Αθήνα, 29 Αυγούστου 2008 Αριθ. πρωτ.: 1067913/1251/Α0012

ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση εισοδήματος που προκύπτει από την ανέγερση ακινήτου σε έδαφος τρίτου με δαπάνες του μισθωτή και του ποσού της εγγυητικής επιστολής, η οποία εκδίδεται για εξασφάλιση των εκμισθωτών.

Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β' της παρ. 1 του άρθρου 21 του ν.2238/1994, ως εισόδημα από οικοδομές λογίζεται μεταξύ άλλων και η αξία που έχει κατά το χρόνο της ανέγερσης της η οικοδομή που ανεγέρθηκε με δαπάνες του μισθωτή σε έδαφος του οποίου την κυριότητα έχει ο εκμισθωτής, αν μετά τη λήξη του χρόνου της μίσθωσης του εδάφους η οικοδομή παραμένει στην κυριότητα του εκμισθωτή.

Το ετήσιο εισόδημα εξευρίσκεται με διαίρεση του υπολοίπου που προκύπτει μετά την αφαίρεση του τυχόν ανταλλάγματος, που έχει ορισθεί στη σύμβαση για τη μεταβίβαση της κυριότητας της οικοδομής, από την αξία αυτής, κατά το χρόνο της αποπεράτωσης της, σε μέρη ίσα με τον αριθμό των ετών που απομένουν από την αποπεράτωση της ανέγερσης κατά τα οποία διαρκεί η μίσθωση του εδάφους. Ως αξία της οικοδομής, που έχει ανεγερθεί σε έδαφος κυριότητας τρίτου λαμβάνεται η πραγματική αξία της οικοδομής η οποία εξευρίσκεται από τα επίσημα βιβλία και λοιπά στοιχεία εκείνου που ανήγειρε την οικοδομή.

Από την επιστολή σας προκύπτει ότι με βάση σύμβαση που υπεγράφη μεταξύ ιδιοκτητών -εκμισθωτών και μισθωτή συμφωνείται η ανέγερση κτιρίου με δαπάνες του μισθωτή επί του οικοπέδου των εκμισθωτών και ο μισθωτής υποχρεούται να κατεδαφίσει το υφιστάμενο επί του οικοπέδου κτίσμα.

Επιπλέον, για εξασφάλιση των εκμισθωτών εκδόθηκε από τον μισθωτή και παραδόθηκε στους εκμισθωτές εγγυητική επιστολή, η αξία της οποίας προσδιορίσθηκε και έγινε αμοιβαία αποδεκτή, σύμφωνα με το ελάχιστο κόστος τυχόν ανακατασκευής των υπό κατεδάφιση υφισταμένων κτισμάτων του μισθίου και η οποία θα επιστραφεί στο μισθωτή αμέσως με την πλήρη αποπεράτωση του νέου κτηρίου.

Η διάρκεια της μίσθωσης ορίζεται σε 16 έτη και μετά τη λήξη αυτής το κτίσμα θα παραμείνει στην κυριότητα των εκμισθωτών.

Ύστερα από τα παραπάνω, στην περίπτωση που αναφέρεται στην επιστολή σας, έχουν εφαρμογή οι πιο πάνω διατάξεις της περίπτωσης β' της παρ. 1 του άρθρου 21 του ν. 2238/1994.

Το ποσό της εγγυητικής επιστολής δεν επηρεάζει τον υπολογισμό του εισοδήματος από οικοδομές, όπως προσδιορίζεται με τις πιο πάνω διατάξεις, καθόσον και οι δύο συμβαλλόμενοι, εκμισθωτές και μισθωτής συναίνεσαν στην κατεδάφιση του υφιστάμενου στο μίσθιο κτίσματος και την ανέγερση νέου κτίσματος με δαπάνες του μισθωτή και με τη συμφωνία μετά τη λήξη της μίσθωσης το κτίσμα να παραμείνει στην κυριότητα του εκμισθωτή.

Ύστερα από τα παραπάνω και επιπλέον από όσα προκύπτουν από τη σχετική σύμβαση που μας προσκομίσατε, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 21 του ν.2238/1994, ως εισόδημα από ακίνητα πρέπει να δηλωθεί από τους εκμισθωτές, η αξία της οικοδομής διαιρεμένη δια του αριθμού των ετών που απομένουν από την αποπεράτωση αυτής, προσθετικά με το ποσό του μισθώματος όπως έχει συμφωνηθεί.