ΠΟΛ.1082/24-05-06: Κοινοποίηση ορισμένων διατάξεων του Ν. 3312/16.2.2005 (ΦΕΚ 35 Α΄) που αφορούν στη φορολογία των υπό μορφή τόκων εισοδημάτων από αποταμιεύσεις που αποκτούν φυσικά πρόσωπα.

Σας κοινοποιούμε τις διατάξεις των άρθρων 3-13 του Ν. 3312/16.2.2005 (ΦΕΚ 35 Α΄) που αφορούν στη φορολογία των υπό μορφή τόκων εισοδημάτων από α1ποταμιεύσεις που αποκτούν φυσικά πρόσωπα και σας παρέχουμε τις ακόλουθες ερμηνευτικές οδηγίες για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή τους:

1. ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ 

[Ο πίνακας παραλείπεται]

2. ΕΙΣΑΓΩΓΗ

Με τις διατάξεις των άρθρων 3 έως και 13 του Ν. 3312/2005 (ΦΕΚ 35 Α΄) ενσωματώνεται στην εσωτερική μας νομοθεσία η Οδηγία 2003/48/ΕΚ του Συμβουλίου των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων της 3ης Ιουνίου 2003 (Ε.Ε.L 157/38/26.6.2003) για τη φορολόγηση των υπό μορφή τόκων εισοδημάτων από αποταμιεύσεις, μεταβάλλοντας το πλαίσιο φορολόγησης των τόκων αποταμιεύσεων για τα φυσικά πρόσωπα που είναι κάτοικοι κρατών μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης, τρίτων κρατών και συνδεδεμένων και εξαρτημένων εδαφών κρατών μελών της Ε.Ε., με τα οποία έχουν συναφθεί φορολογικές συμφωνίες για τους τόκους των καταθέσεων. (Βλ. ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Ι, σελ. 38-40)

Η Ελλάδα συγκαταλέγεται μεταξύ των 22 κρατών μελών της Ε.Ε. που από την 01.07.2005 υποχρεούται να ανταλλάσσει πληροφορίες με τις αρμόδιες φορολογικές αρχές των άλλων κρατών μελών, καθώς και ορισμένων κρατών, συνδεδεμένων και εξαρτημένων εδαφών, με τα οποία έχουν συναφθεί διμερείς φορολογικές συμφωνίες.

Τα τρία κράτη μέλη της Ε.Ε. (Βέλγιο, Αυστρία και Λουξεμβούργο), τα συνδεδεμένα ή εξαρτημένα εδάφη της Ε.Ε, καθώς και οι τρίτες χώρες που ενεργούν παρακράτηση του φόρου στην πηγή για ορισμένη μεταβατική περίοδο υποχρεούνται να προβλέπουν τη δυνατότητα εθελοντικής γνωστοποίησης πληροφοριών προς τη φορολογική αρχή του κράτους κατοικίας μετά από αίτημα του πραγματικού δικαιούχου των τόκων. (Βλ. ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ ΙΙ, σελ.41-42)

3. ΑΡΘΡΟ 3: ΣΚΟΠΟΣ ΚΑΙ ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ

Με την εγκύκλιο αυτή ερμηνεύονται θέματα που προκύπτουν από την εφαρμογή των ανωτέρω διατάξεων του Ν. 3312/2005, καθώς και των νόμων με τους οποίους κυρώθηκαν αφενός, οι Φορολογικές Συμφωνίες μεταξύ της Ευρωπαϊκής Κοινότητας και των τρίτων χωρών κι αφετέρου, οι Διμερείς Φορολογικές Συμφωνίες με τα συνδεδεμένα ή εξαρτημένα εδάφη της Ε.Ε. (βλ. Παράρτημα Ι). Επίσης, συνοψίζονται οι διαδικασίες μεταξύ των υπηρεσιών και των φορέων πληρωμής, προκειμένου να λειτουργήσει απρόσκοπτα το νέο πλαίσιο για τη φορολόγηση των τόκων αποταμιεύσεων των φυσικών προσώπων.

Σκοπός της εν λόγω Οδηγίας και των παραπάνω Φορολογικών Συμφωνιών, είναι οι τόκοι που καταβάλλονται από φορείς πληρωμής που είναι εγκατεστημένοι σε ένα κράτος μέλος, σε πραγματικούς δικαιούχους - φυσικά πρόσωπα με κατοικία σε άλλο κράτος μέλος, να μπορούν να φορολογούνται στη χώρα κατοικίας τους. Στην έννοια της καταβολής συμπεριλαμβάνεται και η πίστωση των τόκων στο όνομα των πραγματικών δικαιούχων.

Αναλυτικότερα, για πραγματικούς δικαιούχους με φορολογική κατοικία σε άλλο πλην της Ελλάδας κράτος μέλος στους οποίους καταβάλλεται εισόδημα από τόκους στην Ελλάδα, οι φορείς πληρωμής των τόκων αυτών έχουν υποχρέωση να μην ενεργήσουν παρακράτηση φόρου (σε όσες περιπτώσεις προβλέπεται), αλλά να υποβάλουν πληροφορίες (ταυτότητα, κατοικία, ύψος εισοδήματος του πραγματικού δικαιούχου) στη Διεύθυνση Διεθνών Οικονομικών Σχέσεων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών, η οποία σε συνεργασία με τη Γενική Γραμματεία Πληροφοριακών Συστημάτων θα αποστέλλει τις πληροφορίες αυτές στις αρμόδιες αρχές των κρατών μελών κατοικίας. Οι διατάξεις του παρόντος εφαρμόζονται στις πληρωμές τόκων στο εσωτερικό της χώρας, ανεξαρτήτως τόπου εγκατάστασης του εκδότη της απαίτησης που αποτελεί τη γενεσιουργό αιτία των τόκων.

Ειδικότερα δε ως προς το πεδίο εφαρμογής σημειώνονται τα εξής:

- Δεν εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής ο φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, εφόσον έχει εισόδημα από τόκους που προκύπτει στην Ελλάδα.

- Δεν εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής ο φορολογικός κάτοικος τρίτης χώρας εκτός Ε.Ε. (πλην των αναφερομένων στο Παράρτημα ΙΙ της παρούσας Εγκυκλίου, που εμπίπτουν).

Και στις δύο παραπάνω περιπτώσεις θα συνεχίσει να εφαρμόζεται το ισχύον σύστημα (παρακράτηση φόρου στην πηγή, εφόσον από τις ισχύουσες διατάξεις προβλέπεται φορολόγηση των εισοδημάτων αυτών) από τις τράπεζες που είναι εγκατεστημένες στην ημεδαπή χωρίς ανταλλαγή πληροφοριών.

Η αποστολή των στοιχείων αυτών καθιστά δυνατή τη φορολόγηση των παραπάνω εισοδημάτων στη χώρα της κατοικίας του πραγματικού δικαιούχου.

Αντίστοιχα, προκειμένου για φορολογικούς κατοίκους Ελλάδας στους οποίους καταβάλλονται τόκοι από φορείς πληρωμής εγκατεστημένους σε χώρες του Παραρτήματος ΙΙ, που εφαρμόζουν το σύστημα ανταλλαγής πληροφοριών, θα αποστέλλονται όμοιες πληροφορίες από τις αρμόδιες αρχές των χωρών αυτών.

Η αποστολή των πληροφοριών αυτών έχει χαρακτήρα διασταυρωτικό και δεν επηρεάζει τις φορολογικές υποχρεώσεις των δικαιούχων των τόκων, οι οποίοι σε κάθε περίπτωση οφείλουν να συμπεριλαμβάνουν στη φορολογική τους δήλωση τα εισοδήματα αυτά στο χρόνο που προέκυψαν.

Ειδικά, για κατοίκους Ελλάδας στους οποίους καταβάλλονται τόκοι από φορείς πληρωμής εγκατεστημένους στα τρία κράτη-μέλη της Ε.Ε., καθώς και στις χώρες του Παραρτήματος ΙΙ που εφαρμόζουν το σύστημα της παρακράτησης φόρου, δεν θα αποστέλλονται πληροφορίες, αλλά, όπως αναφέρεται στο άρθρο 10 της παρούσας θα αποδίδεται στην Ελλάδα το εβδομήντα πέντε τοις εκατό (75%) των εσόδων από τον παρακρατηθέντα φόρο στην πηγή. Οι φορείς πληρωμής αυτών των χωρών υποχρεούνται να προβλέπουν τη δυνατότητα εθελοντικής γνωστοποίησης πληροφοριών προς τη φορολογική αρχή του κράτους κατοικίας μετά από αίτημα του πραγματικού δικαιούχου των τόκων, χωρίς τη διενέργεια παρακράτησης στην περίπτωση αυτή.

4. ΑΡΘΡΟ 4 : ΟΡΙΣΜΟΙ

4.1. Αρθρο 4 παράγραφος 1 : ΠΡΑΓΜΑΤΙΚΟΣ ΔΙΚΑΙΟΥΧΟΣ ΤΟΚΩΝ

Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου αυτού δίνεται ο ορισμός της έννοιας του "πραγματικού δικαιούχου" για τις ανάγκες εφαρμογής του υπόψη νόμου.

Με τις νέες διατάξεις ορίζεται ως πραγματικός δικαιούχος το φυσικό πρόσωπο που εισπράττει τόκους ή αυτό προς όφελος του οποίου εξασφαλίζεται η πληρωμή τόκων.

Σε περίπτωση που το φυσικό πρόσωπο στο οποίο καταβάλλονται τόκοι προσκομίσει αποδεικτικά στοιχεία ότι η πληρωμή των τόκων δεν πραγματοποιήθηκε ή δεν εξασφαλίστηκε για δικό του λογαριασμό, δεν θεωρείται πραγματικός δικαιούχος.

Πιο συγκεκριμένα, δεν θεωρείται πραγματικός δικαιούχος, το φυσικό πρόσωπο το οποίο ενεργεί:

α) ως φορέας πληρωμής. Τα πρόσωπα τα οποία θεωρούνται φορείς πληρωμής περιγράφονται αναλυτικά παρακάτω, στην παράγραφο 2 αυτού του άρθρου, της παρούσας εγκυκλίου·

β) για λογαριασμό νομικού προσώπου, οργανισμού του οποίου τα κέρδη φορολογούνται με τις γενικές διατάξεις ή Οργανισμού Συλλογικών Επενδύσεων Κινητών Αξιών (Ο.Σ.Ε.Κ.Α.) εγκεκριμένου με τις διατάξεις της Οδηγίας 85/611/ΕΟΚ ή οργανισμού που αναφέρεται στην περίπτωση β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 4 του νόμου αυτού [στο εξής θα αποκαλείται φορέας ή οργανισμός (residual entity) και ο οποίος αναλυτικά περιγράφεται στην παράγραφο 4.2. της παρούσας εγκυκλίου]. Σε αυτές τις περιπτώσεις, ο αποδέκτης δεν είναι ούτε ο πραγματικός δικαιούχος ούτε ενεργεί ως φορέας πληρωμής κατά την έννοια του παρόντος, δεδομένου ότι δεν καταβάλλει τόκους σε φυσικό πρόσωπο, πρόκειται στην ουσία για "ενδιάμεσο" φορέα. Οταν το φυσικό πρόσωπο στο οποίο καταβάλλονται οι τόκοι ενεργεί για λογαριασμό οργανισμού που αναφέρεται στην περίπτωση β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 4 [φορέας ή οργανισμός (residual entity)] έχει υποχρέωση να γνωστοποιήσει στον οικονομικό φορέα που καταβάλλει τους τόκους:

- την επωνυμία και

- τη διεύθυνση του οργανισμού αυτού (residual entity).

Ο οικονομικός φορέας στη συνέχεια διαβιβάζει τις πληροφορίες αυτές στην αρμόδια φορολογική αρχή του κράτους εγκατάστασης του εν λόγω οργανισμού.

Αυτά τα στοιχεία υποχρεούται ο φορέας πληρωμής να τα γνωστοποιεί στη Διεύθυνση Διεθνών Οικονομικών Σχέσεων (Δ.Ο.Σ.) του Υπ.Ο.Ο., προκειμένου η εν λόγω υπηρεσία σε συνεργασία με τη Γ.Γ.Π. Σ. να τα αποστείλει στις αρμόδιες φορολογικές αρχές του κράτους εγκατάστασης του φορέα ή οργανισμού (residual entity).

γ) για λογαριασμό άλλου φυσικού προσώπου που είναι ο πραγματικός δικαιούχος (π.χ. δικηγόροι, λογιστές κ.λ.π.). Στην περίπτωση αυτή το πρόσωπο στο οποίο καταβάλλονται οι τόκοι και το οποίο δεν είναι ο πραγματικός δικαιούχος, προκειμένου να μη θεωρηθεί το ίδιο δικαιούχος των τόκων ή φορέας πληρωμής, οφείλει να γνωστοποιεί στο φορέα πληρωμής τα στοιχεία της ταυτότητας του πραγματικού δικαιούχου σύμφωνα με την περίπτωση α΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 5 του παρόντος (εκ παραδρομής στο νόμο αναφέρεται η παράγραφος 2 του άρθρου 5).

Η διαφορά, δηλαδή, της περίπτωσης αυτής από την περίπτωση α΄ της παρούσας παραγράφου έγκειται στο ότι ο δικαιούχος δεν συνιστά οικονομικό φορέα που ενεργεί ως φορέας πληρωμής.

4.2. Αρθρο 4 παράγραφος 2: ΟΡΙΣΜΟΣ ΦΟΡΕΑ ΠΛΗΡΩΜΗΣ

4.2.1. Αρθρο 4 παράγραφος 2 περίπτωση α΄: ΦΟΡΕΑΣ ΠΛΗΡΩΜΗΣ

Με τις διατάξεις της περίπτωσης α΄ της παραγράφου 2 του άρθρου αυτού, καθορίζονται τα πρόσωπα που θεωρούνται φορείς πληρωμής, για τις ανάγκες εφαρμογής του παρόντος νόμου. Αναλυτικά, φορείς πληρωμής θεωρούνται τα χρηματοπιστωτικά ιδρύματα και τα υποκαταστήματά τους που είναι εγκατεστημένα στην Ελλάδα, όπως ορίζονται στο άρθρο 2 του Ν. 2076/1992 (ΦΕΚ 130 Α΄), καθώς και οποιοσδήποτε άλλος οικονομικός φορέας, ο οποίος στο πλαίσιο της επαγγελματικής ή της επιχειρηματικής του δραστηριότητας, προβαίνει σε πληρωμή τόκων ή εξασφαλίζει την πληρωμή τόκων προς όφελος του πραγματικού δικαιούχου, ανεξάρτητα από το αν ο φορέας αυτός είναι ο οφειλέτης των τόκων ή είναι ο φορέας στον οποίο έχει αναθέσει ο οφειλέτης ή ο πραγματικός δικαιούχος την πληρωμή των τόκων ή την εξασφάλιση της πληρωμής αυτής.

Αναλυτικά, φορέας πληρωμής είναι το φυσικό ή νομικό πρόσωπο που καταβάλλει τόκους στο πλαίσιο της άσκησης του επαγγέλματος ή της επιχειρηματικής του δραστηριότητας. Ο οικονομικός φορέας θεωρείται ότι "εξασφαλίζει την πληρωμή τόκων" αν είναι επιφορτισμένος με την είσπραξη των τόκων εξ ονόματος του πραγματικού δικαιούχου.

Φορέας πληρωμής θεωρείται αυτός που διενεργεί την τελική καταβολή των τόκων, ανεξάρτητα από το αν είναι και οφειλέτης αυτών. Ακολούθως, αν οι τόκοι καταβάλλονται από ενδιάμεσους φορείς στους οποίους ο οφειλέτης ή ο πραγματικός δικαιούχος αναθέτει την αρμοδιότητα της πληρωμής των τόκων ή της εξασφάλισης της πληρωμής, ως φορέας πληρωμής νοείται μόνο ο τελευταίος ενδιάμεσος που καταβάλλει τόκους άμεσα στον πραγματικό δικαιούχο ή εξασφαλίζει ην πληρωμή των τόκων προς άμεσο όφελος του πραγματικού δικαιούχου. Επισημαίνεται ότι σε ορισμένες περιπτώσεις οι τράπεζες λειτουργούν ως ενδιάμεσοι φορείς και όχι ως φορείς πληρωμής, όπως περιγράφεται στο παρακάτω παράδειγμα.

Παράδειγμα: Οταν τράπεζα της αλλοδαπής ενεργεί την τελική καταβολή των τόκων μέσω εμβάσματος που κατατίθεται σε λογαριασμό του πραγματικού δικαιούχου σε ελληνική τράπεζα, φορέας πληρωμής θεωρείται η τράπεζα της αλλοδαπής, διότι η τράπεζα της αλλοδαπής είναι αυτή που ενεργεί την τελική καταβολή, ενώ στην Ελλάδα πραγματοποιείται απλή μεταφορά κεφαλαίων.

Ομοια, στις περιπτώσεις των αμοιβαίων κεφαλαίων, όπου οι τράπεζες διενεργούν την τελική πληρωμή κατά την εξαγορά των μεριδίων, ενώ οι Α.Ε.Δ.Α.Κ. (είτε είναι θυγατρικές τραπεζών είτε όχι) τηρούν τα στοιχεία των πραγματικών δικαιούχων και είναι οι πραγματικοί οφειλέτες, φορείς πληρωμής θεωρούνται οι τράπεζες που λειτουργούν ως θεματοφύλακες για τις πληρωμές αυτές.

Με τον ίδιο τρόπο αντιμετωπίζονται και οι περιπτώσεις των ομολόγων του ελληνικού δημοσίου, καθώς και των εταιρικών ομολόγων, όπου φορείς πληρωμής θεωρούνται οι τράπεζες, όταν διενεργούν την τελική καταβολή.

4.2.2. Αρθρο 4 παράγραφος 2 περίπτωση β΄: ΛΟΙΠΟΙ ΦΟΡΕΙΣ ΩΣ ΦΟΡΕΙΣ ΠΛΗΡΩΜΗΣ

Με τις διατάξεις της περίπτωσης β΄ ορίζεται ότι θεωρείται, επίσης, φορέας πληρωμής κάθε φορέας ή οργανισμός (residual entity) εγκατεστημένος σε κράτος μέλος στον οποίο καταβάλλονται τόκοι ή για τον οποίο εξασφαλίζεται η καταβολή τόκων προς όφελος του πραγματικού δικαιούχου, κατά την εν λόγω καταβολή ή εξασφάλιση της καταβολής. Το προηγούμενο εδάφιο δεν εφαρμόζεται αν ο οικονομικός φορέας της ημεδαπής που καταβάλλει τόκους ή εξασφαλίζει την πληρωμή τους σε φορέα ή οργανισμό (residual entity) του προηγούμενου εδαφίου εγκατεστημένο στην αλλοδαπή έχει λόγους να πιστεύει, με βάση επίσημα αποδεικτικά στοιχεία, που υποχρεούται να προσκομίσει ο φορέας ή οργανισμός (residual entity) της αλλοδαπής, ότι ο φορέας ή οργανισμός (residual entity) της αλλοδαπής είτε:

i) είναι νομικό πρόσωπο, εκτός των ιδιότυπων νομικών προσώπων της Φινλανδίας και της Σουηδίας που ρητά αναφέρονται στην υποπερίπτωση αα΄ της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 4 του Ν. 3312/2005, ή

ii) τα κέρδη του φορολογούνται με τις γενικές διατάξεις φορολογίας εισοδήματος, ή

iii) είναι Ο.Σ.Ε.Κ. Α. που διέπεται από την Οδηγία 85/611/ΕΟΚ.

Το βάρος της απόδειξης ότι συντρέχει μία από τις τρεις αυτές υποπεριπτώσεις φέρει ο φορέας ή οργανισμός (residual entity) της αλλοδαπής, ο οποίος υποχρεούται να προσκομίσει στον καταβάλλοντα φορέα της ημεδαπής τα απαιτούμενα αποδεικτικά στοιχεία. Τα στοιχεία που υποχρεούνται να προσκομίσουν οι ανωτέρω φορείς με έδρα στην Ελλάδα προς τους αλλοδαπούς οικονομικούς φορείς καθορίζονται με την υπ΄ αρ. 1008872/2411/05/ΔΟΣ Υ.Α (ΠΟΛ 1012) (Βλ. ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ ΙΙΙ, σελ.43 επ.). Αντίστοιχα είναι και τα στοιχεία που θα λαμβάνουν οι ημεδαποί οικονομικοί φορείς για τους αλλοδαπούς φορείς.

Η περίπτωση αυτή καλύπτει μια ιδιαίτερη κατηγορία φορέων ή οργανισμών (residual entities). Πρόκειται για ενώσεις προσώπων που δεν εμπίπτουν σε καμία από τις τρεις προαναφερθείσες υποπεριπτώσεις (ενδεικτικές περιπτώσεις των "residual entities" είναι τα trusts και τα investment clubs). Οι φορείς ή οργανισμοί (residual entities) που εμπίπτουν στη διάταξη αυτή θεωρούνται ως φορείς πληρωμής κατά την είσπραξη των τόκων και όχι κατά την καταβολή αυτών στον πραγματικό δικαιούχο.

Συγκεκριμένα, ένας οργανισμός θεωρείται ως φορέας πληρωμής όταν εισπράττει τόκους για λογαριασμό του πραγματικού δικαιούχου και:

- δεν είναι ούτε νομικό πρόσωπο,

- δεν είναι ούτε οργανισμός που φορολογείται επί των κερδών του βάσει των γενικών διατάξεων,

- δεν είναι ούτε Οργανισμός Συλλογικών Επενδύσεων σε Κινητές Αξίες (Ο.Σ.Ε.Κ.Α.) κατά την έννοια της Οδηγίας 85/611/ΕΟΚ.

Στην περίπτωση αυτή, κατά την είσπραξη των τόκων έχει τις υποχρεώσεις του φορέα πληρωμής και συνεπώς οφείλει να αποστείλει τα στοιχεία του πραγματικού δικαιούχου των τόκων σύμφωνα με το άρθρο 5 του νόμου. Ο φορέας ή οργανισμός (residual entity) ο οποίος θεωρείται ως φορέας πληρωμής βάσει αυτής της περίπτωσης δεν έχει περαιτέρω υποχρεώσεις, αν στη συνέχεια καταβάλλει τόκους στον πραγματικό δικαιούχο ή εξασφαλίσει την καταβολή τόκων προς άμεσο όφελος του πραγματικού δικαιούχου. Οι μεταγενέστερες αυτές πληρωμές δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του νόμου.

Οταν ο οικονομικός φορέας που είναι εγκατεστημένος στην Ελλάδα καταβάλλει τόκους σε τέτοιο φορέα ή οργανισμό (residual entity) της αλλοδαπής, έχει υποχρέωση να κοινοποιήσει:

- την επωνυμία και

- τη διεύθυνση του οργανισμού αυτού, καθώς

- και το συνολικό ποσό των τόκων που του κατέβαλε στην αρμόδια αρχή (Δ.Ο.Σ. σε συνεργασία με τη Γ.Γ.Π.Σ), σύμφωνα με την υπ΄αριθ. 1109637/2412/05/ΔΟΣ Υ.Α. (ΠΟΛ 1141) (ΦΕΚ 1671/Β/30-11-2005) (βλ. σημείο 7.4. της παρούσας εγκυκλίου, Παράρτημα IV, σελ. 50 επ.) προκειμένου να ενημερωθεί το κράτος μέλος εγκατάστασης του φορέα ή οργανισμού (residual entity) σχετικά με το Γεγονός ότι ένας φορέας ή οργανισμός (residual entity) στο έδαφός του πρόκειται να θεωρηθεί ως φορέας πληρωμής κατά την είσπραξη των τόκων.

Παράδειγμα: Μια Ελληνική Τράπεζα καταβάλλει τόκους ή εξασφαλίζει την καταβολή τόκων σε φορέα (residual entity) εγκατεστημένο στην Ιταλία και θεωρούμενο ως φορέα πληρωμής βάσει του παρόντος άρθρου. Σε αυτήν την περίπτωση η Ελληνική Τράπεζα κοινοποιεί την επωνυμία και τη διεύθυνση του Ιταλικού φορέα (residual entity), καθώς και το συνολικό ποσό των τόκων που του κατέβαλε ή των οποίων εξασφάλισε την καταβολή στη Δ.Ο.Σ. Η Δ.Ο.Σ. σε συνεργασία με τη Γ.Γ.Π.Σ. διαβιβάζει τα στοιχεία αυτά στις αρμόδιες φορολογικές αρχές της Ιταλίας.

4.2.3. Αρθρο 4 παράγραφος 2 περιπτώσεις γ΄ και δ΄: ΛΟΙΠΑ ΣΤΟΙΧΕΙΑ ΓΙΑ ΤΟΥΣ ΦΟΡΕΙΣ ΠΛΗΡΩΜΗΣ

Με τις διατάξεις της περίπτωσης γ΄ της παραγράφου 2 του ίδιου άρθρου, παρέχεται επίσης η δυνατότητα στους φορείς ή οργανισμούς (residual entities) να αντιμετωπιστούν ως Ο.Σ.Ε.Κ.Α., κατά την έννοια της υποπερίπτωσης γγ΄ της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 2 του νόμου αυτού. Προκειμένου να αντιμετωπιστούν ως Ο.Σ.Ε.Κ.Α., θα πρέπει να ζητήσουν την έκδοση αντίστοιχου πιστοποιητικού από την αρμόδια υπηρεσία και να το υποβάλλουν στον καταβάλλοντα οικονομικό φορέα.

Στην περίπτωση αυτή, ο οικονομικός φορέας ο εγκατεστημένος στην Ελλάδα που καταβάλλει τόκους ή εξασφαλίζει την πληρωμή τους σε φορέα ή οργανισμό (residual entity), ο οποίος επιλέγει να αντιμετωπιστεί ως Ο.Σ.Ε.Κ.Α., δεν έχει την υποχρέωση αποστολής στοιχείων που περιγράφηκε παραπάνω.

Από τη σκοπιά του φορέα ή οργανισμού (residual entity) που είναι εγκατεστημένος στην Ελλάδα, σε περίπτωση που αυτός ασκήσει αυτό το δικαίωμα, δεν θα θεωρηθεί φορέας πληρωμής βάσει της δεύτερης περίπτωσης της υπόψη παραγράφου αλλά, αν στη συνέχεια καταβάλλει τόκους στον πραγματικό δικαιούχο ή εξασφαλίσει την καταβολή τόκων προς άμεσο όφελος του πραγματικού δικαιούχου, θα καταστεί φορέας πληρωμής βάσει της πρώτης περίπτωσης.

Με βάση τις ισχύουσες διατάξεις δεν τίθεται θέμα εφαρμογής της υποπερίπτωσης αυτής για φορέα ή οργανισμό (residual entity) εγκατεστημένο στην Ελλάδα, καθώς σύμφωνα με το ισχύον πλαίσιο δεν προβλέπεται να τυγχάνουν μεταχείρισης Ο.Σ.Ε.Κ.Α τέτοιοι φορείς.

Σημειώνεται, όμως, ότι ο αλλοδαπός φορέας που τυγχάνει μεταχείρισης Ο.Σ.Ε.Κ.Α. βάσει του άρθρου 4 παρ.(3) της Οδηγίας 2003/48/EΚ του Συμβουλίου, μπορεί να προσκομίσει σχετικό πιστοποιητικό από την αρμόδια αλλοδαπή αρχή το οποίο γίνεται αποδεκτό από τον ημεδαπό οικονομικό φορέα.

Με τις διατάξεις της περίπτωσης δ΄ της παραγράφου αυτής ορίζεται ότι, με απόφαση του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών θα καθοριστούν μέτρα για την περίπτωση που ο οικονομικός φορέας και ο φορέας ή οργανισμός (residual entity) είναι εγκατεστημένοι στην Ελλάδα, έτσι ώστε να διασφαλιστεί η συμμόρφωση του φορέα ή οργανισμού (residual entity) με τις υποχρεώσεις του ως φορέα πληρωμής.

Σημειώνεται ότι στην περίπτωση αυτή η Οδηγία δεν επιβάλλει στον οικονομικό φορέα τις υποχρεώσεις του φορέα πληρωμής.

4.3. Αρθρο 4 παράγραφος 3: ΟΡΙΣΜΟΣ ΤΟΚΩΝ

Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του ιδίου άρθρου και νόμου δίνεται ο ορισμός των τόκων για σκοπούς εφαρμογής του υπόψη νόμου.

Διευκρινίζεται ότι, στην έννοια του ορισμού των τόκων εμπίπτουν όλες οι καταβολές τόκων που πραγματοποιούνται μετά την 1η Ιουλίου 2005 μη συμπεριλαμβανομένης της αναλογίας των τόκων που προκύπτουν από τοκοφόρο περίοδο πριν την ημερομηνία αυτή. (βλ. Απόφαση ECOFINτης 12ης Απριλίου 2005).

Ειδικότερα, ως τόκοι νοούνται:

α) οι καταβληθέντες ή πιστωθέντες σε λογαριασμό τόκοι από απαιτήσεις κάθε μορφής, είτε συνοδεύονται είτε όχι από ενυπόθηκες εγγυήσεις ή από ρήτρα συμμετοχής στα κέρδη του οφειλέτη, ιδίως δε τα εισοδήματα από τίτλους του δημοσίου και ομολογιακά δάνεια, συμπεριλαμβανομένων των πρόσθετων ωφελημάτων και λαχνών που τα συνοδεύουν. Οι τόκοι υπερημερίας δεν θεωρούνται τόκοι.

Από τη διατύπωση της υπόψη διάταξης προκύπτει ότι ο ορισμός των τόκων είναι ιδιαίτερα ευρύς. Περιλαμβάνονται ενδεικτικά:

i) τόκοι που προκύπτουν από κάθε μορφής τοκοφόρους λογαριασμούς π.χ. τραπεζικούς λογαριασμούς καταθέσεων, πιστοποιητικά καταθέσεων, ειδικά καταθετικά προϊόντα κλπ.,

ii) τόκοι που προκύπτουν από πράξεις που ορίζονται στις διατάξεις της παρ.7 του άρθρου 15 του Ν. 3632/1928, όπως ισχύει (repos),

iii) τόκοι που προκύπτουν από ομόλογα και έντοκα γραμμάτια του Ελληνικού Δημοσίου, καθώς και από εταιρικά ομόλογα, κλπ.

β) οι δεδουλευμένοι ή κεφαλαιοποιημένοι τόκοι κατά την πώληση, την εξαγορά ή την εξόφληση των απαιτήσεων που αναφέρονται στο στοιχείο α), π.χ. ομολόγων.

Διευκρινίζεται ότι σε περίπτωση μεταβίβασης ομολόγου (είτε του Ελληνικού Δημοσίου είτε εταιρικού) πριν τη λήξη του, ως εισόδημα από τόκους για σκοπούς του παρόντος θεωρούνται οι τόκοι που αναλογούν στην περίοδο διακράτησης του ομολόγου από τον εκάστοτε επενδυτή.

Σε περίπτωση που δεν είναι δυνατόν να προσδιοριστεί το ακριβές ποσό των τόκων που αναλογεί στην περίοδο διακράτησης του ομολόγου από τον εκάστοτε επενδυτή (όταν το ομόλογο μεταβιβάζεται διαδοχικά από φυσικό πρόσωπο σε φυσικό πρόσωπο), τότε ολόκληρο το ποσό των τόκων από την εξαγορά του ομολόγου κατά τη λήξη του θεωρείται εισόδημα από τόκους για τον τελευταίο κάτοχο του τίτλου.

γ) το εισόδημα που προκύπτει από τόκους είτε άμεσα είτε έμμεσα δηλ. μέσω φορέα ή οργανισμού (residual entity), της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 του ιδίου άρθρου και νόμου (εκ παραδρομής στο νόμο αναφέρεται η υποπερίπτωση ββ΄ της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 1), το οποίο διανέμεται από:

αα) Ο.Σ.Ε.Κ.Α. που έχουν εγκριθεί σύμφωνα με τις διατάξεις της Οδηγίας 85/611/ΕΟΚ,

ββ) φορείς που επωφελούνται από το δικαίωμα που προβλέπεται στην παράγραφο 2 του ιδίου άρθρου και νόμου (δηλ. φορείς ή οργανισμοί (residual entities) που έχουν ασκήσει το δικαίωμα να αντιμετωπίζονται ως Ο.Σ.Ε.Κ. Α.),

γγ) οργανισμούς συλλογικών επενδύσεων που είναι εγκατεστημένοι εκτός του εδάφους, στο οποίο εφαρμόζεται η Συνθήκη περί ιδρύσεως της Ευρωπαϊκής Κοινότητας δυνάμει του άρθρου 299 αυτής.

Παράδειγμα της περίπτωσης αυτής είναι τα κέρδη που αποκτούν οι μεριδιούχοι των ομολογιακών αμοιβαίων κεφαλαίων, καθώς και των μικτών αμοιβαίων κεφαλαίων, κατά το τμήμα που προέρχονται από τόκους καταθέσεων ομολόγων, κλπ., πριν την εξαγορά των μεριδίων.

Για σκοπούς του παρόντος, ο όρος Ο.Σ.Ε.Κ.Α. καλύπτει το σύνολο των οργανισμών συλλογικών επενδύσεων που πληρούν τους γενικούς όρους της Οδηγίας 85/611/ΕΟΚ, όπως ισχύει. Ο όρος "οργανισμοί συλλογικών επενδύσεων εγκατεστημένοι εκτός του εδάφους όπως ορίζεται στο άρθρο 299 της Συνθήκης των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων" περιλαμβάνει όλους τους οργανισμούς συλλογικών επενδύσεων ανεξαρτήτως της νομικής μορφής τους και της σύνθεσης των στοιχείων του ενεργητικού τους.

Περιλαμβάνονται όλοι οι οργανισμοί, οι οποίοι, αν ήταν εγκατεστημένοι σε κράτος μέλος, θα θεωρούνταν ως Ο.Σ.Ε.Κ.Α. κατά την έννοια της Οδηγίας 85/611/ΕΟΚ, καθώς επίσης και οι λοιπές κατηγορίες φορέων συλλογικών επενδύσεων.

δ) το εισόδημα που προκύπτει από την πώληση, την εξαγορά ή την εξόφληση μετοχών ή μεριδίων στους οργανισμούς και φορείς της περίπτωσης γ΄(π.χ. αμοιβαία κεφάλαια), εφόσον οι εν λόγω οργανισμοί και φορείς επενδύουν άμεσα ή έμμεσα ποσοστό ανώτερο του 40% του ενεργητικού τους σε απαιτήσεις που αναφέρονται στην περίπτωση α΄ (π.χ. σε καταθέσεις, ομόλογα, κλπ.), μέσω άλλων οργανισμών συλλογικών επενδύσεων ή φορέων, όπως ορίζονται στην περίπτωση γ΄ της ίδιας παραγράφου [δηλ. Ο.Σ.Ε.Κ.Α. της Οδηγίας 85/611/ΕΟΚ ή τρίτων χωρών, καθώς και φορείς ή οργανισμοί (residual entities) που έχουν ασκήσει το δικαίωμα να αντιμετωπίζονται ως Ο.Σ.Ε.Κ.Α.].

Επισημαίνεται ότι με τον καθορισμό του παραπάνω ορίου (40%) δεν υφίσταται πλέον ανάγκη προσδιορισμού της προέλευσης του εισοδήματος που προκύπτει κατά την πώληση, την εξαγορά ή την εξόφληση των μετοχών ή μεριδίων στους εν λόγω οργανισμούς. Σε περίπτωση που ένας οργανισμός έχει επενδύσει ποσοστό ανώτερο του 40% του ενεργητικού του σε απαιτήσεις της περίπτωσης α΄, το συνολικό εισόδημα θα θεωρηθεί ότι προέρχεται από "πληρωμή τόκων". Σε περίπτωση που ένας οργανισμός έχει επενδύσει ποσοστό ίσο ή κατώτερο του 40% του ενεργητικού του σε απαιτήσεις της περίπτωσης α΄, το εισόδημα της περίπτωσης δ΄ δεν θεωρείται τόκος.

Παράδειγμα: Επένδυση σε μερίδια αμοιβαίου κεφαλαίου Χ με ενεργητικό ύψους 300 εκ ευρώ, που έχει την ακόλουθη διάρθρωση:

Ευρώ 100 εκ. σε ομόλογα του Ελληνικού Δημοσίου (υπαγόμενο στις διατάξεις του παρόντος)

Ευρώ 100 εκ. σε μετοχικό αμοιβαίο κεφάλαιο Α (μη υπαγόμενο στις διατάξεις του παρόντος)

Ευρώ 100 εκ. σε μικτό αμοιβαίο κεφάλαιο Β το οποίο επενδύει ευρώ 30 εκ. σε ομόλογα (υπαγόμενο στις διατάξεις του παρόντος) και ευρώ 70 εκ. σε μετοχές (μη υπαγόμενο στις διατάξεις του παρόντος).

Το συνολικό ποσό που έχει επενδυθεί σε απαιτήσεις υπαγόμενες στις διατάξεις του παρόντος ανέρχεται σε 130 εκ. ευρώ. Το ποσό αυτό αντιπροσωπεύει το 43% του συνολικού ενεργητικού του αμοιβαίου κεφαλαίου Χ και συνεπώς το συνολικό ποσό εισοδήματος που προκύπτει κατά την εξαγορά μεριδίων του αμοιβαίου κεφαλαίου Χ υπάγεται στις διατάξεις του παρόντος.

Το ποσοστό 40% που αναφέρεται στην περίπτωση αυτή μειώνεται σε 25% από την 1η Ιανουαρίου 2011.

Περαιτέρω, με τις διατάξεις του προτελευταίου εδαφίου της υπόψη παραγράφου ορίζεται ότι δεν αποτελεί τόκο το εισόδημα των περιπτώσεων γ΄ και δ΄ (δηλ. διανεμόμενα κέρδη και υπεραξία) που προέρχεται από οργανισμούς ή φορείς με έδρα την Ελλάδα, όταν το ποσοστό του ενεργητικού των εν λόγω φορέων που έχει επενδυθεί σε απαιτήσεις της περίπτωσης α΄ δεν υπερβαίνει το 15% του συνολικού ενεργητικού τους (εκ παραδρομής έχει τεθεί η λέξη "εισοδήματος" αντί του ορθού "ενεργητικού").

Εξάλλου, με τις διατάξεις του τελευταίου εδαφίου της ίδιας παραγράφου ορίζεται ότι δεν θεωρείται εισόδημα από τόκους το εισόδημα που καταβάλλεται ή πιστώνεται σε λογαριασμό φορέα της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 (residual entity), εάν ο φορέας αυτός είναι εγκατεστημένος στην Ελλάδα και το ποσοστό του ενεργητικού του που έχει επενδυθεί σε απαιτήσεις της περίπτωσης α΄ δεν υπερβαίνει το δεκαπέντε τοις εκατό (15%).

Με την παραπάνω διάταξη η Ελλάδα άσκησε το σχετικό δικαίωμα (εφαρμογής του "κανόνα του 15%") που παρέχει η Οδηγία στα κράτη μέλη. Αν κράτος μέλος επιλέξει να ασκήσει αυτό το δικαίωμα όσον αφορά τους Ο.Σ.Ε.Κ.Α. που είναι εγκατεστημένοι στο έδαφός του, η επιλογή αυτή είναι δεσμευτική και για άλλα κράτη μέλη. Αυτό σημαίνει ότι τα άλλα κράτη μέλη δεν είναι δυνατόν να απαιτήσουν από τους φορείς πληρωμής που είναι εγκατεστημένοι στο έδαφός τους να παρέχουν πληροφορίες ή να επιβάλουν την παρακράτηση φόρου στην πηγή επί αυτού του εισοδήματος.

Τέλος, τα παραπάνω ποσοστά του ενεργητικού (15% - 40%), που επενδύονται σε απαιτήσεις της περίπτωσης α΄, προσδιορίζονται με αναφορά στην επενδυτική πολιτική, όπως ορίζεται στον κανονισμό του Ο.Σ.Ε.Κ.Α. Ελλείψει κανονισμού ή σε περίπτωση που δεν ορίζεται επαρκώς σε αυτόν η επενδυτική πολιτική, τα ποσοστά προσδιορίζονται με βάση τις εξαμηνιαίες εκθέσεις, όπως υποβάλλονται στην Επιτροπή Κεφαλαιαγοράς.

4.4. Αρθρο 4 παράγραφος 4 : ΑΡΜΟΔΙΑ ΑΡΧΗ

Με τη διάταξη της παραγράφου 4 του άρθρου αυτού, ορίζεται ως αρμόδια αρχή στην οποία γνωστοποιούνται οι πληροφορίες που περιλαμβάνονται στον υπόψη νόμο για τους φορολογικούς κατοίκους των χωρών του Παραρτήματος ΙΙ, η Διεύθυνση Διεθνών Οικονομικών Σχέσεων (Δ.Ο.Σ.), με την επιφύλαξη των όσων ειδικότερα ορίζονται στην υπ΄αριθ.1109637/2412/05/ΔΟΣ ΥΑ (ΠΟΛ 1141) (ΦΕΚ 1671/Β/30-11- 2005) του άρθρου 7 παρ. 4. (βλ. σημείο 7.4. της παρούσας Εγκυκλίου, Παράρτημα IV, σελ. 50 επ.).

4.5. Αρθρο 4 παράγραφος 5 : ΑΠΟΔΕΙΚΤΙΚΑ ΣΤΟΙΧΕΙΑ ΓΙΑ ΤΗΝ ΠΛΗΡΩΜΗ ΤΩΝ ΤΟΚΩΝ

Με τη διάταξη της παραγράφου 5 προβλέπεται έκδοση απόφασης του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών για τα αποδεικτικά στοιχεία των παραγράφων 1, 2 και 3. Η υπ΄ αριθ. 1008872/2411/05/ΔΟΣ (ΠΟΛ 1012) Α.Υ.Ο. (ΦΕΚ Β΄) επισυνάπτεται ως ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ ΙΙΙ στην παρούσα εγκύκλιο (σελ. 43 επ.).

5. Αρθρο 5: ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΙΣ ΤΟΥ ΦΟΡΕΑ ΠΛΗΡΩΜΗΣ ΓΙΑ ΤΑ ΣΤΟΙΧΕΙΑ ΤΟΥ ΠΡΑΓΜΑΤΙΚΟΥ ΔΙΚΑΙΟΥΧΟΥ

5.1. Αρθρο 5 παράγραφος 1 περιπτώσεις α΄ και β΄: ΤΑΥΤΟΤΗΤΑ ΚΑΙ ΚΑΤΟΙΚΙΑ

Με τη διάταξη της παραγράφου 1 του άρθρου 5 του Ν. 3312/2005, θεσπίζεται υποχρέωση των φορέων πληρωμής να προσδιορίζουν τα στοιχεία ταυτότητας και κατοικίας των πραγματικών δικαιούχων, στους οποίους καταβάλλουν τόκους, βάσει επίσημων εγγράφων που θα προσκομίζει ο πραγματικός δικαιούχος.

Η υποχρέωση προσδιορισμού της ταυτότητας και της κατοικίας του πραγματικού δικαιούχου διαφοροποιείται, κατά την παράγραφο 1 του άρθρου 5 του Ν. 3312/2005, ανάλογα με το χρόνο σύναψης της συμβατικής σχέσης μεταξύ του φορέα πληρωμής και του πραγματικού δικαιούχου των τόκων. Συγκεκριμένα, επιβάλλονται διαφορετικές υποχρεώσεις στους φορείς πληρωμής ανάλογα με το εάν η συμβατική σχέση είχε συναφθεί πριν ή μετά την 01.01.2004.

Παρακάτω παρατίθενται ενδεικτικά ορισμένα παραδείγματα αναφορικά με το χρόνο σύναψης των συμβατικών σχέσεων:

Παραδείγματα

- Σε περίπτωση που συμβατική σχέση έχει συναφθεί πριν την 1-1-2004 και ανανεώνεται μετά την ημερομηνία αυτή θεωρείται ως συμβατική σχέση συναφθείσα πριν την 1-1-2004.

- Σε περίπτωση που δικαιούχος συνάπτει συμβατική σχέση με υποκατάστημα ενός φορέα πληρωμής πριν την 1-1-2004 και από την ημερομηνία αυτή και μετά συνάπτει νέα σχέση με διαφορετικό υποκατάστημα του ίδιου φορέα πληρωμής, η δεύτερη συμβατική σχέση θεωρείται συναφθείσα πριν την 1-1-2004.

- Σε περίπτωση που ο πελάτης έχει διαρκή συμβατική σχέση με φορέα πληρωμής, η οποία άρχισε πριν την 1-1-2004 και προβαίνει στην αγορά νέου προϊόντος από τον ίδιο φορέα πληρωμής από την 1-1-2004 και μετά, η συμβατική σχέση θεωρείται συναφθείσα πριν την 1-1-2004.

Συμβατικές σχέσεις πριν την 1.1.2004

Ο φορέας πληρωμής προσδιορίζει την ταυτότητα και την κατοικία του πραγματικού δικαιούχου των τόκων με βάση τα στοιχεία που πρέπει να έχει στη διάθεσή του, κατ΄ εφαρμογή των διατάξεων του Ν. 2331/1995 (ΦΕΚ 173 Α΄) περί πρόληψης και καταστολής της νομιμοποίησης εσόδων από εγκληματικές δραστηριότητες κ.λ.π.

Ειδικότερα, ο φορέας πληρωμής προσδιορίζει:

α) την ταυτότητα του πραγματικού δικαιούχου, δηλ. το όνομα και τη διεύθυνσή του βάσει του άρθρου 4 του Ν. 2331/1995, με επίδειξη του δελτίου ταυτότητας ή του διαβατηρίου ή άλλου επίσημου αποδεικτικού εγγράφου και

β) την κατοικία του πραγματικού δικαιούχου, δηλ. την χώρα στην οποία ο πραγματικός δικαιούχος έχει τη μόνιμη διεύθυνσή του βάσει του άρθρου 4 του Ν. 2331/1995 ομοίως με επίδειξη του δελτίου ταυτότητας ή του διαβατηρίου ή άλλου επίσημου αποδεικτικού εγγράφου.

Συμβατικές σχέσεις από την 1/1/2004 και εφεξής ή συναλλαγές που πραγματοποιούνται από τον ίδιο χρόνο και μετά χωρίς να υπάρχει συμβατική δέσμευση

α) Ο φορέας πληρωμής προσδιορίζει την ταυτότητα του πραγματικού δικαιούχου των τόκων εξακριβώνοντας το όνομα, τη διεύθυνση και τον αριθμό φορολογικού μητρώου που διαθέτει ο πραγματικός δικαιούχος στο κράτος μέλος που έχει τη φορολογική κατοικία του. Για τα κράτη μέλη που δεν έχουν αριθμό φορολογικού μητρώου γίνεται αποδεκτός άλλος μοναδικός αριθμός αναγνώρισης π.χ. αριθμός κοινωνικής ασφάλισης (Social Security Number).

Τα επίσημα αποδεικτικά έγγραφα (πρωτότυπα για όλα τα αποδεικτικά έγγραφα πλην του διαβατηρίου ή του δελτίου ταυτότητας για τα οποία παρέχονται αντίγραφα στους φορείς πληρωμής) τα οποία υποχρεούνται οι φορείς πληρωμής να αναζητούν, να συλλέγουν και να τηρούν στο αρχείο τους προκειμένου να προσδιοριστεί η ανωτέρω έννοια της ταυτότητας περιγράφονται ως εξής:

i. Ονομα:

Προκύπτουν από: α) το διαβατήριο του δικαιούχου ή β) το δελτίο ταυτότητας του δικαιούχου

ii. Διεύθυνση: Στην περίπτωση που η διεύθυνση δεν προσδιορίζεται από τα ανωτέρω α΄ και β΄ υπό i), εξακριβώνεται βάσει οιουδήποτε άλλου επίσημου αποδεικτικού εγγράφου που θα προσκομίσει ο πραγματικός δικαιούχος. Η σειρά δηλαδή των επίσημων αποδεικτικών εγγράφων έχει ως εξής:

α) διαβατήριο

β) δελτίο ταυτότητας

γ) οποιοδήποτε άλλο επίσημο αποδεικτικό έγγραφο (π.χ. πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας, πιστοποιητικό από δήμο).

iii. Αριθμός φορολογικού μητρώου ή άλλος μοναδικός αριθμός ταυτοποίησης του πραγματικού δικαιούχου των τόκων:

Προκύπτει είτε:

α) από το διαβατήριο

β) από το δελτίο ταυτότητας

γ) από οποιοδήποτε επίσημο αποδεικτικό έγγραφο, όπως πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας ή πιστοποιητικό από την αρχή που χορηγεί τον μοναδικό αριθμό ταυτοποίησης του δικαιούχου (π.χ. Αριθμό Κοινωνικής Ασφάλισης - Social Security Number), στην περίπτωση που η χώρα αυτή δεν αποδίδει στον φορολογούμενο Α.Φ.Μ. (Tax Identification Number -TIN).

Οταν ο αριθμός φορολογικού μητρώου ή άλλος μοναδικός αριθμός ταυτοποίησης του δικαιούχου των τόκων δεν προκύπτει από τα παραπάνω έγγραφα, τότε ο φορέας πληρωμής υποχρεούται να αναζητεί και να συμπληρώνει τα στοιχεία της ταυτότητας του δικαιούχου με την ημερομηνία και τον τόπο γέννησης που προκύπτουν από το διαβατήριο ή το δελτίο ταυτότητας.

β) Ο φορέας πληρωμής προσδιορίζει την κατοικία του πραγματικού δικαιούχου των τόκων, δηλ. τη χώρα στην οποία ο πραγματικός δικαιούχος έχει τη μόνιμη διεύθυνσή του.

Τα επίσημα αποδεικτικά έγγραφα τα οποία υποχρεούνται οι φορείς πληρωμής να αναζητούν, να συλλέγουν και να τηρούν στο αρχείο τους, προκειμένου να προσδιοριστεί η ανωτέρω έννοια της κατοικίας, περιγράφονται στο νόμο με την ακόλουθη σειρά:

α) διαβατήριο

β) δελτίο ταυτότητας

γ) οποιοδήποτε επίσημο αποδεικτικό έγγραφο (π.χ. πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας

Στο σημείο αυτό, ωστόσο, γίνεται στο νόμο η ακόλουθη διάκριση:

- Εάν ο πραγματικός δικαιούχος των τόκων κατέχει διαβατήριο ή δελτίο ταυτότητας κοινοτικής χώρας, δηλώνει ωστόσο ότι είναι κάτοικος τρίτης χώρας, απαιτείται πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας της τρίτης χώρας. Η κατοικία στην περίπτωση αυτή καθορίζεται με βάση το πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας.

- Οταν το ανωτέρω πιστοποιητικό δεν μπορεί να προσκομισθεί, τότε ο πραγματικός δικαιούχος των τόκων λογίζεται ως κάτοικος της κοινοτικής χώρας που εξέδωσε το διαβατήριο ή το δελτίο ταυτότητας του.

Περίπτωση αλλαγής κατοικίας

Εάν ο πραγματικός δικαιούχος ενημερώσει τον φορέα πληρωμής για οποιαδήποτε αλλαγή κατοικίας του εντός ή εκτός της Ευρωπαϊκής Ένωσης και των συνδεδεμένων ή εξαρτημένων εδαφών, προς τα οποία υπάρχει υποχρέωση αυτόματης ανταλλαγής πληροφοριών (βλ. Παράρτημα ΙΙ, σελ.41-42), ο φορέας πληρωμής πρέπει να ελέγξει και να καταχωρίσει τα νέα στοιχεία του πραγματικού δικαιούχου ως προς τη διεύθυνση και τη χώρα φορολογικής κατοικίας του, καθώς και τον Α.Φ.Μ. του ή τον μοναδικό αριθμό ταυτοποίησης σύμφωνα με τις παραπάνω διατάξεις. Η αλλαγή κατοικίας μπορεί κατά περίπτωση να συνεπάγεται διαφορετική μεταχείριση ως προς την υποχρέωση του φορέα πληρωμής για υποβολή στοιχείων του πραγματικού δικαιούχου σύμφωνα με τις διατάξεις του Ν. 3312/2005.

Ειδικότερα, διακρίνονται οι ακόλουθες περιπτώσεις:

α) Εάν ο πραγματικός δικαιούχος ήταν φορολογικός κάτοικος Ελλάδας και μεταφέρει την κατοικία του:

- σε άλλο κράτος μέλος της Ε.Ε. ή σε συνδεδεμένο ή εξαρτημένο έδαφος κράτους μέλους της Ε.Ε., προς το οποίο υπάρχει υποχρέωση ανταλλαγής πληροφοριών, δημιουργείται υποχρέωση του φορέα πληρωμής για υποβολή στοιχείων του πραγματικού δικαιούχου. Ο φορέας πληρωμής θα πρέπει να προσδιορίσει την ταυτότητα και την κατοικία του πραγματικού δικαιούχου σύμφωνα με τα παραπάνω.

- Σε τρίτο κράτος εκτός Ε.Ε., προς το οποίο δεν υπάρχει υποχρέωση ανταλλαγής πληροφοριών, εξακολουθεί να μην υφίσταται υποχρέωση του φορέα πληρωμής για υποβολή στοιχείων. Ομως, σε περίπτωση που ο πραγματικός δικαιούχος είναι κάτοχος διαβατηρίου ή δελτίου ταυτότητας κράτους μέλους της Ε.Ε., για να αποδείξει την φορολογική του κατοικία σε τρίτο κράτος εκτός Ε.Ε., θα πρέπει να προσκομίσει πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας από το τρίτο αυτό κράτος. Εάν προσκομισθεί τέτοιο πιστοποιητικό, εξακολουθεί να μην υφίσταται υποχρέωση του φορέα πληρωμής για υποβολή στοιχείων. Εάν δεν προσκομισθεί πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας του τρίτου κράτους, ο φορέας πληρωμής θα καταχωρίσει τον πραγματικό δικαιούχο ως κάτοικο του κράτους μέλους που έχει εκδώσει το διαβατήριο ή δελτίο ταυτότητας και θα υποβάλει τα στοιχεία του με την προβλεπόμενη διαδικασία, εκτός εάν έχει ήδη προσκομισθεί πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας κράτους μέλους της Ε.Ε.

Ειδικότερα στην περίπτωση κατόχου ελληνικού διαβατηρίου ή δελτίου ταυτότητας που δηλώνει αλλαγή κατοικίας προς τρίτο κράτος εκτός Ε.Ε. και δεν προσκομίζει πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας από το κράτος αυτό, ο πραγματικός δικαιούχος θεωρείται ότι παραμένει φορολογικός κάτοικος Ελλάδας και υπόκειται σε παρακράτηση φόρου στην πηγή σε όσες περιπτώσεις προβλέπεται από την εσωτερική νομοθεσία.

β) Εάν ο πραγματικός δικαιούχος ήταν φορολογικός κάτοικος κράτους μέλους της Ευρωπαϊκής Ένωσης, συνδεδεμένου ή εξαρτημένου εδάφους προς το οποίο υπάρχει υποχρέωση ανταλλαγής πληροφοριών και μεταφέρει την κατοικία του:

- στην Ελλάδα, παύει η υποχρέωση του φορέα πληρωμής για υποβολή στοιχείων και ο πραγματικός δικαιούχος υπόκειται σε παρακράτηση φόρου στην πηγή σε όσες περιπτώσεις προβλέπεται από την εσωτερική νομοθεσία, εφόσον υποβάλλει στον φορέα πληρωμής τα σχετικά δικαιολογητικά.

- Σε άλλο κράτος μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή σε συνδεδεμένο ή εξαρτημένο έδαφος κράτους μέλους της Ε.Ε., προς το οποίο υπάρχει υποχρέωση ανταλλαγής πληροφοριών, εξακολουθεί να υφίσταται η υποχρέωση του φορέα πληρωμής για υποβολή στοιχείων. Ο φορέας πληρωμής θα πρέπει να προσδιορίσει την ταυτότητα και την κατοικία του πραγματικού δικαιούχου σύμφωνα με τα παραπάνω.

- Σε τρίτο κράτος εκτός Ε.Ε., προς το οποίο δεν υπάρχει υποχρέωση ανταλλαγής πληροφοριών, παύει η υποχρέωση του φορέα πληρωμής για υποβολή στοιχείων και ο πραγματικός δικαιούχος υπόκειται σε παρακράτηση φόρου στην πηγή, εφόσον από τις ισχύουσες διατάξεις προβλέπεται φορολόγηση των εισοδημάτων αυτών. Ομως, σε περίπτωση που ο πραγματικός δικαιούχος είναι κάτοχος διαβατηρίου ή δελτίου ταυτότητας κράτους μέλους της Ε.Ε., για να αποδείξει την φορολογική του κατοικία σε τρίτο κράτος εκτός Ε.Ε., θα πρέπει να προσκομίσει πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας από το τρίτο αυτό κράτος. Εάν δεν προσκομισθεί πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας του τρίτου κράτους, ο φορέας πληρωμής θα καταχωρίσει τον πραγματικό δικαιούχο ως κάτοικο του κράτους μέλους που έχει εκδώσει το διαβατήριο ή δελτίο ταυτότητας και θα υποβάλλει τα στοιχεία του με την προβλεπόμενη διαδικασία, εκτός εάν έχει ήδη προσκομισθεί πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας κράτους μέλους της Ε.Ε..

γ) Εάν ο πραγματικός δικαιούχος ήταν φορολογικός κάτοικος τρίτου κράτους εκτός Ε.Ε. προς το οποίο δεν υπάρχει υποχρέωση ανταλλαγής πληροφοριών και μεταφέρει την κατοικία του:

- στην Ελλάδα, εξακολουθεί να μην υφίσταται υποχρέωση του φορέα πληρωμής για υποβολή στοιχείων.

- Σε άλλο κράτος μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή σε συνδεδεμένο ή εξαρτημένο έδαφος κράτους μέλους της Ε.Ε., προς το οποίο υπάρχει υποχρέωση ανταλλαγής πληροφοριών, δημιουργείται υποχρέωση του φορέα πληρωμής για υποβολή στοιχείων του πραγματικού δικαιούχου. Ο φορέας πληρωμής θα πρέπει να προσδιορίσει την ταυτότητα και την κατοικία του πραγματικού δικαιούχου σύμφωνα με τα παραπάνω. Σε τρίτο κράτος εκτός Ε.Ε., προς το οποίο δεν υπάρχει υποχρέωση ανταλλαγής πληροφοριών, εξακολουθεί να μην υφίσταται υποχρέωση του φορέα πληρωμής για υποβολή στοιχείων. Ομως, σε περίπτωση που ο πραγματικός δικαιούχος είναι κάτοχος διαβατηρίου ή δελτίου ταυτότητας κράτους μέλους της Ε.Ε., για να αποδείξει την φορολογική του κατοικία σε τρίτο κράτος εκτός Ε.Ε., θα πρέπει να προσκομίσει πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας από το τρίτο αυτό κράτος. Εάν προσκομισθεί τέτοιο πιστοποιητικό, εξακολουθεί να μην υφίσταται υποχρέωση του φορέα πληρωμής για υποβολή στοιχείων. Εάν δεν προσκομισθεί πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας του τρίτου κράτους, ο φορέας πληρωμής θα καταχωρίσει τον πραγματικό δικαιούχο ως κάτοικο του κράτους μέλους που έχει εκδώσει το διαβατήριο ή δελτίο ταυτότητας και θα υποβάλλει τα στοιχεία του με την προβλεπόμενη διαδικασία, εκτός εάν έχει ήδη προσκομισθεί πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας κράτους μέλους της Ε.Ε.

- Στο Παράρτημα 1 της υπ΄ αριθ. 1109637/2412/05/ΔΟΣ Α.Υ.Ο (ΠΟΛ 1141) (ΦΕΚ 1671/Β/30-11-2005), που επισυνάπτεται στην παρούσα εγκύκλιο (βλ. σημείο 7.4, Παράρτημα IV, σελ. 50 επ.), περιλαμβάνεται πίνακας στον οποίο παρουσιάζονται τα στοιχεία και αποδεικτικά έγγραφα που συλλέγουν οι φορείς πληρωμής σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 5 του ν. 3312/2005 σε συνάρτηση με το χρόνο σύναψης της σύμβασης.

5.2. Αρθρο 5 παράγραφος 2: ΑΛΛΑ ΣΤΟΙΧΕΙΑ ΓΙΑ ΤΟΝ ΠΡΟΣΔΙΟΡΙΣΜΟ ΤΟΥ ΠΡΑΓΜΑΤΙΚΟΥ ΔΙΚΑΙΟΥΧΟΥ

Η διάταξη της παραγράφου 2 του άρθρου 5 του Ν. 3312/2005, αφορά την περίπτωση κατά την οποία ο φορέας πληρωμής διαθέτει στοιχεία σύμφωνα με τα οποία ο αποδέκτης των τόκων ενδέχεται να μην είναι ο πραγματικός δικαιούχος.

Στην περίπτωση αυτή, ο φορέας πληρωμής πρέπει να λάβει κατάλληλα μέτρα, προβαίνοντας σε κάθε νόμιμη ενέργεια, για να εξακριβώσει την ταυτότητα του πραγματικού δικαιούχου των τόκων, εφόσον έχει στη διάθεσή του στοιχεία από τα οποία προκύπτει ότι το φυσικό πρόσωπο στο οποίο καταβάλλονται τόκοι ή για το οποίο εξασφαλίζεται πληρωμή τόκων:

- μπορεί να μην συμπίπτει με τον πραγματικό δικαιούχο των τόκων και

- ότι το εν λόγω φυσικό πρόσωπο δεν ενεργεί για λογαριασμό κάποιου από τους φορείς που αναφέρονται στο σημείο 4.1. α) και β) της παρούσας εγκυκλίου.

Στην περίπτωση που ο φορέας πληρωμής δεν είναι σε θέση να προσδιορίσει τον πραγματικό δικαιούχο των τόκων σύμφωνα με τα παραπάνω, θα εξακολουθήσει να θεωρεί το φυσικό πρόσωπο στο οποίο καταβάλλονται τόκοι ή για το οποίο εξασφαλίζεται η πληρωμή τους ως τον πραγματικό δικαιούχο των τόκων.

6. Αρθρο 6: ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΙΣ ΤΩΝ ΦΟΡΕΩΝ ΠΛΗΡΩΜΗΣ ΚΑΙ ΤΩΝ ΛΟΙΠΩΝ ΦΟΡΕΩΝ ΓΙΑ ΤΟΥΣ ΤΟΚΟΥΣ

6.1. Αρθρο 6 παράγραφος 1: ΕΛΛΕΙΨΗ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΓΙΑ ΤΟ ΠΟΣΟ ΤΩΝ ΤΟΚΩΝ

Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου αυτού ορίζεται ότι, στις περιπτώσεις που ο φορέας πληρωμής δεν έχει στη διάθεσή του στοιχεία σχετικά με το μέρος του εισοδήματος που προέρχεται από πληρωμή τόκων της περίπτωσης γ΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 4 (τόκοι αμοιβαίων κεφαλαίων, κ.α.), τότε το συνολικό ποσό του εισοδήματος θεωρείται τόκος.

6.2. Αρθρο 6 παράγραφος 2: ΕΛΛΕΙΨΗ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΓΙΑ ΤΟ ΠΟΣΟΣΤΟ ΤΟΥ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟΥ Ο.Σ.Ε.Κ.Α.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 6 ορίζεται ότι, για την εφαρμογή της περίπτωσης δ΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 4, όταν ο φορέας πληρωμής δεν έχει στη διάθεσή του στοιχεία σχετικά με το ποσοστό του ενεργητικού που επενδύεται σε απαιτήσεις ή μερίδια που προβλέπονται στην περίπτωση αυτή, το ποσοστό αυτό θεωρείται ότι υπερβαίνει το 40% (μειώνεται σε 25% από την 1η Ιανουαρίου 2011).

Οταν δεν είναι σε θέση να καθορίσει το ποσό του εισοδήματος από τόκους κατά την έννοια του παρόντος που αποκόμισε ο πραγματικός δικαιούχος, ως εισόδημα θεωρείται όλο το προϊόν της πώλησης, της εξόφλησης ή της εξαγοράς των μετοχών ή μεριδίων.

6.3. Αρθρο 6 παράγραφος 3: ΕΙΣΠΡΑΞΗ ΤΟΚΩΝ ΑΠΟ RESIDUAL ENTITIES

Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου αυτού επεκτείνεται ο ορισμός της "πληρωμής τόκων" στους τόκους που εισπράττονται από τους φορείς ή οργανισμούς που αναφέρονται στο άρθρο 4 παρ. 2 περ. β΄ του παρόντος (residual entities), οι οποίοι θεωρούνται ως φορείς πληρωμής κατά την είσπραξη των τόκων. Για τους σκοπούς του παρόντος, η είσπραξη των τόκων θα θεωρηθεί ως πληρωμή τόκων από το συγκεκριμένο φορέα ή οργανισμό - residual entity (και όχι από "το φορέα που τους καταβάλλει" όπως εκ παραδρομής έχει τεθεί στο νόμο).

6.4. Αρθρο 6 παράγραφος 5: ΕΞΑΙΡΕΣΗ ΑΠΟ ΤΟΝ ΟΡΙΣΜΟ ΤΩΝ ΤΟΚΩΝ

Με τις διατάξεις της παραγράφου 5 του άρθρου αυτού ορίζεται ότι, εξαιρείται από τον ορισμό των τόκων το εισόδημα των περιπτώσεων γ΄ και δ΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 4 από φορείς ή οργανισμούς που εδρεύουν στην Ελλάδα, σε περίπτωση που το ποσοστό του ενεργητικού τους που έχει επενδυθεί σε εισοδήματα της περίπτωσης α΄ της παραγράφου 3 του ίδιου άρθρου (τίτλοι δημοσίου, ομολογιακά δάνεια κ.α.) δεν υπερβαίνει σε ποσοστό το 15% (εκ παραδρομής έχει τεθεί η λέξη "εισοδήματος" αντί της ορθής "ενεργητικού").

Ομοια, δεν εμπίπτουν στον ορισμό των τόκων για τις ανάγκες εφαρμογής της οδηγίας αυτής, οι τόκοι που καταβάλλονται ή πιστώνονται σε λογαριασμό ενός φορέα ή οργανισμού (residual entity) που είναι εγκατεστημένο στην Ελλάδα, εάν αυτός ο φορέας ή οργανισμός (residual entity) δεν έχει επωφεληθεί του δικαιώματος να αντιμετωπιστεί ως Ο.Σ.Ε.Κ.Α. και το ποσοστό του ενεργητικού του που έχει επενδυθεί σε απαιτήσεις της περίπτωσης α΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 4 (π.χ. καταθέσεις, τίτλοι δημοσίου, ομολογιακά δάνεια) δεν υπερβαίνει σε ποσοστό το 15%.

Περαιτέρω, αναφορικά με τις υποχρεώσεις των φορέων πληρωμής στις περιπτώσεις των τόκων καταθέσεων από κοινούς λογαριασμούς που τηρούνται σε τράπεζες της ημεδαπής, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

α) σε περίπτωση κοινού λογαριασμού κατοίκου Ελλάδας και κατοίκου άλλου κράτους, υπαγόμενου στην Οδηγία, (π.χ. Έλληνα και Γερμανού), ενεργείται παρακράτηση φόρου για το σύνολο των τόκων, ανεξάρτητα από το νόμισμα στο οποίο τηρείται ο λογαριασμός.

β) σε περίπτωση κοινού λογαριασμού κατοίκου κράτους υπαγόμενου στην Οδηγία και κράτους μη υπαγόμενου (π.χ. Γερμανού και Αμερικανού), διακρίνουμε τις ακόλουθες περιπτώσεις: αα) σε περίπτωση που ο λογαριασμός τηρείται σε ευρώ, ενεργείται παρακράτηση φόρου για το σύνολο των τόκων, και ββ) σε περίπτωση που ο λογαριασμός τηρείται σε ξένο νόμισμα, δεν ενεργείται παρακράτηση φόρου, και αποστέλλονται στοιχεία για το σύνολο των τόκων στην αρμόδια αρχή του κράτους που υπάγεται στην Οδηγία, με αναφορά του αριθμού των συνδικαιούχων - μη κατοίκων Ευρωπαϊκής Ένωσης.

γ) σε περίπτωση κοινού λογαριασμού κατοίκων κρατών υπαγόμενων στην Οδηγία (π.χ. Γερμανού και Γάλλου), θα αποστέλλονται στοιχεία στις αρμόδιες αρχές και των δύο κρατών για το σύνολο των τόκων με αναφορά του αριθμού των συνδικαιούχων.

Τέλος, στις περιπτώσεις που μερίδια αμοιβαίων κεφαλαίων ανήκουν από κοινού σε περισσότερους του ενός δικαιούχους, τόσο τα κέρδη όσο και η υπεραξία επιμερίζονται ισομερώς στους συνδικαιούχους. Κατ΄ εξαίρεση, για συμβατικές σχέσεις που έχουν συναφθεί μέχρι την 1η Ιανουαρίου 2004 και εφόσον δεν υπάρχουν διαθέσιμα επαρκή στοιχεία για όλους τους συνδικαιούχους (από τα οποία να προκύπτουν η ταυτότητα και η κατοικία τους), τότε τα κέρδη και η υπεραξία θεωρείται ότι αποκτώνται από εκείνον ή εκείνους για τους οποίους υπάρχουν επαρκή στοιχεία.

7. ΑΡΘΡΟ 7: ΥΠΟΒΟΛΗ ΑΠΟ ΤΟ ΦΟΡΕΑ ΠΛΗΡΩΜΗΣ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΤΟΥ ΠΡΑΓΜΑΤΙΚΟΥ ΔΙΚΑΙΟΥΧΟΥ

7.1. Αρθρο 7 παράγραφος 1: ΣΤΟΙΧΕΙΑ ΓΙΑ ΤΟΝ ΠΡΑΓΜΑΤΙΚΟ ΔΙΚΑΙΟΥΧΟ

Για τους φορολογικούς κατοίκους των χωρών του Παραρτήματος ΙΙ, με τις οποίες ανταλλάσσονται πληροφορίες, ο φορέας πληρωμής υποχρεούται να υποβάλει τα εξής στοιχεία:

α) τα στοιχεία ταυτότητας και κατοικίας του πραγματικού δικαιούχου σύμφωνα με το άρθρο 5 (εκ παραδρομής στο νόμο αναφέρεται το άρθρο 3) (βλ. σημείο 5.1. της παρούσας Εγκυκλίου),

β) το όνομα και τη διεύθυνση του ιδίου (του φορέα πληρωμής),

γ) τον αριθμό λογαριασμού του πραγματικού δικαιούχου, ή ελλείψει αυτού, τα στοιχεία της απαίτησης που αποτελεί γενεσιουργό αιτία των καταβαλλόμενων τόκων και δ) στοιχεία σχετικά με την πληρωμή των τόκων (βλ. σημείο 7.2. της παρούσας Εγκυκλίου).

7.2. Αρθρο 7 παράγραφος 2: ΣΤΟΙΧΕΙΑ ΓΙΑ ΤΟΥΣ ΤΟΚΟΥΣ

Ο φορέας πληρωμής υποχρεούται στην υποβολή των σχετικών πληροφοριών αναφορικά με τους τόκους, ταξινομώντας αυτούς στις παρακάτω κατηγορίες, τις οποίες και δηλώνει στην αρμόδια αρχή:

α) Το ποσό των καταβληθέντων ή πιστωθέντων τόκων στην περίπτωση που καταβάλλονται τόκοι σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης α΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 4.

β) Το ποσό του τόκου ή του εισοδήματος ή το συνολικό ποσό των εσόδων από την πώληση, την εξαγορά ή την εξόφληση, που αναφέρεται στις περιπτώσεις β΄ και δ΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 4.

γ) Το ποσό του εισοδήματος ή το συνολικό διανεμόμενο ποσό που περιλαμβάνεται στην περίπτωση γ΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 4.

δ) Το ποσό του τόκου που αναλογεί σε κάθε μέλος του φορέα πληρωμής της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 4 (residual entity), το οποίο πληροί τους όρους της παραγράφου 1 του άρθρου 4, σε περίπτωση που καταβάλλονται τόκοι σύμφωνα με την παράγραφο 3 του άρθρου 6.

ε) Το ποσό του αναγόμενου σε ετήσια βάση τόκου, σε περίπτωση που γίνεται εφαρμογή των οριζομένων στην παράγραφο 4 του άρθρου 6. (Παρατήρηση: Καθίσταται ανενεργός η πρόβλεψη αυτή, καθώς ο ορισμός της προαναφερόμενης διάταξης νόμο δεν υιοθετήθηκε από κανένα κ.μ. εξαιτίας της αδυναμίας των πληροφοριακών συστημάτων των φορέων πληρωμής για τον υπολογισμό των τόκων σε ετήσια βάση).

7.3. Αρθρο 7 παράγραφος 3: ΣΤΟΙΧΕΙΑ ΚΑΤΑ ΤΟ ΑΡΧΙΚΟ ΣΤΑΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ

Κατ΄ εξαίρεση, στο αρχικό στάδιο εφαρμογής της Οδηγίας, ο φορέας πληρωμής υποχρεούται στην υποβολή τουλάχιστον του συνολικού ποσού των τόκων ή του εισοδήματος και του συνολικού ποσού των εσόδων από την πώληση, την εξαγορά ή την εξόφληση. Το αρχικό στάδιο εφαρμογής ορίζεται με την υπ΄ αρ. υπ΄αριθ.1109637/2412/05/ΔΟΣ Α.Υ.Ο. (ΠΟΛ 1141) (ΦΕΚ 1671/Β/30-11-2005), όπως παρουσιάζεται κατωτέρω στο σημείο 7.4. της παρούσας εγκυκλίου.

7.4. Αρθρο 7 παράγραφος 4: ΕΚΔΟΣΗ Υ.Α. ΓΙΑ ΤΗΝ ΥΠΟΒΟΛΗ ΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΑΠΟ ΤΟΥΣ ΦΟΡΕΙΣ ΠΛΗΡΩΜΗΣ

Με τη διάταξη της παραγράφου 4 προβλέπεται έκδοση απόφασης του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών για την υποβολή στοιχείων από τους φορείς πληρωμής προς τις αρμόδιες αρχές. Η υπ΄αριθ.1109637/2412/05/ΔΟΣ Α.Υ.Ο (ΠΟΛ 1141) (ΦΕΚ 1671/Β/30-11-2005) επισυνάπτεται ως ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ ΙV στην παρούσα εγκύκλιο, σελ. 50. Επίσης, επισυνάπτεται ως ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ VΙΙ, σελ. 84 επ. κείμενο με τις αναγκαίες διευκρινίσεις και προσθήκες για το μορφότυπο FISC 39 που προσδιορίζεται στην ΠΟΛ 1141.

8. ΑΡΘΡΟ 8: ΑΥΤΟΜΑΤΗ ΑΝΤΑΛΛΑΓΗ ΠΛΗΡΟΦΟΡΙΩΝ

8.1. Αρθρο 8 παράγραφος 1: ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΗ ΠΛΗΡΟΦΟΡΙΩΝ

Η Διεύθυνση Διεθνών Οικονομικών Σχέσεων του ΥΠ.Ο.Ο. γνωστοποιεί τις πληροφορίες που αναφέρονται στο άρθρο 7 του Ν. 3312/2005 στην αρμόδια αρχή του κράτους μέλους, της τρίτης χώρας ή του εξαρτημένου και συνδεδεμένου εδάφους που αναφέρονται στο Παράρτημα ΙΙ και εφαρμόζουν αντίστοιχες διατάξεις, όπου ο πραγματικός δικαιούχος των τόκων έχει την κατοικία του.

8.2. Αρθρο 8 παράγραφος 2: ΧΡΟΝΟΣ ΚΑΙ ΤΡΟΠΟΣ ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΗΣ ΠΛΗΡΟΦΟΡΙΩΝ

Η γνωστοποίηση των πληροφοριών διεξάγεται αυτόματα, τουλάχιστον μία φορά το χρόνο, εντός εξαμήνου (το αργότερο μέχρι τέλος Ιουνίου) μετά το τέλος του φορολογικού έτους (χρήσης), όσον αφορά το σύνολο των τόκων που καταβλήθηκαν κατά τη διάρκεια του συγκεκριμένου έτους.

Παράδειγμα: Πληροφορίες που αφορούν τόκους που καταβλήθηκαν το έτος χρήσης (ή φορολογικό έτος) 2006 (δηλ. από 01-01-2006 έως 31-12-2006) πρέπει να γνωστοποιηθούν στην αρμόδια αρχή του κράτους μέλους, της τρίτης χώρας ή του εξαρτημένου και συνδεδεμένου εδάφους κατοικίας του πραγματικού δικαιούχου των τόκων το αργότερο μέχρι 30-06-2007.

Επισημαίνεται, ότι μοναδική εξαίρεση αποτελεί το έτος πρώτης εφαρμογής 2005 το οποίο περιλαμβάνει την περίοδο από 01-07-2005 έως 31-12-2005. Και σε αυτή την περίπτωση οι πληροφορίες που αφορούν τόκους που καταβλήθηκαν στην εν λόγω περίοδο, πρέπει να γνωστοποιηθούν στην αρμόδια αρχή του κράτους μέλους, της τρίτης χώρας ή του εξαρτημένου και συνδεδεμένου εδάφους κατοικίας του πραγματικού δικαιούχου των τόκων το αργότερο μέχρι 30-06-2006

Το ανωτέρω σύστημα της αυτόματης ανταλλαγής των πληροφοριών τίθεται σε εφαρμογή από το πρώτο εξάμηνο του 2006 και μετά.

9. ΑΡΘΡΟ 9: ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΗ ΠΕΡΙΟΔΟΣ

9.1. Αρθρο 9 παράγραφος 1: ΟΡΙΣΜΟΣ ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΗΣ ΠΕΡΙΟΔΟΥ

Καθιερώνεται μεταβατική περίοδος για τους τόκους που αποκτά ο πραγματικός δικαιούχος:

- ο οποίος είναι φορολογικός κάτοικος στην Ελλάδα και

- ο φορέας πληρωμής των οποίων είναι εγκατεστημένος στο Βέλγιο, Λουξεμβούργο ή Αυστρία, στις τρίτες χώρες καθώς και στα συνδεδεμένα ή εξαρτημένα εδάφη που εφαρμόζουν την παρακράτηση του φόρου στην πηγή (βλ. Παράρτημα ΙΙ).

Η μεταβατική αυτή περίοδος αρχίζει από την 1η Ιουλίου 2005, ημερομηνία που ορίζεται στο άρθρο 13 του Ν. 3312/2005 και λήγει στο τέλος του πρώτου πλήρους φορολογικού έτους μετά τη μεταγενέστερη από τις παρακάτω ημερομηνίες:

α) την ημερομηνία έναρξης ισχύος της συμφωνίας την οποία η Ευρωπαϊκή Κοινότητα θα συνάψει τελευταία και με ομόφωνη απόφαση του Συμβουλίου, με μία από τις τρίτες χώρες του Παραρτήματος ΙΙ της παρούσας. Αντικείμενο των συμφωνιών θα είναι η ανταλλαγή πληροφοριών κατόπιν αιτήσεως, όπως ορίζεται στο υπόδειγμα συμφωνίας για την ανταλλαγή φορολογικών πληροφοριών το οποίο εξέδωσε ο Ο.Ο.Σ.Α. στις 18 Απριλίου 2002 (εφεξής "υπόδειγμα συμφωνίας Ο.Ο.Σ.Α."), καθόσον αφορά τις πληρωμές τόκων (βλ. σημείο 4.3. της παρούσας εγκυκλίου) από φορείς πληρωμής εγκατεστημένους στα αντίστοιχα κράτη προς πραγματικούς δικαιούχους έχοντες κατοικία σε έδαφος όπου εφαρμόζονται οι διατάξεις της Οδηγίας, επί πλέον της εκ μέρους αυτών των χωρών παρακράτησης φόρου επί των πληρωμών αυτών με το συντελεστή που ορίζεται για τις αντίστοιχες περιόδους που αναφέρονται στην παράγραφο 2 του άρθρου 10 του Ν. 3312/2005,

β) την ημερομηνία κατά την οποία το Συμβούλιο θα αποφασίσει ομόφωνα ότι οι Ηνωμένες Πολιτείες της Αμερικής υποχρεούνται να ανταλλάσσουν πληροφορίες κατόπιν αιτήσεως, κατά τα οριζόμενα στο υπόδειγμα συμφωνίας του Ο.Ο.Σ.Α., καθόσον αφορά τις πληρωμές τόκων (βλ. σημείο 4.3. της παρούσας εγκυκλίου) από φορείς πληρωμής εγκατεστημένους στις ΗΠΑ προς πραγματικούς δικαιούχους έχοντες κατοικία σε έδαφος όπου εφαρμόζονται οι διατάξεις του παρόντος.

9.2. Αρθρο 9 παράγραφος 2: ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΣΗ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ ΣΤΗΝ ΠΗΓΗ ΚΑΤΑ ΤΗ ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΗ ΠΕΡΙΟΔΟ

Κατά τη διάρκεια της μεταβατικής περιόδου, εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 10 του ν. 3312/2005 για την παρακράτηση του φόρου στην πηγή.

9.3. Αρθρο 9 παράγραφος 3: ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΕΣ ΜΗ ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΣΗΣ ΦΟΡΟΥ ΣΤΗΝ ΠΗΓΗ

Μετά τη λήξη της μεταβατικής περιόδου, όπως προσδιορίστηκε ανωτέρω στο σημείο

9.1. ισχύουν οι διατάξεις για την αυτόματη ανταλλαγή των πληροφοριών. Στην περίπτωση που το Βέλγιο, το Λουξεμβούργο ή η Αυστρία, επιλέξουν να εφαρμόσουν την ανταλλαγή των πληροφοριών πριν λήξει η μεταβατική περίοδος, παύει αυτοδικαίως η ισχύς των διατάξεων για την παρακράτηση του φόρου στην πηγή σε εφαρμογή του άρθρου 10 του Ν. 3312/2005.

Τα ως άνω κράτη μέλη που επιβάλλουν παρακράτηση του φόρου στην πηγή, σύμφωνα με το άρθρο 10, προβλέπουν μία ή και τις δυο από τις ακόλουθες διαδικασίες, προκειμένου να διασφαλίσουν ότι οι πραγματικοί δικαιούχοι μπορούν να ζητήσουν να μην πραγματοποιηθεί παρακράτηση φόρου στην πηγή:

α) διαδικασία που παρέχει τη δυνατότητα στον πραγματικό δικαιούχο να εξουσιοδοτήσει ρητά το φορέα πληρωμής να κοινοποιεί πληροφορίες. Η εξουσιοδότηση αυτή καλύπτει το σύνολο των τόκων που καταβάλλονται στον πραγματικό δικαιούχο από τον φορέα πληρωμής και στην περίπτωση αυτή εφαρμόζονται οι διατάξεις για την ανταλλαγή των πληροφοριών.

Παράδειγμα: Φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, ο οποίος εισπράττει τόκους από Βελγική Τράπεζα, εξουσιοδοτεί ρητά την εν λόγω Τράπεζα να κοινοποιήσει τις πληροφορίες που αφορούν το σύνολο των τόκων που του καταβλήθηκαν στις αρμόδιες αρχές του Βελγίου και οι τελευταίες κοινοποιούν τις εν λόγω πληροφορίες στις αρμόδιες Ελληνικές αρχές χωρίς να κάνουν παρακράτηση του φόρου στην πηγή.

β) διαδικασία που διασφαλίζει ότι δεν διενεργείται παρακράτηση του φόρου στην πηγή όταν ο πραγματικός δικαιούχος υποβάλλει στον φορέα πληρωμής πιστοποιητικό που του χορηγεί η αρμόδια αρχή του κράτους μέλους κατοικίας του.

Παράδειγμα: Φορολογικός κάτοικος Ελλάδας ο οποίος εισπράττει τόκους από Βελγική Τράπεζα, υποβάλλει στην εν λόγω Τράπεζα πιστοποιητικό για την εξαίρεση από τη διαδικασία παρακράτησης φόρου στην πηγή το οποίο εκδίδεται από τις αρμόδιες Ελληνικές αρχές σύμφωνα με την παρ. 4 του άρθρου 10.

Επισημαίνεται ότι οι ως άνω διαδικασίες προβλέπονται και στην περίπτωση των τρίτων χωρών, των εξαρτημένων και συνδεδεμένων εδαφών που αναφέρονται στο Παράρτημα ΙΙ και εφαρμόζουν αντίστοιχες διατάξεις.

10. ΑΡΘΡΟ 10: ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΣΗ ΦΟΡΟΥ ΣΤΗΝ ΠΗΓΗ ΚΑΙ ΚΑΤΑΝΟΜΗ ΤΩΝ ΕΣΟΔΩΝ

10.1. Αρθρο 10 παράγραφος 1: ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΤΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΠΟΥ ΥΠΟΚΕΙΤΑΙ ΣΕ ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΣΗ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ ΣΤΗΝ ΠΗΓΗ

Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 ορίζεται ότι κατά τη διάρκεια της μεταβατικής περιόδου, όπως προσδιορίζεται με το άρθρο 9 του παρόντος, το εισόδημα με μορφή τόκων από αποταμιεύσεις που αποκτά δικαιούχος κάτοικος Ελλάδος και καταβάλλεται από φορέα πληρωμής του Βελγίου, του Λουξεμβούργου ή της Αυστρίας, καθώς και των τρίτων χωρών και των εξαρτημένων ή συνδεδεμένων εδαφών που εφαρμόζουν το σύστημα της παρακράτησης του φόρου στην πηγή, φορολογείται στην Ελλάδα σύμφωνα με τις διατάξεις του Ν. 2238/1994.

Ακολούθως, τα υπόψη εισοδήματα θα φορολογούνται για τους δικαιούχους κατοίκους Ελλάδας σύμφωνα με τις γενικές διατάξεις του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (άρθρα 24 και 54), εφόσον ο δικαιούχος προσκομίσει στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. βεβαίωση του χρηματοπιστωτικού ιδρύματος από την οποία να προκύπτουν τα εισοδήματα από τόκους καθώς και το ποσό του φόρου που τυχόν παρακρατήθηκε.

10.2. Αρθρο 10 παράγραφος 2: ΕΞΑΛΕΙΨΗ ΔΙΠΛΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 καθιερώνεται μηχανισμός εξάλειψης της διπλής φορολογίας μέσω χορήγησης πίστωσης φόρου ίσης με το φόρο που παρακρατήθηκε στις χώρες που εφαρμόζουν το σύστημα της παρακράτησης.

Ειδικότερα, εάν στα υπόψη εισοδήματα έχει παρακρατηθεί φόρος στο Βέλγιο, το Λουξεμβούργο ή την Αυστρία (ή στις λοιπές χώρες του Παραρτήματος ΙΙ που εφαρμόζουν το σύστημα της παρακράτησης) με τους συντελεστές που ορίζονται, ο φόρος αυτός εκπίπτει από το φόρο που προκύπτει με βάση την παράγραφο 1, εφόσον ο πραγματικός δικαιούχος προσκομίζει πιστοποιητικό παρακράτησης φόρου στην πηγή.

Για τα κράτη που θα εφαρμόσουν την παρακράτηση του φόρου στην πηγή ισχύουν τα εξής:

Για καταβολή τόκων από 1ης Ιουλίου 2005 έως και 30 Ιουνίου 2008: 15%

Για καταβολή τόκων από 1ης Ιουλίου 2008 έως και 30 Ιουνίου 2011: 20%

Για καταβολή τόκων από 1ης Ιουλίου 2011: 35%

Περαιτέρω, ορίζεται ότι εάν το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε στην αλλοδαπή υπερβαίνει το ποσό του φόρου που αναλογεί για το εισόδημα αυτό στην Ελλάδα, το επιπλέον ποσό φόρου επιστρέφεται στον πραγματικό δικαιούχο.

10.3. Αρθρο 10 παράγραφος 3: ΠΙΣΤΩΣΗ ΦΟΡΟΥ ΓΙΑ ΑΛΛΕΣ ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΣΕΙΣ

Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του ιδίου άρθρου και νόμου ορίζεται ότι, εάν έχει διενεργηθεί οποιαδήποτε άλλη παρακράτηση φόρου στην πηγή, χορηγείται πίστωση φόρου κατ΄ εφαρμογή των συμβάσεων περί αποφυγής της διπλής φορολογίας πριν από την εφαρμογή της διαδικασίας που προβλέπεται στην προηγούμενη παράγραφο.

Σημειώνεται, εξάλλου, ότι με τις διατάξεις του άρθρου 12 της Οδηγίας προβλέπεται ότι, τα κράτη που ενεργούν παρακράτηση φόρου στην πηγή σύμφωνα με το άρθρο 11, διατηρούν το 25% του εσόδων από το φόρο αυτό και αποδίδουν το 75% των εσόδων στο κράτος κατοικίας του πραγματικού δικαιούχου, εντός έξι μηνών μετά τη λήξη του φορολογικού έτους. Συνεπώς, τα κράτη αυτά θα αποδίδουν στην Ελλάδα το 75% των εσόδων που προκύπτουν από την παρακράτηση του φόρου στην πηγή, για τους φορολογικούς κατοίκους της Ελλάδας.

Διευκρινίζεται ότι κατά τη μεταβίβαση αυτών των εσόδων, τα ως άνω κράτη τα οποία επιβάλλουν την παρακράτηση φόρου στην πηγή, δεν υποχρεούνται να παράσχουν στοιχεία σχετικά με την ταυτότητα του πραγματικού δικαιούχου.

10.4. Αρθρο 10 παράγραφος 4: ΕΚΔΟΣΗ Υ.Α. ΓΙΑ ΤΑ ΠΙΣΤΟΠΟΙΗΤΙΚΑ

Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του ιδίου άρθρου και νόμου προβλέπεται η έκδοση πιστοποιητικού από την αρμόδια αρχή, το οποίο θα προσκομίζει ο δικαιούχος των τόκων στις αρμόδιες αρχές των χωρών. Διακρίνονται δύο περιπτώσεις πιστοποιητικών που ορίζονται με την υπ΄ αριθ. 1107688/2134/05/ΔΟΣ Α.Υ.Ο. (ΠΟΛ 1140) (ΦΕΚ 1659/Β/29-11-2005), που επισυνάπτεται ως ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ V, σελ.67επ. της παρούσας εγκυκλίου.

Επισημαίνεται ότι, στην περίπτωση που ο πραγματικός δικαιούχος των τόκων εισπράττει εισόδημα από την αλλοδαπή για πρώτη φορά και αιτείται την έκδοση των ως άνω πιστοποιητικών (φορολογικής κατοικίας και πιστοποιητικό για την εξαίρεση από τη διαδικασία παρακράτησης φόρου στην πηγή), υποχρεούται να υποβάλει στη Δ.Ο.Υ. όπου υπάγεται, εκτός από την αίτηση του παραρτήματος 1 της προαναφερόμενης ΠΟΛ, υπεύθυνη δήλωση του Ν. 1599/1986 στην οποία να δηλώνει ότι τα εισοδήματα από τόκους που θα εισπράξει από την αλλοδαπή θα τα συμπεριλάβει στην επόμενη φορολογική του δήλωση. Επιπλέον, η αρμόδια Δ.Ο.Υ στη βεβαίωση που εκδίδει σύμφωνα με το παράρτημα 2 της ίδιας ΠΟΛ, η οποία κατατίθεται στη Διεύθυνση Διεθνών Οικονομικών Σχέσεων, πρέπει να αναφέρει ρητώς ότι, ο ανωτέρω φορολογούμενος δήλωσε υπευθύνως ότι τα εισοδήματα που θα εισπράξει από την αλλοδαπή θα τα συμπεριλάβει στην επόμενη φορολογική του δήλωση. Με βάση τα παραπάνω είναι σαφές ότι, δεν περιλαμβάνεται στο πεδίο εφαρμογής του Ν. 3312/2005, το φυσικό πρόσωπο το οποίο είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδος (βλ. σημείο 3 παρούσας Εγκυκλίου, σελ. 5), διαθέτει διαβατήριο ή δελτίο ταυτότητας έκδοσης κράτους -μέλους της Ε.Ε, εξαρτημένου ή συνδεδεμένου εδάφους ή τρίτης χώρας και εισπράττει τόκους από αποταμιεύσεις από φορέα πληρωμής εγκατεστημένο στην ημεδαπή και όχι στην αλλοδαπή. Κατά συνέπεια, για τις περιπτώσεις αυτές δεν είναι δυνατόν να εκδοθεί πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας σύμφωνα με την ΠΟΛ. 1140/2005, το οποίο χορηγείται για να υποβληθεί στους αρμόδιους φορείς των άλλων κρατών, αλλά εκδίδεται "Βεβαίωση Φορολογικής Κατοικίας" από την αρμόδια Δ.Ο.Υ., από την οποία προκύπτει ότι το εν λόγω πρόσωπο υποβάλλει δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος και υπόκειται σε φόρο στην Ελλάδα για το παγκόσμιο εισόδημά του. Στη συνέχεια, η ως άνω "Βεβαίωση Φορολογικής Κατοικίας" υποβάλλεται στον ημεδαπό φορέα πληρωμής, προκειμένου να προσδιοριστεί η φορολογική κατοικία του ανωτέρω φυσικού προσώπου, καθώς οι φορείς πληρωμής υποχρεούνται στον προσδιορισμό των στοιχείων του πραγματικού δικαιούχου των τόκων. Στο ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ VI (σελ. 82-83) περιλαμβάνονται υποδείγματα της αίτησης και της βεβαίωσης για τις παραπάνω περιπτώσεις. Εναλλακτικά, παρέχεται η δυνατότητα στα παραπάνω φυσικά πρόσωπα αντί της βεβαίωσης φορολογικής κατοικίας, να προσκομίζουν στους φορείς πληρωμής αντίγραφο του τελευταίου εκκαθαριστικού τους σημειώματος. Επισημαίνεται ότι, η ως άνω διαδικασία δεν αφορά φυσικά πρόσωπα τα οποία υποβάλλουν δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος στις καθ΄ ύλην αρμόδιες Δ.Ο.Υ. Κατοίκων Εξωτερικού, δεδομένου ότι τα εν λόγω πρόσωπα έχουν μερική φορολογική υποχρέωση στη χώρα μας και είναι φορολογικοί κάτοικοι άλλων χωρών.

11. ΑΡΘΡΟ 11: ΔΙΑΠΡΑΓΜΑΤΕΥΣΙΜΟΙ ΧΡΕΩΣΤΙΚΟΙ ΤΙΤΛΟΙ

11.1. Αρθρο 11 παράγραφος 1: ΕΞΑΙΡΕΣΗ ΔίΑΠΡΑΓΜΑΤΕΥΣΙΜΩΝ ΧΡΕΩΣΤΙΚΩΝ ΤΙΤΛΩΝ

Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του παρόντος άρθρου ορίζεται ότι, κατά τη διάρκεια της μεταβατικής περιόδου, δηλαδή από την 1η Ιουλίου 2005 και μέχρι τις 30 Δεκεμβρίου 2010, οι εγχώριες και διεθνείς ομολογίες και άλλοι διαπραγματεύσιμοι χρεωστικοί τίτλοι που έχουν εκδοθεί για πρώτη φορά πριν από την 1η Μαρτίου 2001 ή που τα ενημερωτικά φυλλάδια για την εισαγωγή τους στο Χρηματιστήριο Αξιών έχουν εγκριθεί πριν από την ημερομηνία αυτή από τις αρμόδιες αρχές, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην Οδηγία 80/390/ΕΟΚ του Συμβουλίου, όπως ενσωματώθηκε με το Π.Δ. 348/1985 (ΦΕΚ 125 Α΄), ή από αρμόδιες αρχές σε τρίτες χώρες, δεν θεωρούνται ως απαιτήσεις σύμφωνα με την περίπτωση α΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 4, εφόσον δεν πραγματοποιούνται επιπλέον εκδόσεις των εν λόγω διαπραγματεύσιμων χρεωστικών τίτλων από την 1η Μαρτίου 2002 και μετά. Αν η μεταβατική περίοδος παραταθεί πέραν της 31ης Δεκεμβρίου 2010, οι διατάξεις του άρθρου αυτού εξακολουθούν να ισχύουν μόνο για διαπραγματεύσιμους χρεωστικούς τίτλους, εφόσον:

α) περιέχουν ρήτρες επανενσωμάτωσης του εκπεσθέντος φόρου ("ρήτρα gross up"), και

β) καταβάλλονται τόκοι στον πραγματικό δικαιούχο που είναι εγκατεστημένος σε άλλο κράτος-μέλος ή εξασφαλίζεται η καταβολή τόκων προς άμεσο όφελος αυτού, από φορέα πληρωμής, όπως ορίζεται στην παράγραφο 2 του άρθρου 4 του παρόντος, που είναι εγκατεστημένος σε άλλο κράτος-μέλος που εφαρμόζει την παρακράτηση φόρου στην πηγή.

Σύμφωνα με τα παραπάνω, κατά τη διάρκεια της μεταβατικής περιόδου από 1-7- 2005 και μέχρι 30-12-2010, οι τίτλοι που αναφέρονται παραπάνω δεν θεωρούνται απαιτήσεις κατά την έννοια της περίπτωσης α΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 4 του παρόντος. Ακολούθως, το εισόδημα από τόκους που αποφέρουν οι τίτλοι που έχουν εκδοθεί μέχρι 1-3-2001 και δεν έχουν επανεκδοθεί μετά την 1-3-2002 δεν εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος, ανεξάρτητα με το αν οι εν λόγω τίτλοι κατέχονται άμεσα από φυσικά πρόσωπα ή έμμεσα μέσω Ο.Σ.Ε.Κ. Α. κατά την έννοια της Οδηγίας 85/611/ΕΟΚ, ή μέσω οργανισμών που έχουν επιλέξει να εξομοιωθούν με αυτούς κατ΄ εφαρμογή της παραγράφου 2 του άρθρου 4 του παρόντος. Συνεπώς, οι εν λόγω τίτλοι δεν θεωρούνται ως απαιτήσεις για τον υπολογισμό των ποσοστών που αναφέρονται στην παράγραφο 3 του άρθρου 4 του παρόντος (40% ή 25% και 15%). Σημειώνεται ότι, ο όρος "διαπραγματεύσιμοι χρεωστικοί τίτλοι" περιλαμβάνει όλους τους τύπους τίτλων που είναι δυνατόν να αποτελέσουν αντικείμενο ελεύθερων εμπορικών συναλλαγών στις δευτερογενείς αγορές ή που μπορούν να μεταβιβαστούν χωρίς την προηγούμενη έγκριση του εκδότη. Ο όρος περιλαμβάνει εγχώριες και διεθνείς ομολογίες, καθώς και άλλους τύπους διαπραγματεύσιμων χρεωστικών τίτλων.

11.2. Αρθρο 11 παράγραφος 2: ΕΙΔΙΚΗ ΕΞΑΙΡΕΣΗ ΔΙΑΠΡΑΓΜΑΤΕΥΣΙΜΩΝ ΧΡΕΩΣΤΙΚΩΝ ΤΙΤΛΩΝ

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του παρόντος άρθρου ορίζεται ότι, αν έχουν πραγματοποιηθεί επιπλέον εκδόσεις των προαναφερόμενων διαπραγματεύσιμων χρεωστικών τίτλων από την 1η Μαρτίου 2002 και εξής από το Ελληνικό Δημόσιο ή από τον Ο.Τ.Ε., τη Δ.Ε.Η. και τον Ο.Σ.Ε. ή οργανισμούς που ενεργούν ως δημόσια αρχή, η συνολική έκδοση αυτών των τίτλων, αποτελούμενη από την αρχική έκδοση και τις νέες εκδόσεις, θεωρείται ως απαίτηση σύμφωνα με την περίπτωση α΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 4. Αν πραγματοποιηθεί περαιτέρω έκδοση των προαναφερόμενων διαπραγματεύσιμων χρεωστικών τίτλων από την 1η Μαρτίου 2002 και εξής από άλλον εκδότη που δεν καλύπτεται από το προηγούμενο εδάφιο, η περαιτέρω αυτή έκδοση θεωρείται ως απαίτηση σύμφωνα με την περίπτωση α΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 4.

Διευκρινίζεται, τέλος, ότι οι διατάξεις του παρόντος άρθρου προβλέπουν εξαίρεση μόνο για σκοπούς εφαρμογής του παρόντος νόμου, χωρίς να επηρεάζουν την εφαρμογή των ισχυουσών φορολογικών διατάξεων αναφορικά με το εισόδημα που προκύπτει από τους παραπάνω τίτλους.

12. ΑΡΘΡΟ 12: ΜΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗ ΑΛΛΩΝ ΓΕΝΙΚΩΝ Ή ΕΙΔΙΚΩΝ ΔΙΑΤΑΞΕΩΝ

Με τις διατάξεις του άρθρου αυτού ορίζεται ότι οι διατάξεις του Ν. 2238/1994, των οικείων Διμερών Συμβάσεων περί Αποφυγής Διπλής Φορολογίας Εισοδήματος ή άλλων νόμων, κατά το μέρος που αντίκεινται στις διατάξεις των άρθρων 4 έως και 13 του Ν. 3312/2005, δεν εφαρμόζονται για τα εισοδήματα που εμπίπτουν στις πιο πάνω διατάξεις.

Επομένως, για τη φορολόγηση των υπό μορφή τόκων εισοδημάτων από αποταμιεύσεις που καταβάλλονται από φορείς πληρωμής εγκατεστημένους στην Ελλάδα σε πραγματικούς δικαιούχους φυσικά πρόσωπα με κατοικία σε άλλο κράτος υπαγόμενο στην Οδηγία εφαρμόζονται οι διατάξεις του παρόντος νόμου και όχι οι σχετικές διατάξεις του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος.

ΣΥΜΒΑΣΕΙΣ ΠΕΡΙ ΑΠΟΦΥΓΗΣ ΤΗΣ ΔΙΠΛΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

Παρέλκει η προσφυγή στις σχετικές διατάξεις των Σ.Α.Δ.Φ., καθώς με τη θεσμοθέτηση του συστήματος της ανταλλαγής των πληροφοριών που σκοπό έχει τη φορολόγηση των τόκων στη χώρα φορολογικής κατοικίας δεν φορολογούνται τα εν λόγω εισοδήματα στην πηγή παρά μόνο με τις εξαιρέσεις που ρητά προβλέπονται στον υπόψη νόμο. Ειδικότερα παρέλκει η προσφυγή στις διατάξεις των Σ.Α.Δ.Φ., όπως αναφέρονται στον παρακάτω πίνακα:
 

* Από 01.07.2005, οι διατάξεις των άρθρων αυτών στις Σ.Α.Δ.Φ. εφαρμόζονται μόνο για τα νομικά πρόσωπα.

**Η Σύμβαση θα ισχύσει από 1.1.2006.

13. ΑΡΘΡΟ 13: ΕΝΑΡΞΗ ΙΣΧΥΟΣ

Με τις διατάξεις του άρθρου αυτού ορίζεται ότι η ισχύς των άρθρων 4-12 του Ν. 3312/2005 αρχίζει από την 1η Ιουλίου 2005 με την προϋπόθεση ότι έχουν κυρωθεί με νόμο οι Συμφωνίες τόσο με τις τρίτες χώρες όσο και με τα συνδεδεμένα ή εξαρτημένα εδάφη. Η Ελλάδα όπως και τα άλλα κράτη μέλη καθώς και οι λοιπές χώρες όπως αναφέρονται στο Παράρτημα Ι της παρούσας ανακοίνωσαν στο Συμβούλιο της Ε.Ε. την ολοκλήρωση των σχετικών τυπικών διαδικασιών σε όλες τις χώρες.

14. ΚΥΡΩΣΕΙΣ ΣΕ ΠΕΡΙΠΤΩΣΗ ΜΗ ΣΥΜΜΟΡΦΩΣΗΣ ΜΕ ΤΙΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ ΤΟΥ ΝΟΜΟΥ

Από το συνδυασμό των διατάξεων του κοινοποιούμενου νόμου προκύπτει ότι οι φορείς πληρωμής που είναι εγκατεστημένοι στην Ελλάδα έχουν συγκεκριμένες υποχρεώσεις αναφορικά με τα εισοδήματα από αποταμιεύσεις που αποκτούν στην Ελλάδα κάτοικοι χωρών υπαγομένων στην Οδηγία και στις Συμφωνίες. Οι υποχρεώσεις αυτές συνίστανται, όπως έχει ήδη αναφερθεί, είτε σε ανταλλαγή πληροφοριών είτε σε εφαρμογή της εσωτερικής νομοθεσίας. Σε περίπτωση που οι φορείς πληρωμής δεν εκπληρώνουν τις παραπάνω υποχρεώσεις τους θα εφαρμόζονται, σε όσες περιπτώσεις προβλέπονται, οι κυρώσεις που ορίζονται με τις διατάξεις του Ν. 2523/1997, όπως ισχύει.

Ο Υφυπουργός Οικονομίας και Οικονομικών Αντώνιος Μπέζας