Αθήνα, 27 Μαΐου 2008

Αριθ. πρωτ.: 1017417/10264/Β0012

ΘΕΜΑ: «Μετατροπή» Ε.Π.Ε. σε ομόρρυθμη ή ετερόρρυθμη εταιρεία.

ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

1. Με τις διατάξεις των άρθρων 51 και 53 του ν.3190/1955 προβλέπεται η μετατροπή ανώνυμης εταιρείας σε Ε.Π.Ε. και ομόρρυθμης ή ετερόρρυθμης εταιρείας σε Ε.Π.Ε., αντίστοιχα, αλλά δεν προβλέπεται η μετατροπή της Ε.Π.Ε. σε άλλη, κατώτερης μορφής, εταιρεία.

2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις του πρώτου εδαφίου της παρ.6 του άρθρου 106 του ν.2238/1994 σε συνδυασμό με αυτές του τελευταίου εδαφίου της ίδιας αυτής παραγράφου, ορίζεται, ότι σε περίπτωση διάλυσης εταιρείας περιορισμένης ευθύνης θεωρείται ως κέρδος, φορολογούμενο στο όνομα του νομικού προσώπου, το ποσό που λαμβάνουν οι εταίροι πέραν του πράγματι καταβληθέντος και μη επιστραφέντος σε αυτούς κεφαλαίου και των κερδών που έχουν υπαχθεί σε φορολογία με βάση τις διατάξεις του νόμου αυτού.

3. Επίσης, με τις διατάξεις της περ.ζ' της παρ.3 του άρθρου 28 του ν.2238/1994 ορίζεται, ότι και η πραγματοποιηθείσα αυτόματη υπερτίμηση του πάγιου κεφαλαίου που χρησιμοποιείται στην επιχείρηση, καθώς και η υπερτίμηση που δεν πραγματοποιήθηκε, εφόσον αυτή έχει περιληφθεί στην απογραφή θεωρείται ως εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις. Κατά τον υπολογισμό του υπερτιμήματος από την πώληση ακινήτου, εξαιρουμένου του υπερτιμήματος που προκύπτει από την αναγκαστική απαλλοτρίωση ακινήτου, ως τιμή πώλησης δεν δύναται να ληφθεί ποσό μικρότερο της αξίας, όπως αυτή προσδιορίζεται σύμφωνα με τις διατάξεις περί φορολογίας μεταβιβάσεως ακινήτων.

4. Με τα αρ. πρωτ. 1009799/10191/Β0012/26.02.2004, 1088651/10955ΠΕ/ Β0012/2.02.2004 έγγραφά μας έχει γίνει δεκτό ότι εταιρεία περιορισμένης ευθύνης δεν μπορεί να μετατραπεί σε ομόρρυθμη ή ετερόρρυθμη εταιρεία, αντίστοιχα, ως μη προβλεπόμενη η μετατροπή αυτή από τις διατάξεις κάποιου νόμου και κατά συνέπεια, θα πρέπει να λυθεί η Ε.Π.Ε. και να συσταθεί η ομόρρυθμη ή ετερόρρυθμη εταιρεία. Στην περίπτωση αυτή θα υπαχθεί σε φορολογία στο όνομα της Ε.Π.Ε. ό,τι πάρουν οι εταίροι πέραν του πράγματι καταβληθέντος κεφαλαίου και των κερδών που έχουν υπαχθεί σε φορολογία, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.6 του άρθρου 106 του Κ.Φ.Ε.. Επιπλέον, σε περίπτωση που η υπόψη Ε.Π.Ε. έχει ακίνητα, υποχρεούται αυτή κατά την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 107 του ν.2238/1994, να συμπεριλάβει μαζί με τα τυχόν άλλα εισοδήματά της και την υπεραξία που θα προκύψει από τη διανομή των ακινήτων της.

5. Κατόπιν τηλεφωνικής επικοινωνίας και από τα στοιχεία της σχετικής αίτησής σας προκύπτει ότι ατομική επιχείρηση μετατράπηκε σε Ε.Π.Ε. κατά τη διάρκεια της χρήσης 2002, εισφέροντας ακίνητο, με τις διατάξεις του ν.2166/1993. Στη συνέχεια η εν λόγω εταιρεία, η πρώτη χρήση της οποίας ήταν υπερδωδεκάμηνη με ημερομηνία λήξης στις 31.12.2003, απόκτησε άλλο ένα ακίνητο και εντός του 2008 προτίθεται να μετατραπεί σε ομόρρυθμη ή ετερόρρυθμη εταιρεία με τις γενικές διατάξεις.

6. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι η εν λόγω Ε.Π.Ε. δεν μπορεί να μετατραπεί σε ομόρρυθμη ή ετερόρρυθμη εταιρεία και κατά συνέπεια θα πρέπει να λυθεί και στη συνέχεια να συσταθεί η ομόρρυθμη ή ετερόρρυθμη εταιρεία. Στην περίπτωση αυτή, θα έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ.6 του άρθρου 106 του Κ.Φ.Ε. και επιπλέον, η εν λόγω εταιρεία θα πρέπει να υποβάλει δήλωση φορολογίας εισοδήματος, σύμφωνα με τις διατάξεις της περ.γ' της παρ.2 του άρθρου 107 του ν.2238/1994, στην οποία θα συμπεριλάβει και την τυχόν υπεραξία που θα προκύψει από τη διανομή των ακινήτων της.

Τέλος, σας γνωρίζουμε ότι υπάρχει υποχρέωση σύνταξης απογραφής λήξης κατά το χρόνο λύσης της εταιρείας (έναρξη της εκκαθάρισης), η οποία θα αποτελέσει και την απογραφή έναρξης της διαχειριστικής περιόδου που θα περιλαμβάνει το χρονικό διάστημα που θα διαρκέσει η εκκαθάριση.

ΚΩΔΙΚΑΣ ΒΙΒΛΙΩΝ ΚΑΙ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β' της παραγράφου 16 του άρθρου 12 και της παραγράφου 4 του άρθρου 13 του Κ.Β.Σ. - π.δ.186/1992, για τις πωλήσεις, μεταξύ άλλων, ακινήτων δεν απαιτείται η έκδοση φορολογικού στοιχείου (Τ.Π. - Δ.Α. ή Α.Λ.Π.) εφόσον συντάσσονται συμβόλαια μεταβίβασης.

ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΚΕΦΑΛΑΙΟΥ

Σύμφωνα με τη διάταξη της παραγράφου 1 του άρθρου 1 του α.ν. 1521/1950, όπως ισχύει, σε κάθε μεταβίβαση ακινήτου ή εμπραγμάτου επί ακινήτου δικαιώματος με αντάλλαγμα επιβάλλεται φόρος ο οποίος υπολογίζεται με σταθερό συντελεστή επί της φορολογητέας αξίας του.

Κατά την έννοια της διάταξης του άρθρου 1 του α.ν. 1521/1950, για την επιβολή του φόρου μεταβίβασης απαιτείται η καταρτιζόμενη σύμβαση να αφορά σε «μετάθεση» εμπραγμάτου δικαιώματος εκ μέρους του ενεργούντος τη μεταβίβαση προς άλλο πρόσωπο (φυσικό ή νομικό).

Σε συμφωνία με τα προαναφερθέντα, εφόσον η συγκεκριμένη περίπτωση μετατροπής εταιρείας περιορισμένης ευθύνης σε ομόρρυθμη ή ετερόρρυθμη εταιρεία ανήκει στις περιπτώσεις των μη ρυθμισμένων στο Νόμο μετασχηματισμών (καταχρηστικοί μετασχηματισμοί) οι οποίοι επιτυγχάνονται με μέσα του κοινού δικαίου και όχι του εταιρικού (π.χ. στις περιπτώσεις καταχρηστικών μετατροπών, λύση και εκκαθάριση της μετατρεπόμενης εταιρείας, διανομή της περιουσίας της, ίδρυση νέας εταιρείας και εισφορά των διανεμηθέντων περιουσιακών στοιχείων), εφόσον στην περιουσία υπάρχουν ακίνητα, η εισφορά τους στη συνιστώμενη εταιρεία υπάγεται στην έννοια του όρου μεταβίβαση και συνεπώς οφείλεται Φ.Μ.Α..