ΘΕΜΑ: «Παροχή διευκρινίσεων για την παραγραφή απαιτήσεων κατά του Δημοσίου που πηγάζουν από φόρο, τέλος ή εισφορά που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, καθώς και από κάθε άλλη διάταξη νόμου, για τις οποίες έχει εκδοθεί τίτλος πληρωμής.»

Με την παρούσα εγκύκλιο παρέχονται διευκρινίσεις για το χρονικό σημείο έναρξης της παραγραφής απαιτήσεων του φορολογουμένου κατά του Δημοσίου που πηγάζουν από φόρο, τέλος ή εισφορά που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΚΦΔ, καθώς και από κάθε άλλη διάταξη νόμου, για τις οποίες έχει εκδοθεί τίτλος πληρωμής.

Αναλυτικότερα:

1. Με το άρθρο 1 του ΚΦΔ ορίζεται ότι ο Κώδικας καθορίζει τη διαδικασία προσδιορισμού (βεβαίωσης) και είσπραξης των εσόδων του Δημοσίου που ορίζονται στο άρθρο 2, καθώς και τις κυρώσεις για τη μη συμμόρφωση με τη νομοθεσία, η οποία ρυθμίζει τα έσοδα αυτά.

2. Με την παρ. 4 του άρθρου 42 ΚΦΔ ορίζεται ότι η αξίωση για επιστροφή φόρου, ο οποίος καταβλήθηκε αχρεωστήτως, παραγράφεται κατά τον χρόνο που παραγράφεται το δικαίωμα της Φορολογικής Διοίκησης για έκδοση πράξης προσδιορισμού φόρου, σύμφωνα με τις παρ. 1 και 2 του άρθρου 36 αναφορικά με την αντίστοιχη φορολογική υποχρέωση από την οποία πηγάζει η αξίωση προς επιστροφή.

Ειδικά για την παραγραφή της αξίωσης για επιστροφή φόρου που προκύπτει ότι καταβλήθηκε αχρεωστήτως ως αποτέλεσμα έκδοσης πράξης για την ακύρωση ή την τροποποίηση άμεσου προσδιορισμού ή πράξης προσδιορισμού του φόρου ή πράξης επιβολής προστίμου, σύμφωνα με το άρθρο 63Β του ΚΦΔ, ορίζεται ότι παρατείνεται κατά ένα (1) έτος από την ημερομηνία έκδοσης της πράξης ακύρωσης ή τροποποίησης, εφόσον η πράξη ακύρωσης ή τροποποίησης εκδίδεται εντός του τελευταίου έτους της προθεσμίας παραγραφής ή μετά από τη συμπλήρωση του χρόνου παραγραφής κατά τις παρ. 1 και 2 του άρθρου 36.

3. Με την παρ. 1 του άρθρου 36 ΚΦΔ ορίζεται ότι η Φορολογική Διοίκηση μπορεί να προβεί σε έκδοση πράξης διοικητικού, εκτιμώμενου ή διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εντός πέντε (5) ετών από τη λήξη του έτους, εντός του οποίου λήγει η προθεσμία υποβολής δήλωσης, καθώς και ότι στις περιπτώσεις που για κάποια φορολογία προβλέπεται η υποβολή περισσότερων δηλώσεων, η έκδοση της πράξης μπορεί να γίνει εντός πέντε (5) ετών από τη λήξη του έτους, εντός του οποίου λήγει η προθεσμία υποβολής της τελευταίας δήλωσης. Περαιτέρω, με την παρ. 2 του άρθρου 36 ΚΦΔ ρυθμίζεται κατά τα ειδικά αναφερόμενα σε αυτή, η παράταση της περιόδου που αναφέρεται στην παρ. 1 στις εξής περιπτώσεις :

α) εάν εντός του πέμπτου έτους της προθεσμίας παραγραφής, υποβάλλεται αρχική ή τροποποιητική δήλωση ή περιέρχονται σε γνώση της Φορολογικής Διοίκησης νέα στοιχεία κατά την έννοια της παρ. 5 του άρθρου 25 ΚΦΔ σε υπόθεση που έχει διενεργηθεί πλήρης έλεγχος ή σε κάθε άλλη περίπτωση περιέρχονται σε γνώση της Φορολογικής Διοίκησης πληροφορίες από οποιαδήποτε πηγή εκτός Φορολογικής Διοίκησης, από τις οποίες προκύπτει φορολογική οφειλή,

β) εάν ζητηθούν πληροφορίες από χώρα της αλλοδαπής,

γ) εάν ασκηθεί ενδικοφανής προσφυγή, ένδικο βοήθημα ή μέσο,

δ) εάν υπάρχει προθεσμία υποβολής αιτήματος Διαδικασίας Αμοιβαίου Διακανονισμού (ΔΑΔ) του άρθρου 63Α ΚΦΔ, καθώς επίσης και εάν υποβληθεί τέτοιο αίτημα και εάν εκδοθεί απόφαση Αμοιβαίου Διακανονισμού,

ε) εάν υποβληθεί αίτηση για ακύρωση ή τροποποίηση, σύμφωνα με το άρθρο 63Β ή ακυρωθεί ή τροποποιηθεί άμεσος προσδιορισμός φόρου, πράξη προσδιορισμού φόρου ή πράξη επιβολής προστίμου χωρίς αίτηση του φορολογούμενου, σύμφωνα με το άρθρο 63Β ΚΦΔ.

4. Με τις παρ. 1 και 5 του άρθρου 3 της Α. 1123/2023 απόφασης του Διοικητή της ΑΑΔΕ (Β' 5037), που έχει εκδοθεί κατ’ εξουσιοδότηση της παρ. 1 του άρθρου 30 και της παρ. 5 του άρθρου 42 ΚΦΔ, ορίζεται ότι κάθε απαίτηση του φορολογούμενου που προκύπτει βάσει δήλωσης ή πράξης προσδιορισμού φόρου ή άλλης πράξης ή οριστικής δικαστικής απόφασης, ή απόφασης της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών δημιουργεί ατομικό φύλλο έκπτωσης (ΑΦΕΚ), καθώς και ότι το εκκαθαρισμένο ΑΦΕΚ από το οποίο προκύπτει επιστροφή φόρου που εισπράχθηκε αχρεώστητα, αποτελεί οριστικό τίτλο πληρωμής της σχετικής απαίτησης του φορολογούμενου.

5. Για την διαδικασία έκπτωσης των λοιπών εσόδων που έχουν βεβαιωθεί και δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΚΦΔ εφαρμόζονται οι διατάξεις των άρθρων 98 και επόμενα του π.δ.16/1989 (Α'6).

Ως προς τις απαιτήσεις για την επιστροφή ποσών που έχουν καταβληθεί αχρεώστητα και δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΚΦΔ, με τις διατάξεις του άρθρου 102 του π.δ. 16/1989 (Α'6) ορίζεται ότι τίτλο πληρωμής αποτελεί το πρώτο αντίτυπο του ΑΦΕΚ μετά την καταχώριση του αποτελέσματος της εκκαθάρισης αυτού στο βιβλίο «Επιστροφών και Διαγραφών» η οποία συντελείται με την απόδοση Αριθμού Βιβλίου Καταχώρισης Ταμείου (ΑΒΚΤ).»

6. Περαιτέρω, με τη διάταξη της παρ. 6 του άρθρου 140 ν. 4270/2014 (Α'143 - δημόσιο λογιστικό) ορίζεται μεταξύ άλλων ότι χρηματική απαίτηση κατά του Δημοσίου, για την οποία έχει εκδοθεί τίτλος πληρωμής, υπόκειται σε πενταετή παραγραφή, που αρχίζει από την έκδοση του τίτλου πληρωμής.

7. Από τις ανωτέρω αναφερόμενες διατάξεις προκύπτει ότι ο ΚΦΔ ρυθμίζει το ζήτημα της παραγραφής της αξίωσης για επιστροφή φόρου, τέλους ή εισφοράς που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του και κατ’ εφαρμογή των διατάξεων της Α.1123/2023 Απόφασης του Διοικητή της ΑΑΔΕ για την απαίτηση για επιστροφή εκδίδεται τίτλος πληρωμής. Εντούτοις, ο ΚΦΔ δεν περιλαμβάνει διάταξη με την οποία να ρυθμίζεται το ειδικότερο ζήτημα της παραγραφής απαιτήσεων μετά την έκδοση του τίτλου πληρωμής. Το ζήτημα αυτό, ωστόσο, ρυθμίζεται από τη διάταξη της παρ. 6 του άρθρου 140 του ν. 4270/2014, η οποία ελλείψει ειδικής ρύθμισης του ΚΦΔ, τυγχάνει εφαρμογής και για τις απαιτήσεις που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΚΦΔ.

8. Με μόνη την έκδοση του ΑΦΕΚ δεν προσδιορίζεται κατά ποσό η απαίτηση του φορολογούμενου για την επιστροφή του ποσού που καταβλήθηκε αχρεώστητα, αλλά απαιτείται η εκκαθάριση αυτού και επομένως η έκδοση του ΑΦΕΚ έχει την έννοια του τίτλου πληρωμής κατά την παρ. 6 του αρ. 140 του ν.4270/2014 μετά την εκκαθάρισή του.

9. Ως εκ τούτου, οι απαιτήσεις που πηγάζουν από αχρεωστήτως καταβληθέντα φόρο, τέλος ή εισφορά που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΚΦΔ, καθώς και από κάθε άλλη διάταξη νόμου για τις οποίες έχει εκδοθεί τίτλος πληρωμής, παραγράφονται μετά την πάροδο πενταετίας από την εκκαθάριση του ΑΦΕΚ.

Ο ΔΙΟΙΚΗΤΗΣ ΤΗΣ ΑΝΕΞΑΡΤΗΤΗΣ ΑΡΧΗΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ

ΓΕΩΡΓΙΟΣ ΠΙΤΣΙΛΗΣ