ΠΟΛ. 1110/31-8-2009: Τα κέρδη που αποκτούν από συμβάσεις ή πράξεις επί παραγώγων χρηματοοικονομικών προϊόντων αλλοδαπές ναυτιλιακές επιχειρήσεις που εγκαθίστανται στην Ελλάδα βάσει των διατάξεων του άρθρου 25 του Ν. 27/1975 υπόκεινται σε φορολογία.

Αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. η΄ της παρ. 1 του άρθρου 24 του Ν. 2238/1994, εισόδημα από κινητές αξίες είναι αυτό που αποκτάται κάθε οικονομικό έτος από κάθε δικαιούχο κινητών αξιών, το οποίο προκύπτει, μεταξύ άλλων, από συμβάσεις ή πράξεις επί παραγώγων χρηματοοικονομικών προϊόντων, εφόσον ο δικαιούχος του εισοδήματος είναι κάτοικος Ελλάδας και δεν είναι επιτηδευματίας που τηρεί βιβλία τρίτης κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων ή εταιρεία επενδύσεων χαρτοφυλακίου ή αμοιβαίο κεφάλαιο του Ν. 1969/1991. Ως παράγωγα χρηματοοικονομικά προϊόντα νοούνται τα χρηματοοικονομικά μέσα που ορίζονται στις υποπεριπτώσεις γγ΄ έως και ζζ΄ της περ. α της παρ. 1 και στην παράγραφο 20 του άρθρου 2 του Ν. 2396/1996, καθώς και αυτά που καθορίζονται με πράξεις του Διοικητή της Τράπεζας της Ελλάδας. Για τους σκοπούς της περίπτωσης αυτής, ως παράγωγο χρηματοοικονομικό προϊόν θεωρείται και κάθε σύμβαση SWAP επί συναλλάγματος, ανεξάρτητα από το χρόνο σύναψής της, ως ενιαίας ή ως σύνολο επί μέρους συμβάσεων.

2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις της περ. θ΄ της παρ. 3 του άρθρου 28 του ίδιου πιο πάνω νόμου ορίζεται, ότι θεωρούνται ως εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις οι αποδόσεις από συμβάσεις ή πράξεις επί παραγώγων χρηματοοικονομικών προϊόντων που πραγματοποιούν επιτηδευματίες που τηρούν βιβλία τρίτης κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων. Ως παράγωγα χρηματοοικονομικά μέσα νοούνται τα χρηματοοικονομικά μέσα που αναφέρονται στην περ. η΄ της παρ. 1 του άρθρου 24.

3. Επίσης, με τις διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 38 του ίδιου νόμου ορίζεται, ότι τα κεφαλαιακά κέρδη που αποκτούν ατομικές επιχειρήσεις και υπόχρεοι που αναφέρονται στην παρ. 4 του άρθρου 2 και οι οποίοι τηρούν βιβλία τρίτης κατηγορίας του Κ.Β.Σ. από συναλλαγές σε παράγωγα προϊόντα των υποπεριπτώσεων γγ΄ έως ζζ΄ της περ. α της παρ. 1 του άρθρου 2 του Ν. 2396/1996 και της περ. α της παρ. 1 του άρθρου 54 του Ν. 3371/2005 που διαπραγματεύονται στην αγορά παραγώγων του Χρηματιστηρίου Αθηνών ή σε αλλοδαπό χρηματιστήριο παραγώγων ή σε άλλη οργανωμένη αγορά, απαλλάσσονται από το φόρο εισοδήματος. Η απαλλαγή παρέχεται με την προϋπόθεση ότι τα κέρδη εμφανίζονται σε λογαριασμό ειδικού αποθεματικού με προορισμό το συμψηφισμό ζημιών που τυχόν θα προκύψουν στο μέλλον από την ίδια αιτία. Σε περίπτωση διανομής ή διάλυσης της επιχείρησης, τα κέρδη αυτά φορολογούνται σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις.

4. Εξάλλου, με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 54 του ίδιου πιο πάνω νόμου ορίζεται, ότι στα εισοδήματα της περ. η΄ της παρ. 1 του άρθρου 24, ενεργείται παρακράτηση φόρου με συντελεστή δεκαπέντε τοις εκατό (15%), εξαντλούμενης της φορολογικής υποχρέωσης του δικαιούχου για τα εισοδήματα αυτά.

5. Οπως έχει γίνει δεκτό με την 1027178/10254/Β0012/ΠΟΛ. 1052/15.3.2007 εγκύκλιο, αναφορικά με την απαλλαγή από το φόρο εισοδήματος των κερδών από παράγωγα προϊόντα που διαπραγματεύονται στο Χρηματιστήριο Αθηνών, σε αλλοδαπό χρηματιστήριο παραγώγων ή σε κάθε άλλη οργανωμένη αγορά, αν δικαιούχος του εισοδήματος είναι φυσικό πρόσωπο ή επιχείρηση που τηρεί βιβλία Α΄ ή Β΄ κατηγορίας του Κ.Β.Σ., απαλλάσσεται παντελώς της φορολογίας, όπως αυτό συμβαίνει και με την υπεραξία που προκύπτει από την πώληση μετοχών εισηγμένων σε Χρηματιστήριο, ημεδαπό ή αλλοδαπό.

6. Η Ολομέλεια του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους με την αριθ. 41/2009 ομόφωνη γνωμοδότηση της, η οποία έγινε αποδεκτή από τον Υφυπουργό Οικονομίας και Οικονομικών, γνωμοδότησε ότι οι αλλοδαπές ναυτιλιακές επιχειρήσεις που εγκαθίστανται στην Ελλάδα βάσει των διατάξεων του άρθρου 25 του Ν. 27/1975, δικαιούνται να προβαίνουν σε συμβάσεις ή πράξεις επί παραγώγων χρηματοοικονομικών προϊόντων προς επένδυση των κερδών τους από την άσκηση της νόμιμης δραστηριότητάς τους, ως προς τις πράξεις ή τις συμβάσεις αυτές. Πλην όμως, δεν απολαμβάνουν των απαλλαγών της παρ. 3 του άρθρου 25 του Ν. 27/1975, αλλά υπόκεινται σε φορολόγηση κατά τις σχετικές διατάξεις, δεδομένου ότι, οι πιο πάνω απαλλαγές και διευκολύνσεις της παρ. 3 του πιο πάνω άρθρου συνδέονται μόνο με τις δραστηριότητες που προσδιορίζονται στην άδεια εγκατάστασης, στις οποίες δεν περιλαμβάνονται οι ως άνω επενδυτικές πράξεις.

7. Οι εν λόγω αλλοδαπές επιχειρήσεις, οι οποίες εγκαθίστανται στην Ελλάδα με βάση τις διατάξεις του άρθρου 25 του Ν. 27/1975 και οι οποίες σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 34 του Ν. 3427/2005 διέπονται αποκλειστικά από τις διατάξεις του Ν. 27/1975 και του α.ν. 378/1968, μπορούν να τηρούν και στην περίπτωση αυτή, δηλαδή της απόκτησης κερδών από συμβάσεις ή πράξεις επί παραγώγων χρηματοοικονομικών προϊόντων, βιβλία Β΄ κατηγορίας (εσόδων- εξόδων), σύμφωνα με τις διατάξεις του τελευταίου εδαφίου της παραγράφου 2 του άρθρου 4 του Κ.Β.Σ..

8. Μετά από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω συνάγεται ότι, για τα κέρδη που αποκτούν από συμβάσεις ή πράξεις επί παραγώγων χρηματοοικονομικών προϊόντων που δεν διαπραγματεύονται σε οργανωμένη αγορά αλλοδαπές επιχειρήσεις οι οποίες εγκαθίστανται στην Ελλάδα με βάση τις διατάξεις του άρθρου 25 του Ν. 27/1975 και τηρούν βιβλία Β΄ κατηγορίας με βάση το τελευταίο εδάφιο της παρ. 2 του άρθρου 4 του Κ.Β.Σ., έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της περ. η΄ της παρ. 1 του άρθρου 24 και της παρ. 3 του άρθρου 54 του Ν. 2238/1994. Δηλαδή, τα πιο πάνω κέρδη αποτελούν εισόδημα από κινητές αξίες και υπόκεινται σε παρακράτηση με συντελεστή 15%, εξαντλούμενης της φορολογικής υποχρέωσης της αλλοδαπής εταιρείας. Αντίθετα, σε περίπτωση που η αλλοδαπή εταιρεία δεν κάνει χρήση της δυνατότητας να τηρεί βιβλία Β΄ κατηγορίας, αλλά τηρεί βιβλία Γ΄ κατηγορίας, τότε θα έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της περ. θ΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 28 του ίδιου πιο πάνω νόμου, δηλαδή το κέρδος που προκύπτει είναι εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις υποκείμενο σε φορολογία με τις γενικές διατάξεις. Τέλος, διευκρινίζεται ότι τα κεφαλαιακά κέρδη που αποκτούν οι πιο πάνω αλλοδαπές εταιρείες που τηρούν βιβλία Γ΄ κατηγορίας από παράγωγα προϊόντα που διαπραγματεύονται σε οργανωμένη αγορά στην Ελλάδα ή στην αλλοδαπή απαλλάσσονται από το φόρο εισοδήματος με βάση την παρ. 5 του άρθρου 38 του Ν. 2238/1994 με την προϋπόθεση της εμφάνισης σε λογαριασμό ειδικού αποθεματικού, ενώ αν τηρούν βιβλία Β΄ κατηγορίας απαλλάσσονται της φορολογίας.

Για την πληρέστερη ενημέρωσή σας επισυνάπτεται η αριθ. 41/2009 γνωμοδότηση του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.

Η ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΤΡΙΑ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ

ΜΑΡΙΑ ΓΥΦΤΑΚΗ

Γνωμοδότηση Ν.Σ.Κ. 41/2009: Αλλοδαπές ναυτιλιακές επιχειρήσεις – Παράγωγα χρηματοοικονομικά προϊόντα.