ΘΕΜΑ: «Αναφορικά με τον ειδικό φόρο επί των ακινήτων του άρθρου 15 του  ν. 3091/2002, στην περίπτωση που τα ακίνητα αυτά ανήκουν σε ναυτιλιακές  επιχειρήσεις, που έχουν εγκαταστήσει γραφεία στην Ελλάδα σύμφωνα με το  άρθρο 25 του ν. 27/1975».    

ΣΧΕΤ.: Το από 18 Φεβρουαρίου 2014 έγγραφό σας      

Σε απάντηση του ανωτέρω σχετικού, αναφορικά με το θέμα, σας γνωρίζουμε  τα κάτωθι :  

1. Με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 25 του ν. 27/1975 ορίζονται  μεταξύ άλλων τα εξής:  «Γραφεία ή υποκαταστήματα αλλοδαπών επιχειρήσεων οποιουδήποτε τύπου  ή μορφής, ασχολούμενα αποκλειστικά με τη διαχείριση, εκμετάλλευση,  ναύλωση, ασφάλιση, διακανονισμό αβαριών, μεσιτεία αγοραπωλησιών ή  ναυπηγήσεων ή ναυλώσεων ή ασφαλίσεων πλοίων με ελληνική ή ξένη  σημαία, πάνω από πεντακόσιους (500) κόρους ολικής χωρητικότητας,  εξαιρουμένων των επιβατηγών ακτοπλοϊκών πλοίων και των εμπορικών  πλοίων που εκτελούν εσωτερικούς πλόες, καθώς και με την αντιπροσώπευση  πλοιοκτητριών εταιριών, ως και επιχειρήσεων που έχουν ως αντικείμενο  εργασιών τις ίδιες με τις παραπάνω αναφερόμενες δραστηριότητες, δύνανται,  υποβάλλοντας σχετική αίτηση στο Υπουργείο Ναυτιλίας και Αιγαίου, να  εγκαθίστανται στην Ελλάδα κατόπιν άδειας που χορηγείται με απόφαση του  Υπουργού Ναυτιλίας και Αιγαίου και η οποία δημοσιεύεται στην Εφημερίδα  της Κυβερνήσεως.  Σε περίπτωση παραβάσεως κάποιου όρου της άδειας εγκαταστάσεως, του  α.ν. 378/1968 ή των διατάξεων του παρόντος άρθρου εκ μέρους της  επιχειρήσεως στην οποία χορηγήθηκε η άδεια, δύναται αυτή να ανακαλείται  με απόφαση του Υπουργού Ναυτιλίας και Αιγαίου. Οι απαλλαγές που  προβλέπονται στην περίπτωση α` της παραγράφου 3 αίρονται από το χρόνο  που έγινε η παράβαση.»  Συνεπώς με τις διατάξεις του άρθρου 25 του ν. 27/1975 προβλέπεται ο  τρόπος και οι προϋποθέσεις εγκατάστασης στην Ελλάδα γραφείων ή  υποκαταστημάτων αλλοδαπών ναυτιλιακών επιχειρήσεων και ορίζονται  περιοριστικά οι εργασίες ή υπηρεσίες τις οποίες δύνανται να ασκούν.  

2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις του άρθρου 34 του ν. 3427/2005 (ΦΕΚ 312  Α΄) ορίζεται ότι ναυτιλιακές επιχειρήσεις που έχουν υπαχθεί ή θα υπαχθούν στις  διατάξεις του άρθρου 25 του ν. 27/1975, διέπονται αποκλειστικά από τις  διατάξεις αυτού και του α.ν. 378/1968, όπως ισχύουν, καθώς και από τις  κανονιστικές αποφάσεις που έχουν εκδοθεί κατ’ εξουσιοδότηση των νόμων  αυτών, χωρίς να ισχύουν οι αναφορές τους στον α.ν. 89/1967.  

3. Σύμφωνα με το Δ12Β1016965ΕΞ2012 /26-1-2012 έγγραφό μας  έχουμε διευκρινίσει μεταξύ άλλων ότι:  «Όπως έχει γίνει δεκτό με τις Ν. 9708/3698/ΠΟΛ28/1981,  Ε.2230/167/ΠΟΛ.24/1982 εγκυκλίους μας, μετά την έκδοση της αριθ. 592/1980  γνωμοδότησης του ΝΣΚ, τα παραπάνω γραφεία μπορούν να αγοράσουν ή να  ανεγείρουν οικοδομή με σκοπό την ιδιοχρησιμοποίηση αυτής, χωρίς να  θεωρηθεί ότι η ενέργεια αυτή αποτελεί ανάπτυξη δραστηριότητας ξένης προς  τις αναφερόμενες στην παρ. 1 του άρθρου 25 του ν. 27/1975 εργασίες. Σε  περίπτωση όμως που τα προαναφερόμενα γραφεία εκμεταλλεύονται την  οικοδομή, είτε με την εκμίσθωση αυτής, είτε με οποιοδήποτε άλλο τρόπο, η  ενέργεια αυτή θεωρείται ότι αποτελεί ανάπτυξη δραστηριότητας ξένης  προς τις από το νόμο επιτρεπόμενες δραστηριότητες και συνεπώς η  Διοίκηση μπορεί να ανακαλέσει την άδεια εγκατάστασης αυτής και να άρει τις  φορολογικές απαλλαγές και διευκολύνσεις από τότε που τελέστηκε η  παράβαση.» 

4. Σύμφωνα με το άρθρο 15 του ν. 3091/2002, όπως αυτό  αντικαταστάθηκε από το άρθρο 57 παρ. 1 του ν. 3842/2010 και την προσθήκη  (στην περίπτωση γ' της παραγράφου 2 του άρθρου 15 του ν. 3091/2002) που  επήλθε με το άρθρο 24 παρ. 7 του ν. 3943/2011, εξαιρούνται της καταβολής  του ειδικού ετήσιου φόρου 15% οι ναυτιλιακές επιχειρήσεις που έχουν  εγκαταστήσει γραφεία στην Ελλάδα σύμφωνα με τις διατάξεις του α.ν.  89/1967 (ΦΕΚ 132 Α), όπως τροποποιήθηκε και συμπληρώθηκε με τον α.ν.  378/1968 (ΦΕΚ 82 Α), το ν. 27/1975 (ΦΕΚ 77 Α), το ν. 814/1978 (ΦΕΚ 144 Α)  και το ν. 2234/1994 (ΦΕΚ 142 Α) και πλοιοκτήτριες εταιρείες εμπορικών  πλοίων για τα ακίνητα που ιδιοχρησιμοποιούν στην Ελλάδα αποκλειστικώς ως  γραφεία ή αποθήκες για την κάλυψη των λειτουργικών τους αναγκών, ή που  εκμισθώνουν σε ναυτιλιακές επιχειρήσεις της παρούσας περίπτωσης  αποκλειστικά ως γραφεία ή αποθήκες για την κάλυψη των λειτουργικών τους  αναγκών.  

5. Επίσης η αιτιολογική έκθεση του ν. 3943/2011 του τελευταίου  τροποποιητικού του ν. 3091/2002 νόμου προέβλεπε ότι: «εξαιρούνται από την  υποχρέωση καταβολής του ειδικού φόρου επί των ακινήτων εταιρείες που  εκμισθώνουν ακίνητά τους σε ναυτιλιακές εταιρείες του α.ν. 89/1967,  όπως ισχύει. Η εξαίρεση αφορά μόνο στα ακίνητα που εκμισθώνονται σε  ναυτιλιακές εταιρείες του α.ν. 89/1967, και με την προϋπόθεση ότι αυτά  χρησιμοποιούνται αποκλειστικά για την εγκατάσταση των γραφείων ή των  αποθηκών των ναυτιλιακών εταιρειών. Η εισαγωγή της συγκεκριμένης  εξαίρεσης κρίνεται απαραίτητη ως αντιστάθμισμα των επιπτώσεων της  οικονομικής ύφεσης στο ναυτιλιακό κλάδο, ο οποίος παραδοσιακά συμβάλλει  στην ενίσχυση της ελληνικής οικονομίας».  Όμως η παραπάνω σαφής εξαίρεση της εν λόγω αιτιολογικής έκθεσης δεν  προκύπτει το ίδιο σαφώς και από την αντίστοιχη σχετική διάταξη του ν.  3943/2011.  

6. Επιπλέον με την αιτιολογική έκθεση του σχεδίου νόμου του ν.  4223/2013 περί «ενιαίου φόρου ιδιοκτησίας ακινήτων και άλλες διατάξεις»  όπως αρχικά κατατέθηκε προς συζήτηση με σκοπό την ψήφισή του στην  Βουλή και όπως το αναφέρεται άλλωστε και στο υπόμνημά σας, είχε προταθεί  από την αρμόδια Υπηρεσία του Υπουργείου μας τροποποίηση της διάταξης  της περίπτωσης γ’ της παραγράφου 2 του άρθρου 15 του ν. 3091/2002,  καθώς η πρόβλεψη της ισχύουσας διάταξης ( «ή που εκμισθώνουν σε ναυτιλιακές επιχειρήσεις της παρούσας περίπτωσης ...») είναι ανεφάρμοστη,  επειδή οι ναυτιλιακές επιχειρήσεις που έχουν υπαχθεί στις διατάξεις του ν.  89/1967 δεν μπορούν να εκμισθώνουν σε άλλους τα γραφεία τα οποία τους  ανήκουν κατά κυριότητα, αφού οι ενέργειες αυτές θεωρείται ότι αποτελούν  δραστηριότητες ξένες προς τις από το νόμο επιτρεπόμενες  δραστηριότητες.  Με τη διόρθωση αυτή επαναδιατυπώνεται η διάταξη στην προϊσχύουσα  μορφή της προκειμένου να είναι δυνατή η εφαρμογή της, όπως είχε  προσδιοριστεί και στην αιτιολογική έκθεση του άρθρου 24 του ν. 3943/2011,  με την οποία είχε τροποποιηθεί.  Όμως η παραπάνω προτεινόμενη διάταξη με το σχέδιο Νόμου του ν.  4223/2013 απεσύρθη κατά τη συζήτηση του νομοσχεδίου και συνεπώς δεν  ψηφίσθηκε από την Βουλή.  

7. Μετά από όλα τα παραπάνω η φράση «ή που εκμισθώνουν σε  ναυτιλιακές επιχειρήσεις...», η οποία προστέθηκε στην περίπτωση γ’  της παραγράφου 2 του άρθρου 15 του ν. 3091/2002 (μετά την  αντικατάσταση αυτής από το άρθρο 57 παρ. 1 του ν. 3842/2010) με την  προσθήκη του άρθρου 24 παρ. 7 του ν. 3943/2011, δεν μπορεί να  αναφέρεται σε ναυτιλιακές επιχειρήσεις του άρθρου 25 του ν. 27/1975, που  εκμισθώνουν σε άλλες ναυτιλιακές επιχειρήσεις της ίδιας περίπτωσης αφού η  δραστηριότητά τους αυτή ούτε επιτρέπεται ούτε προβλέπεται από τις  ιδρυτικές τους πράξεις, οι οποίες ορίζουν τις προϋποθέσεις  εγκατάστασης και λειτουργίας τους, τις πηγές εισοδήματος καθώς και  τις νόμιμες δραστηριότητές τους σύμφωνα με το άρθρου 25 του ν.  27/1975.  Κατά την άποψη της Υπηρεσίας μας προφανώς η εν λόγω φράση της  διάταξης αυτής αναφέρεται σε νομικά πρόσωπα (εταιρίες) και νομικές  οντότητες ανεξάρτητα από τη χώρα στην οποία έχουν την έδρα τους,  όπως αυτά περιγράφονται στην παράγραφο 1 του άρθρου 15 του ν.  3091/2002 όπως ισχύει και τα οποία έχουν ακίνητα στην Ελλάδα που  τόσο οι ιδρυτικές τους πράξεις όσο και η ισχύουσα νομοθεσία δεν τους  απαγορεύουν, να τα εκμισθώνουν σε ναυτιλιακές επιχειρήσεις του  άρθρου 25 του 27/1975, όπως άλλωστε προκύπτει και από την αιτιολογική  έκθεση του ν. 3943/2011 . Όμως η άποψή μας όπως την διατυπώσαμε στο προηγούμενο εδάφιο του  παρόντος, δεν ταυτίζεται και ούτε προκύπτει από την ισχύουσα διάταξη της  περ. γ της παρ. 2 του αρθρ. 15 του ν. 3091/2002, με τη μορφή που αυτή  πήρε με την προσθήκη της παρ. 7 του αρθρ. 24 του ν.3943/2011.  

8. Τέλος, και όσον αφορά το αίτημά σας, με το οποία ζητάτε να προβούμε  σε σχετικές ενέργειες περί επαναδιατύπωσης της περίπτωσης γ’της παρ. 2  του αρθρ.15 του ν. 3091/2002, ώστε αυτή να συμπεριλαμβάνει με σαφήνεια  στις εξαιρέσεις της από την καταβολή του ειδικού φόρου ακινήτων συνολικά  τις εταιρείες που εκμισθώνουν τα ακίνητά τους σε ναυτιλιακές εταιρείες του  α.ν. 89/67 (Α’ 132) όπως ισχύει, αποκλειστικά για την εγκατάσταση των  γραφείων ή των αποθηκών τους καθώς και για την αναδρομική ισχύ αυτής,  σας γνωρίζουμε ότι αυτό δεν εμπίπτει στις αρμοδιότητες της Διεύθυνσης  φορολογίας εισοδήματος.   Αρμόδια Υπηρεσία για να προβεί σε τυχόν νομοθετικές ενέργειες, αφού  πρώτα κρίνει το αίτημά σας δίκαιο και αποφανθεί θετικά σε αυτό, είναι η  Διεύθυνση Φορολογίας Κεφαλαίου (Δ13) της ίδιας Γενικής Διεύθυνσης  του Υπουργείου μας, στην οποία και κοινοποιείται το παρόν.         

Ο ΠΡΟΙΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑΣ 
ΑΚΡΙΒΕΣ ΑΝΤΙΓΡΑΦΟ
Ο Προϊστ. της Δ/νσης      
α/α ΕΛ. ΔΟΣΗΣ