Του Γιάννη Σταματόπουλου 
Οικονομολόγος - Φορολογικός Σύμβουλος,
Υπ. Διδάκτορας του Παν. Πειραιώς

Σε συνέχεια της δημοσίευσης του άρθρου μας "Η εφαρμογή των τεκμηρίων για τους κατοίκους του εξωτερικού", θα επιχειρήσουμε ακολούθως να ερμηνεύσουμε τη διάταξη περί μη εφαρμογής της ελάχιστης αντικειμενικής δαπάνης, σε περίπτωση που φορολογούμενος αποκτά εισόδημα μόνο από τόκους και ακίνητα. Η διάταξη αυτή αποκτά ιδιαίτερη σημασία, δεδομένου ότι αφορά το σύνολο των φορολογουμένων και όχι μόνο τους κατοίκους του εξωτερικού.

Υπενθυμίζουμε αρχικά ότι, στα τεκμήρια δαπανών διαβίωσης περιλαμβάνονται 8 κατηγορίες (κύρια κατοικία, δευτερεύουσα, αυτοκίνητο κ.λπ.) και προστίθεται σε αυτά μια ελάχιστη ετήσια αντικειμενική δαπάνη που ορίζεται σε τρεις χιλιάδες (3.000) ευρώ προκειμένου για τον άγαμο και σε πέντε χιλιάδες (5.000) ευρώ για τους συζύγους που υποβάλλουν κοινή δήλωση, εφόσον δηλώνεται πραγματικό ή τεκμαρτό εισόδημα.

Η διάταξη  του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος περί μη εφαρμογής της ελάχιστης αντικειμενικής δαπάνης (άρθρο 34 § 1 περ. ε'), έχει ως εξής:

"Δεν εφαρμόζεται η ελάχιστη ετήσια αντικειμενική δαπάνη εφόσον ο φορολογούμενος ή τα εξαρτώμενα μέλη αποκτούν εισόδημα μόνο από τόκους και ακίνητα."

Η διάταξη αυτή (περ. ε' της παρ. 1 του άρθρου 34) προστέθηκε στον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος με την παρ. 3 του άρθρου 21 του ν. 4321/2015 (ΦΕΚ Α 32/21-3-2015) και αποβλέπει, σύμφωνα με την αιτιολογική έκθεση του νόμου, στην "κατάργηση της ελάχιστης ετήσιας αντικειµενικής δαπάνης σε περίπτωση απόκτησης εισοδήµατος µόνο από τόκους και ακίνητα."

Ωστόσο, σύμφωνα με τον τρόπο με τον οποίο ερμηνεύεται η διάταξη από το Υπουργείο Οικονομικών και εκκαθαρίζεται και ο φόρος κατά την υποβολή δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος στο TaxisNet, η ελάχιστη αντικειμενική δαπάνη ενεργοποιείται ακόμα ΚΑΙ στην περίπτωση  που ο φορολογούμενος αποκτά εισόδημα μόνο από τόκους και ακίνητα, εφόσον συμπληρώσει στον πίνακα των τεκμηρίων οποιοδήποτε ποσό τεκμαρτού εισοδήματος (π.χ. δευτερεύουσα κατοικία, Ι.Χ., σκάφος, αγορά αυτοκινήτου, ακινήτου, απόσβεση δανείων κ.λπ.).

Η εφαρμογή της διάταξης με τον τρόπο αυτό δεν είναι σε καμία περίπτωση αμελητέα για τον προσδιορισμό του τεκμαρτού εισοδήματος καθώς μπορεί να οδηγήσει σε σημαντική φορολογική επιβάρυνση των φορολογουμένων και ιδιαίτερα λειτουργεί σε βάρος των αδυνάτων.

Αρχικά, σημειώνουμε ότι η ερμηνεία που δίνεται από το Υπουργείο Οικονομικών για την ελάχιστη αντικειμενική δαπάνη συνοψίζεται στα ακόλουθα σημεία:

• Η ελάχιστη αντικειμενική δαπάνη δεν εφαρμόζεται, εφόσον δεν δηλώνεται πραγματικό ή τεκμαρτό εισόδημα.
• Η ελάχιστη αντικειμενική δαπάνη δεν εφαρμόζεται, εφόσον ο φορολογούμενος αποκτά εισόδημα μόνο από τόκους και ακίνητα. Σε περίπτωση που ο φορολογούμενος αποκτά οποιοδήποτε τεκμαρτό εισόδημα (π.χ. δευτερεύουσα κατοικία, Ι.Χ., σκάφος, αγορά αυτοκινήτου, ακινήτου, απόσβεση δανείων κ.λπ.), η ελάχιστη αντικειμενική δαπάνη συνυπολογίζεται κανονικά.

Για να γίνει κατανοητή η επίπτωση των παραπάνω, παραθέτουμε το ακόλουθο υποθετικό παράδειγμα:

Φορολογούμενος άγαμος (κάτοικος Ελλάδος ή εξωτερικού) με εισόδημα 0,01 € από τόκους με αυτοκίνητο Ι.Χ. στην κατοχή του 1400 κ.ε. (έτος πρώτης κυκλοφορίας το 2012). Για το φορολογικό έτος 2014, ισχύουν τα ακόλουθα: 

• Το δηλωθέν εισόδημα του φορολογούμενου: 0,01 €
• Το τεκμαρτό εισόδημα του φορολογούμενου (Ι.Χ. + ελάχιστη αντικειμενική δαπάνης): 5.200 + 3.000 = 8.200

Η διαφορά που προκύπτει μεταξύ τεκμαρτού και δηλωθέντος εισοδήματος, σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 34 του Κ.Φ.Ε., προστίθεται στο φορολογητέο εισόδημα και φορολογείται με 26%, καθώς "το μεγαλύτερο μέρος των εισοδημάτων του (φορολογούμενου) δεν προκύπτει από μισθωτή εργασία και συντάξεις." Στο ποσό, δηλαδή, των 8.199,99 € θα υπολογιστεί φόρος με συντελεστή 26%, δηλαδή : 2.131,74. Η επιβάρυνση στην περίπτωση αυτή από την "ενεργοποίηση" της ελάχιστης αντικειμενικής δαπάνης ανέρχεται στο ποσό των 780 ευρώ. Επισημαίνουμε ότι εξακολουθεί να υφίσταται η δυνατότητα κάλυψης της συγκεκριμένης διαφοράς με φορολογηθέντα κεφάλαια παρελθόντων ετών, βλ. αναλυτικά τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 34 του Κ.Φ.Ε., εν τούτοις, η επιβάρυνση εξακολουθεί να είναι σημαντική, δεδομένου ότι ο φορολογούμενος θα αναγκαστεί να "αναλώσει" κεφάλαια (έαν έχει) για να δικαιολογήσει τη διαφορά που προκύπτει.

Με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 34 του ΚΦΕ ορίζεται ότι η διαφορά μεταξύ τεκμαρτού και δηλωθέντος εισοδήματος που "προστίθεται στο φορολογητέο εισόδημα" (όπως αναφέρεται σχετικά), δεν αποτελεί εισόδημα άλλης πηγής (π.χ. εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα), αλλά προσαυξάνει το εισόδημα της πηγής από την οποία δηλώνεται. Αντίθετα, με τον προηγούμενο ΚΦΕ η τεκμαρτή διαφορά εισοδήματος λογιζόταν ως εισόδημα από ελευθέριο επάγγελμα. Επομένως, στη συγκεκριμένη περίπτωση, εφόσον δηλώνεται μόνο εισόδημα π.χ. από ακίνητη περιουσία, τυχόν προσαύξηση του εισοδήματος αυτού λόγω της διαφοράς μεταξύ τεκμαρτού εισοδήματος και δηλωθέντος εισοδήματος χαρακτηρίζεται ως εισόδημα από ακίνητη περιουσία, ανεξάρτητα από τον τρόπο με τον οποίο τελικώς φορολογείται (και ο οποίος ορίζεται βάσει των συντελεστών της παρ. 1 του άρθρου 34). 

Επομένως, ακόμα και στην περίπτωση αυτή, μπορεί να υποστηριχθεί ότι εισόδημα προκύπτει μόνο από ακίνητη περιουσία και η ελάχιστη αντικειμενική δαπάνη δεν ενεργοποιείται, σύμφωνα και με τις διατάξεις της περ. ε' της παρ. 1 του άρθρου 34 του ΚΦΕ.

Ανεξαρτήτως των παραπάνω, θεωρούμε ότι η προσθήκη της διάταξης από το Υπουργείο Οικονομικών, στις 21-3-2015, δεν μπορεί να απέβλεπε στην ενεργοποίηση της ελάχιστης αντικειμενικής δαπάνης, στην περίπτωση ύπαρξης τεκμαρτού εισοδήματος. Στη συγκεκριμένη περίπτωση, ο τύπος ξεπέρασε την ουσία και μία διάταξη η οποία συζητήθηκε και ψηφίστηκε στη Βουλή ως βελτιωτική του τρόπου φορολόγησης των φυσικών προσώπων, ουσιαστικά και με τον τρόπο που ερμηνεύτηκε δεν τυγχάνει παρά ελάχιστης εφαρμογής, δεν επιτυγχάνει το στόχο της και δεν θεραπεύει τις ακρότητες τις οποίες θέλησε ο νομοθέτης να αποφύγει.

Ειδικά, τέλος, για τους κατοίκους του εξωτερικού, σημειώνουμε ότι οι περισσότεροι (είναι Έλληνες της διασποράς ή αλλοδαποί με σπίτι στη χώρα μας) διατηρούν δευτερεύουσα κατοικία στην Ελλάδα (σπίτι στο χωριό, στο νησί κ.λπ.) το οποίο επισκέπτονται κατά τους καλοκαιρινούς μήνες. Δεδομένου ότι είναι λογικό να διατηρούνται λογαριασμοί τραπέζης στη χώρα μας έστω μόνο για την εξόφληση των φορολογικών υποχρεώσεων που προκύπτουν, έστω και 0,01 € τόκων ενεργοποιεί την εφαρμογή των τεκμηρίων. Με τον τρόπο που ερμηνεύτηκε η διάταξη περί ελάχιστης αντικειμενικής δαπάνης από το Υπουργείο Οικονομικών, ακολούθως το τεκμαρτό εισόδημα από τη δευτερεύουσα κατοικία ενεργοποιεί και την ελάχιστη αντικειμενική δαπάνη, οδηγώντας, με τον τρόπο αυτό, στον προσδιορισμό ενός σημαντικού ποσού τεκμαρτού εισοδήματος το οποίο καλούνται να δικαιολογήσουν προκειμένου να μην φορολογηθούν με 26%.

Ολοκληρώντας τα παραπάνω, σημειώνουμε ότι απαιτείται άμεση αναθεώρηση της ερμηνευτικής αυτής θέσης ή ψήφιση ρητής διάταξης προκειμένου να μην εφαρμοστεί η υπάρχουσα διάταξη  με τον πιο πάνω τρόπο, ο οποίος κατά την άποψη μας δεν συμβαδίζει ούτε με το γράμμα, αλλά ούτε και με το πνεύμα του νόμου.