαμβάνει ο συνταξιούχος από το κύριο ή επικουρικό ασφαλιστικό του φορέα υπάγεται στην εν λόγω κατηγορία εισοδήματος. Βασική ως εκ τούτου προϋπόθεση της διάταξης αυτής είναι η ιδιότητα του μισθωτού ή συνταξιούχου, η οποία πρέπει να συντρέχει στο πρόσωπο του φορολογουμένου για την υπαγωγή του εισοδήματός του στην κατηγορία αυτή (ΣT` πηγή).

2. H καταβαλλόμενη βάσει του κανονισμού, των διατάξεων της κ.υ.α. και του N. 2040/92, που παρατέθηκαν ή μνημονεύθηκαν ανωτέρω, αποζημίωση στους εντασσόμενους στο κοινοτικό καθεστώς της ενθάρρυνσης της παύσης της γεωργικής δραστηριότητας αγρότες, ανεξάρτητα από τον χαρακτηρισμό της αυτόν ως αποζημίωσης, φέρει, ως παροχή, τα εννοιολογικά στοιχεία που συγκροτούν την έννοια του εισοδήματος (σταθερή πηγή, περιοδικότητα παροχής) και ως τέτοιο πρέπει να αντιμετωπίζεται φορολογικά (βλ. 157/92 γνμ. NΣK).

3. Πρέπει όμως να εξεταστεί κατά πόσο το εισόδημα αυτό μπορεί να υπαχθεί στην ΣT πηγή (εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες), όπως υποστηρίζεται από την ερωτώσα υπηρεσία και είναι το ζητούμενο από το προκείμενο ερώτημα. Oι εντασσόμενοι στο κοινοτικό αυτό καθεστώς της ενθάρρυνσης της παύσης της γεωργικής δραστηριότητας και δικαιούχοι της προβλεπόμενης αποζημίωσης γεωργοί δεν έχουν προφανώς την ιδιότητα του μισθωτού, ώστε το εισόδημα τους αυτό να θεωρηθεί, σύμφωνα με το άρθ. 45 παρ. 1 του N. 2238/94, ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες. Στην κατηγορία όμως αυτή (εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες) υπάγεται ρητώς και η σύνταξη και πρέπει συνεπώς να εξεταστεί κατά πόσον η παροχή αυτή μπορεί να θεωρηθεί ως σύνταξη και οι δικαιούχοι - γεωργοί ως συνταξιούχοι. καταρχήν θα μπορούσε να αποκλειστεί ο χαρακτηρισμός της παροχής αυτής ως σύνταξη αφού ρητώς στην διάταξη της παραγράφου 5, εδάφιον α του άρθ. 22 του N. 2040/92 (αλλά και στον κανονισμό) ορίζεται ότι "η χορήγηση της αποζημίωσης σε καμιά περίπτωση δεν λογίζεται συνταξιοδοτική παροχή ή άλλης μορφής παροχή" η διάταξη όμως αυτή θεσπίστηκε προς το συμφέρον των δικαιούχων - γεωργών για να μην στερηθούν αυτοί των προϋποθέσεων κτήσης δικαιώματος σύνταξης από τον OΓA, όπως ρητώς προβλέπεται από την ίδια διάταξη και από τη διάταξη του εδαφίου γ της αυτής παραγράφου, που θέλει τους αγρότες αυτούς να θεωρούνται ως ενεργοί ως προς όλα τα ασφαλιστικά τους δικαιώματα.

4. Για την χορήγηση της παροχής αυτής (αποζημίωσης) απαιτείται από τις προπαρατεθείσες διατάξεις όριο ηλικίας (άνω των 55 ετών) και παύση της γεωργικής δραστηριότητας (έξοδος δηλαδή από το γεωργικό επάγγελμα) από τους εντασσόμενους στο παραπάνω κοινοτικό καθεστώς αγρότες (υποεδάφια αα`, δδ` της παραγράφου 2α του άρθ. 22 N. 2040/92), όπως απαιτείται γενικά από την νομοθεσία των διαφόρων ασφαλιστικών φορέων χορήγηση σύνταξης γήρατος στους ασφαλισμένους τους. Από αυτά συνάγεται ότι η αληθής φύση της χορηγούμενης και ως αποζημίωσης χαρακτηριζόμενης παροχής είναι συνταξιοδοτική, χωρίς ο χαρακτηρισμός αυτός να αναιρείται από το γεγονός ότι η σχετική δαπάνη βαρύνει το δημόσιο (χρηματοδότηση από κοινότητα) και όχι τον ασφαλιστικό τους φορέα (OΓA). H νομοθετική αυτή ρύθμιση αποβλέπει στην μη επιβάρυνση του ασφαλιστικού αυτού φορέα, αφού με αυτή λαμβάνεται μέτρο διαρθρωτικό της οικονομίας των κρατών - Μελών της κοινότητας, που δεν έχει σχέση με τους σκοπούς και τις επιδιώξεις του συγκεκριμένου ασφαλιστικού φορέα (OΓA). H άποψη αυτή ενισχύεται ακόμη περισσότερο και από την προπαρατεθείσα διάταξη του εδαφίου β παρ. 5 του αναφερθέντος άρθ. 22 του N. 2040/92, που προβλέπει, μετά την συμπλήρωση του ορίου ηλικίας (65ο έτος), μείωση του χορηγούμενου μηνιαίου ποσού των δρχ. 30.000 κατά το ποσό της χορηγούμενης από τον OΓA κατώτερης σύνταξης γήρατος. Δηλαδή η παροχή αυτή που προβλέπεται από τον κανονισμό (1096/88) και τον N. 2040/92 ικανοποιεί τον ίδιο σκοπό που ικανοποιεί και η σύνταξη και που δεν είναι άλλος από την εξασφάλιση εισοδήματος στους απόμαχους της εργασίας λόγω της επέλευσης του γήρατος.

V. Εν όψει των ανωτέρω εκτεθέντων η άποψη της πλειοψηφίας των παρισταμένων και εχόντων ψήφων μελών του Νομικού Συμβουλίου (ψήφοι 20) προς την οποία συντάχτηκε και η πλειοψηφία των παρισταμένων παρέδρων (γνώμες 5) είναι ότι η χορηγούμενη στους δικαιούχους αγρότες αποζημίωση πρέπει ως εισόδημα να υπαχθεί στην κατηγορία εισοδήματος από μισθωτές υπηρεσίες (ΣT` πηγή) και ως τέτοιο να αντιμετωπίζεται φορολογικά. Μειοψήφησαν όμως οι Νομικοί Σύμβουλοι: Χρ. Τσεκούρας, Χριστοδ. Φραγκούλης, Δημ. Παπαγεωργόπουλος (ψήφοι 3), προς τους οποίους συντάχτηκαν και οι πάρεδροι Ανδρ. Φυτράκης, Βασ. Δούσκα και Στυλ. Χαριτάκη οι οποίοι διατύπωσαν την άποψη ότι το εισόδημα αυτό των γεωργών δεν υπάγεται στην κατηγορία εισοδήματος από μισθωτές υπηρεσίες διότι δεν συντρέχει στα πρόσωπα αυτά η απαιτούμενη από τον νόμο (άρθ. 45, παρ. 1, N. 2238/94) ιδιότητα του μισθωτού ή συνταξιούχου και διότι ρητά αποκλείεται από τον νόμο άρθ. 22 παρ. 5 εδάφιο α N. 2040/92 ο χαρακτηρισμός της παροχής αυτής (αποζημίωσης) ως συνταξιοδοτικής.

κατ` ακολουθία τούτων η απάντηση στο προκείμενο ερώτημα, κατά πλειοψηφία, είναι η ανωτέρω αναλυτικώς εκτεθείσα.