Αθήνα, 30 Ιουλίου 2007

Αριθ. Πρωτ. 1034464/10439/Β0012

ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση τόκων που αποκτά υποκατάστημα αλλοδαπής τράπεζας από ομολογιακό δάνειο ημεδαπής εταιρείας.

ΣΧΕΤ.: Η από 3/4/2007 αίτησή σας.

Απαντώντας στην σχετική αίτησή σας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις των δύο πρώτων εδαφίων της παρ. 8 του άρθρου 12 του ν.2238/1994, στους τόκους οι οποίοι προκύπτουν από εθνικά δάνεια που εκδίδονται με έντοκα γραμμάτια ή ομολογίες από τις 3 Ιανουαρίου 1998 και μετά και οι οποίοι αποκτώνται από φυσικά ή νομικά πρόσωπα, ενώσεις προσώπων ή ομάδες περιουσίας, χωρίς να εξετάζεται η ιθαγένεια και ο τόπος που διαμένουν ή κατοικούν ή έχουν την έδρα τους, επιβάλλεται φόρος εισοδήματος με συντελεστή δέκα τοις εκατό (10%).

2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις του δέκατου εδαφίου της παρ. 8 του άρθρου 12 του ν.2238/1994 ορίζεται, ότι με την προείσπραξη ή την παρακράτηση του φόρου της παραγράφου αυτής εξαντλείται η φορολογική υποχρέωση των υπόχρεων του άρθρου 2. των ημεδαπών και αλλοδαπών τραπεζικών και ασφαλιστικών επιχειρήσεων, καθώς και των υπόχρεων της περίπτωσης γ' της παραγράφου 1 και της παραγράφου 2 του άρθρου 101, με την επιφύλαξη των οριζόμενων από τις διατάξεις των άρθρων 99 και 106.

3.Εξάλλου, με τις διατάξεις της περ.α' της παρ.1 του άρθρου 99 του ν.2238/1994 ορίζεται, ότι ειδικά για τις ημεδαπές τραπεζικές και ασφαλιστικές ανώνυμες εταιρείες αντικείμενο του φόρου είναι το συνολικό καθαρό εισόδημα ή κέρδος, που προκύπτει στην ημεδαπή ή αλλοδαπή μετά την αφαίρεση του μέρους αυτών, που αναλογεί στα αφορολόγητα έσοδα ή στα εισοδήματα που φορολογούνται κατά ειδικό τρόπο με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης. Για τον προσδιορισμό του μέρους των κερδών που αναλογούν στα αφορολόγητα έσοδα ή στα εισοδήματα που φορολογούνται κατά ειδικό τρόπο με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης γίνεται επιμερισμός των συνολικών καθαρών κερδών, ανάλογα με το ύψος των φορολογούμενων εσόδων ή των φορολογηθέντων κατά ειδικό τρόπο με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης εσόδων.

4. Επιπλέον, με τις διατάξεις των περ.α' και β' της παρ.4 του άρθρου 109 του ν.2238/1994 ορίζεται, ότι από το συνολικό ποσό του φόρου που αναλογεί στο φορολογούμενο εισόδημα του υπόχρεου νομικού προσώπου και του συμπληρωματικού φόρου εκπίπτουν:

α) Ο φόρος που προκαταβλήθηκε ή παρακρατήθηκε, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 12,13 παράγραφοι 1 και 2, 55,111 και 114 του νόμου αυτού στο εισόδημα που υπόκειται σε φόρο.

β) Ο φόρος που αναλογεί στο μέρος των φορολογηθέντων κατά ειδικό τρόπο με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης εισοδημάτων, που διανέμονται και με τα οποία έχουν προσαυξηθεί τα υποκείμενα σε φορολογία κέρδη του νομικού προσώπου, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.3 του άρθρου 106 του ίδιου νόμου.

Ειδικά για τις τραπεζικές και ασφαλιστικές εταιρίες εκπίπτει από το συνολικό φόρο του νομικού προσώπου το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε ή προεισπράχθηκε για εισοδήματα φορολογηθέντα κατά ειδικό τρόπο με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης και το οποίο αναλογεί στη χρονική περίοδο που τα ως άνω νομικά πρόσωπα είχαν στο χαρτοφυλάκιο κυριότητας τους τίτλους επενδύσεων που παράγουν τα εισοδήματα αυτά.

5. Τέλος, με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 17 του ν.2819/2000, όπως ισχύει σήμερα, οι τόκοι ομολόγων του Ελληνικού Δημοσίου οι οποίοι καταβάλλονται από 1.1.2000 μέχρι και 31.12.2006 (όπως παρατάθηκε με τις διατάξεις του άρθρου 8 του ν.3470/2006) σε κατοίκους της ημεδαπής φορολογούνται αυτοτελώς στο σύνολο τους σύμφωνα με τα όσα ορίζονται στην παράγραφο 8 του πιο πάνω άρθρου και νόμου. Σε αυτήν την περίπτωση, όταν δικαιούχοι των τόκων είναι τράπεζες ή ασφαλιστικές εταιρείες που λειτουργούν στην Ελλάδα, ο φόρος που παρακρατείται εκπίπτει εξ ολοκλήρου από τον φόρο που αναλογεί στο φορολογούμενο εισόδημα αυτών των νομικών προσώπων. Τυχόν πιστωτικό υπόλοιπο του δεν επιστρέφεται.

Οι πιο πάνω διατάξεις ως ειδικές δεν εφαρμόζονται στα εταιρικά ομόλογα του ν.3156/2003, έστω και αν προβλέπεται η ίδια αντιμετώπιση από πλευράς φορολογίας.

6. Εξάλλου, με τις διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 109 του ν.2238/1994 ορίζεται, ότι όταν το ποσό του φόρου που προκαταβλήθηκε ή παρακρατήθηκε είναι μεγαλύτερο από το φόρο που αναλογεί, η επιπλέον διαφορά συμψηφίζεται στο υπόλοιπο ποσό που προκύπτει για βεβαίωση.

7. Επίσης, με τις διατάξεις της παρ. 8 του άρθρου 26 του ν.2789/2000 ορίζεται, ότι ομολογίες εκδιδόμενες από εταιρίες ή επιχειρήσεις που εδρεύουν στην Ελλάδα έχουν την ίδια φορολογική μεταχείριση με τις ομολογίες που εκδίδει το Ελληνικό Δημόσιο.

Η πιο πάνω ρύθμιση καταλαμβάνει, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 31 του ίδιου νόμου, τα ομολογιακά δάνεια που εκδίδουν οι επιχειρήσεις από 11.2.2000 και μετά.

8. Από την αίτησή σας προκύπτει, ότι δραστηριοποιείστε στην Ελλάδα ως υποκατάστημα της αλλοδαπής τράπεζας «...».Στα πλαίσια αυτά, αποκτάτε τόκους από ομολογιακά δάνεια του ν.3156/2003 τα οποία έχουν εκδώσει ημεδαπές εταιρείες. Επίσης, το υποκατάστημα σας διακρατεί στο χαρτοφυλάκιο κυριότητάς του τις εν λόγω ομολογίες μέχρι τη λήξη τους.

9. Μετά από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω συνάγεται ότι, το ανωτέρω εισόδημα από τόκους είναι για εσάς έσοδο φορολογηθέν κατά ειδικό τρόπο με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης και στην περίπτωσή σας εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 109 του ν.2238/1994. Δηλαδή, από τον αναλογούντα φόρο του υποκαταστήματος εκπίπτει το ποσό του φόρου που έχει παρακρατηθεί επί των τόκων που προέρχονται από ομολογιακά δάνεια ελληνικών επιχειρήσεων, κατά το μέρος που αναλογεί στη χρονική περίοδο διακράτησης του τοκομεριδίου. Αν έχει διακρατηθεί όλη τη διαχειριστική περίοδο, εκπίπτει το συνολικό ποσό του παρακρατηθέντος φόρου. Τυχόν όμως πιστωτικό υπόλοιπο που οφείλεται στην έκπτωση του υπόψη φόρου, δεν επιστρέφεται, καθόσον πρόκειται για φόρο που αφορά εισόδημα φορολογούμενο κατ’ ειδικό τρόπο με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης και περαιτέρω, οι διατάξεις του άρθρου 17 του ν.2819/2000 δεν έχουν εφαρμογή στην προκειμένη περίπτωση.