1082852/2464/ΔΜ Β’ /11/12/2007

ΘΕΜΑ: Παραλαβή τιμολογίων πριν την έναρξη εργασιών.

Α. Δ/ΝΣΗ ΜΗΤΡΩΟΥ

Με τις διατάξεις της περ.α’ της παρ.1 του άρθρου 36 του ν.2859/2000 ο υποκείμενος στο φόρο υποχρεούται να υποβάλλει δήλωση έναρξης των εργασιών του, η οποία υποβάλλεται πριν από την έναρξη των εργασιών αυτών. Ως έναρξη εργασιών θεωρείται ο χρόνος πραγματοποίησης της πρώτης συναλλαγής στα πλαίσια της επιχείρησης.

Σύμφωνα με την 1070576/2627/ΠΟΛ 1102/14.7.2005 ΑΥΟΟ οι δηλώσεις του Μητρώου (έναρξης, μεταβολής και διακοπής εργασιών) καθώς και οι συνυποβαλλόμενες δηλώσεις του άρθρου 2 συμπληρώνονται και υποβάλλονται στη Δ.Ο.Υ. εις απλούν από τον υπόχρεο ή το νόμιμο εκπρόσωπό του και επέχουν θέση υπεύθυνης δήλωσης του άρθρου 8 του ν.1599/86.

Μετά την υποβολή της δήλωσης έναρξης εργασιών, τα στοιχεία της δήλωσης καταχωρούνται στο υποσύστημα Μητρώου και χορηγείται στο φορολογούμενο η αντίστοιχη βεβαίωση στην οποία αποτυπώνονται όλα τα στοιχεία της δήλωσης και λαμβάνει αύξοντα αριθμό καταχώρησης με τον οποίο αριθμείται και η υποβληθείσα δήλωση. Η βεβαίωση αυτή φυλάσσεται από το φορολογούμενο και επιδεικνύεται σε οποιοδήποτε έλεγχο. Από την ημερομηνία έναρξης αρχίζουν και οι φορολογικές υποχρεώσεις της επιχείρησης.

Αντίγραφο της βεβαίωσης αυτής κατατίθεται και σε άλλους φορείς (Ασφαλιστικά Ταμεία, Επιμελητήρια, Δήμους κ.λπ.) προκειμένου να γνωστοποιηθούν τα στοιχεία της επιχείρησης και η ημερομηνία έναρξής της, η οποία αποτελεί και την αφετηρία έναρξης των υποχρεώσεών της στους φορείς αυτούς.

Για τους παραπάνω λόγους αλλά και για την ορθή εφαρμογή των φορολογικών διατάξεων, δεν είναι δυνατή η διόρθωση της ημερομηνίας έναρξης της επιχείρησης, και πολύ περισσότερο στη συγκεκριμένη περίπτωση που αυτή λειτουργεί περισσότερο από ένα χρόνο.

Στην περίπτωση που διαπιστωθεί ότι η ημερομηνία έναρξης επιχείρησης δεν είναι αυτή της πρώτης συναλλαγής τότε έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ. 1 του αρ. 4 του ν. 2523/1997 όπως ισχύει.

Β. Δ/ΝΣΗ ΚΩΔΙΚΑ ΒΙΒΛΙΩΝ ΚΑΙ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 4 του Κ.Β.Σ. (π.δ.186/1992) οι επιτηδευματίες εντάσσονται σε κατηγορία βιβλίων του Κώδικα αυτού από την έναρξη των εργασιών τους, όπως ορίζεται στις παραγράφους 2 έως 6 του άρθρου αυτού.

2. Περαιτέρω σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 17 του Κ.Β.Σ. η ενημέρωση των βιβλίων πρώτης και δεύτερης κατηγορίας γίνεται μέχρι τη δέκατη πέμπτη (15η) ημέρα του επόμενου μήνα από την έκδοση ή λήψη του κατά περίπτωση δικαιολογητικού.

3. Επίσης σύμφωνα με τις διατάξεις της υποπερίπτωσης β' της περίπτωσης Α' της παραγράφου 1 του άρθρου 19 του Κ.Β.Σ. ο επιτηδευματίας έχει υποχρέωση να θεωρεί στον αρμόδιο προϊστάμενο Δ.Ο.Υ. πριν από κάθε χρησιμοποίησή τους το βιβλίο εσόδων - εξόδων επί χειρόγραφης τήρησης και τη μηνιαία κατάσταση του βιβλίου εσόδων ¬εξόδων επί μηχανογραφικής τήρησης.

4. Ακόμα σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 19 του Κ.Β.Σ. τα βιβλία του Κώδικα αυτού για τα οποία ορίζεται θεώρησή τους, όταν δεν θεωρούνται πριν από την έναρξη χρησιμοποίησής τους, είναι ως να μην τηρήθηκαν για το μέχρι τη θεώρησή τους χρονικό διάστημα.

5. Τέλος σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου 24 του K.B.Σ. ο επιτηδευματίας που τηρεί βιβλία πρώτης ή δεύτερης κατηγορίας ενημερώνει τα βιβλία της έδρας ή του υποκαταστήματός του μέσα στις προθεσμίες που ορίζουν οι διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 17 του Κώδικα αυτού. Στο τέλος του επόμενου μήνα εκείνου που αφορούν οι οικονομικές πράξεις, εκτυπώνει: α) το βιβλίο αγορών ή εσόδων - εξόδων με δυνατότητα αποθήκευσης αυτών σε ηλεκτρομαγνητικά μέσα, β) μηνιαία κατάσταση, στην οποία εμφανίζονται μόνο τα μηνιαία αθροίσματα των αντίστοιχων στηλών του τηρούμενου βιβλίου αγορών και εσόδων - εξόδων.

6. Από το συνδυασμό των προαναφερόμενων διατάξεων συνάγεται ότι στην εξεταζόμενη περίπτωση, κατά την οποία φυσικό πρόσωπο κατά το έτος 2005 πραγματοποίησε αγορά αγαθών με τιμολόγιο για την άσκηση ατομικής επιχείρησης μερικές ημέρες πριν από την ημερομηνία δήλωσης έναρξης των εργασιών της ατομικής του επιχείρησης, εφόσον το τιμολόγιο αυτό, με το οποίο πραγματοποίησε αγορά αγαθών, το καταχώρησε εμπρόθεσμα στα θεωρημένα ή αθεώρητα βιβλία του Β' κατηγορίας του Κ.Β.Σ., ανάλογα αν αυτά τηρούνται χειρόγραφα ή μηχανογραφικά (δηλαδή μέχρι τη δέκατη πέμπτη -15η - ημέρα του επόμενου μήνα από εκείνον που έλαβε το τιμολόγιο), τότε δεν έχει υποπέσει σε παράβαση των διατάξεων του Κ.Β.Σ. Στην αντίθετη περίπτωση, αν δηλαδή δεν το καταχώρησε εμπρόθεσμα στα θεωρημένα ή αθεώρητα βιβλία του Β' κατηγορίας του Κ.Β.Σ., τότε έχει υποπέσει σε παράβαση μη τήρησης βιβλίων Β' κατηγορίας για το διάστημα από την ημερομηνία λήψης του τιμολογίου μέχρι το τέλος του ίδιου μήνα.

Γ. Δ/ΝΣΗ ΦΠΑ

1. Σύμφωνα με την περίπτωση α' της παραγρ. 1 του άρθρου 32 του Κώδικα Φ.Π.Α. (ν.2859/2000), το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου μπορεί να ασκηθεί εφόσον ο υποκείμενος στο φόρο κατέχει βεβαίωση περί υποβολής δήλωσης έναρξης εργασιών.

2. Η διάταξη αυτή έχει ερμηνευτεί με την 1131481/7043/ΠΟΛ. 1282/23.12.02 εγκύκλιο σύμφωνα με την οποία η δήλωση έναρξης εργασιών πρέπει να έχει υποβληθεί πριν από τη διενέργεια της πρώτης πράξης.

Δικαίωμα έκπτωσης του Φ.Π.Α. έχει ο υποκείμενος για τις πράξεις που πραγματοποίησε μετά τη δήλωση έναρξης εργασιών.

Πράξεις που τυχόν πραγματοποίησε πριν από την υποβολή της ως άνω δήλωσης δεν δημιουργούν δικαίωμα έκπτωσης.

Δ. ΦOPOΛOΓlA ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 30 του ν.2238/1994, ως ακαθάριστο εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις λαμβάνεται το σύνολο των ακαθάριστων εσόδων από τις κάθε είδους εμπορικές συναλλαγές αυτών.

2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις της περ. γ' της παρ. 1 του άρθρου 31 του πιο πάνω νόμου ορίζεται, ότι από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων που τηρούν επαρκή κι ακριβή βιβλία και στοιχεία Β' και Γ' κατηγορίας του Κ.Β.Σ. εκπίπτει η αξία των πρώτων και βοηθητικών υλών που χρησιμοποιήθηκαν, καθώς και των άλλων εμπορεύσιμων αγαθών, στην οποία περιλαμβάνονται και οι ειδικές δαπάνες επεξεργασίας, αποθήκευσης, μεταφοράς, ασφάλειας κ.λπ.

Ειδικά για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία και στοιχεία δεύτερης κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων όταν δεν διενεργούν απογραφή, ως απογραφή λήξης της διαχειριστικής περιόδου λαμβάνεται ποσοστό δέκα τοις εκατό (10%) επί των αγορών της περιόδου αυτής και ως απογραφή έναρξης ποσοστό δέκα τοις εκατό (10%) επί των αγορών της προηγούμενης διαχειριστικής περιόδου. Αν προαιρετικά έχει διενεργηθεί απογραφή έναρξης και λήξης, για τον προσδιορισμό του καθαρού εισοδήματος λαμβάνονται υπόψη τα δεδομένα αυτών, με την προϋπόθεση ότι θα συνεχισθεί η σύνταξη των απογραφών για μια τριετία από τη σύνταξη της πρώτης προαιρετικής απογραφής λήξης. Αν δεν τηρηθεί η υποχρέωση αυτή, επιβάλλονται οι προβλεπόμενες από τις διατάξεις του Ν.2523/1997 κυρώσεις για τη μη σύνταξη απογραφής.

3. Εξάλλου, με τις διατάξεις της παρ. 15 του ίδιου άρθρου και νόμου ορίζεται, ότι οι εκπτώσεις των προηγούμενων παραγράφων ενεργούνται με την προϋπόθεση ότι τα ποσά αυτών έχουν αναγραφεί στα βιβλία της επιχείρησης.

4. Από τα ανωτέρω συνάγεται ότι στην περίπτωση που ατομική επιχείρηση η οποία τηρεί βιβλία Β' κατηγορίας του ΚΒΣ λάβει τιμολόγια αγοράς εμπορευμάτων από προμηθευτή της, με ημερομηνία έκδοσης προγενέστερη της ημερομηνίας έναρξης εργασιών της κατά δεκαπέντε ημέρες, αφενός μεν η επιχείρηση από την πώληση των εν λόγω ειδών θα αποκτήσει εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις κατά ρητή διατύπωση των διατάξεων της παρ.1 του άρθρου 30 του ν. 2238/1994 κι αφετέρου το κόστος πωληθέντων των ειδών αυτών θα εκπέσει από τα ακαθάριστα έσοδά της σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. γ' της παρ. 1 του άρθρου 31 του ίδιου νόμου υπό την προϋπόθεση ότι το ποσό αυτό να έχει αναγραφεί στα βιβλία της επιχείρησης σύμφωνα με την παρ. 15 του ίδιου άρθρου και νόμου.

Ε. Δ/ΝΣΗ ΕΛΕΓΧΟΥ

Ύστερα από τα παραπάνω, κατά τον έλεγχο της εξεταζόμενης υπόθεσης θα ληφθούν υπόψη όλες οι πιο πάνω διατάξεις και επεξηγήσεις, σε συνδυασμό με τα πραγματικά δεδομένα.

Έτσι, εφόσον έγινε έκπτωση του ΦΠΑ εισροών με βάση τα τιμολόγια αγοράς που λήφθηκαν πριν την έναρξη εργασιών της επιχείρησης, οι οικείες δηλώσεις ΦΠΑ είναι ανακριβείς και θα καταλογισθούν από τον έλεγχο οι σχετικές διαφορές με τους προβλεπόμενους πρόσθετους φόρους.

Περαιτέρω, σε περίπτωση εμπρόθεσμης καταχώρησης των παραπάνω τιμολογίων στα τηρούμενα βιβλία, κατά τα αναφερόμενα παραπάνω στο Κεφ. Β’ δεν τίθεται θέμα παραβάσεων του Κ.Β.Σ. και εφαρμόζονται τα αναφερόμενα στο Κεφ. Δ' ως προς την φορολογία εισοδήματος.

Σε περίπτωση όμως μη εμπρόθεσμης καταχώρησης των πιο πάνω τιμολογίων, τότε θα καταλογισθεί παράβαση για μη τήρηση βιβλίων, όπως επίσης στο κεφάλαιο Β' αναφέρεται και συγχρόνως θα τεθεί και θέμα κύρους των βιβλίων, το οποίο και θα κριθεί κατά τις οικείες διατάξεις του Κ.Β.Σ. (σχετ. άρθρο 30 Κ.Β.Σ.). Σε τυχόν δε περίπτωση που τελικώς τα βιβλία απορριφθούν, θα εφαρμοσθούν πλέον οι διατάξεις περί εξωλογιστικού προσδιορισμού των αποτελεσμάτων (άρθρο 30,32 ν.2238/94).