Του Δημήτρη Σταματόπουλου

Επίτιμου Γενικού Διευθυντή Φορολογίας
 του Υπουργείου Οικονομικών
Διδάκτορα του Παντείου Πανεπιστημίου,
Συγγραφέα Φορολογικού Δικαίου

Ένα θέμα το οποίο αναδεικνύει αρνητικά η υποχρέωση διαβίβασης δεδομένων στην πλατφόρμα myDATA είναι η δυνατότητα έκδοσης τιμολογίων μέχρι την 15^η ημέρα του επόμενου μήνα από το μήνα που αφορούν. Αναφερόμαστε στο θέμα αυτό με μόνο ένα σκοπό: Να βρεθεί χρηστική και μη γραφειοκρατική λύση.

Η ανάγκη να διευκολύνονται οι επιχειρήσεις στο οργανωτικό μέρος γενικά και ειδικότερα στον τρόπο έκδοσης και καταχώρησης των εσόδων τους χωρίς οι ρυθμίσεις του Δημοσίου να δημιουργούν πρόσθετα προβλήματα σε απλά και δοκιμασμένα θέματα είναι κοινά αποδεκτή και θα μπορούσαμε να πούμε πως πρέπει να συμπεριλαμβάνεται στις αρχές καλής φορολογικής διοίκησης εκ μέρους του κράτους.

Οι θεσμοθετημένες ρυθμίσεις για την πλατφόρμα myDATA όπου ανεβαίνουν τα δεδομένα των επιχειρήσεων επιβάλλεται να είναι ευέλικτες και να προσαρμόζονται διαρκώς με ένα και μόνο σκοπό: Το Δημόσιο να λαμβάνει όλα τα δεδομένα που κρίνονται απαραίτητα με σκοπό τον περιορισμό της φοροδιαφυγής χωρίς υπέρμετρη γραφειοκρατία, αλλά και χωρίς να εμποδίζει τη λογιστική οργάνωση των επιχειρήσεων και την ταξινόμηση των εσόδων τους στο μήνα ή στο έτος που θεωρούνται ότι ανήκουν και είναι δεδουλευμένα.

Ένα θέμα που τείνει να γίνει μεγάλο είναι ο χρόνος έκδοσης των τιμολογίων στο τέλος κάθε μήνα. Οι επιχειρήσεις πουλάνε και παραδίδουν καθημερινά αγαθά με δελτία αποστολής τα οποία συγκεντρώνουν και τιμολογούν στο τέλος του μήνα. Ακόμα για τις επιχειρήσεις ιδιωτικών τεχνικών έργων επιμετρούνται προσωρινά ή οριστικά εκτελεσθέντα έργα και τιμολογούνται επίσης στο τέλος του μήνα. Άλλες επιχειρήσεις συνεχιζόμενων παροχών υπηρεσιών ή παροχής υπηρεσιών μέσω συμβάσεων στο τέλος του μήνα προβαίνουν σε κοστολόγηση των προσφερθεισών υπηρεσιών για να τιμολογήσουν στο τέλος του μήνα.

Τα λογιστήρια των επιχειρήσεων, για παράδειγμα, από την 31η ημέρα του μήνα Μαρτίου και μέχρι την 15^η ημέρα του επομένου μήνα (15/4) διενεργούσαν τους αναγκαίους υπολογισμούς και επαληθεύσεις, συνέτασσαν το τιμολόγιο και ανέγραφαν ως ημερομηνία έκδοσης επί αυτού την 31η Μαρτίου. Αυτό προβλεπόταν ρητά στις πολύ τυπικές διατάξεις του ΚΒΣ και ουδείς το αμφισβητούσε. Με την εισαγωγή των ΕΛΠ είναι γεγονός ότι επήλθε μία σύγχυση, πλην όμως η αγορά και η διοικητική πρακτική έκανε αποδεκτό αυτόν τον τρόπο έκδοσης. Ο τρόπος αυτός σημειωτέων, όχι μόνο δεν ζημιώνει το Δημόσιο αλλά αντιθέτως το ωφελεί καθώς τα έσοδα και ο ΦΠΑ εντάσσονται στο μήνα που αναλογούν και αποδίδονται στο Δημόσιο νωρίτερα. Ακόμα με τον τρόπο αυτό  οι σοβαρές και καλά οργανωμένες επιχειρήσεις καθώς και οι μεγάλες επιχειρήσεις διαθέτουν τα στοιχεία εσόδων τους ταξινομημένα στο μήνα που ανήκουν και έχουν συγκριτικά στοιχεία με το παρελθόν για την λειτουργία της μονάδας τους στο χρόνο που προκύπτουν τα δεδουλευμένα έσοδα τους..

Τώρα με τη διαδικασία διαβίβασης των δεδομένων στην πλατφόρμα myDATA προέκυψε θέμα με τον πραγματικό χρόνο που εκδίδονται και ανεβαίνουν τα τιμολόγια αυτού του τύπου. Αναλυτικότερα, εφόσον ένα τιμολόγιο εκδοθεί νόμιμα π.χ. στις 15/4 για το μήνα Μάρτιο, τότε από την ΑΑΔΕ ζητείται να εκδοθεί με ημερομηνία έκδοσης 15/4, να διαβιβαστεί στις 15/4, να καταχωρηθεί στις 15/4 και για να αντιμετωπίσει η επιχείρηση την κατάταξη των εσόδων στις 31/3, δηλαδή στο μήνα Μάρτιο που αναλογούν και είναι δεδουλευμένα, θα πρέπει να πραγματοποιήσει εγγραφές προβλέψεων και τακτοποίησης εσόδων, γεγονός που σημαίνει διπλή δουλειά και γραφειοκρατία.

Με την υιοθέτηση της θέσης που υποστηρίζεται για τα MyDATA και την ουσιαστική αδυναμία των επιχειρήσεων να αναγράφουν ως ημερομηνία έκδοσης των παραστατικών την ημερομηνία της τελευταίας ημέρας του προηγούμενου μήνα (καθώς ενδέχεται να τεθούν θέματα εκπρόθεσμης διαβίβασης παραστατικών στην πλατφόρμα myDATA), ζημιώνονται χρονικά τα κρατικά έσοδα καθώς θα αποδίδεται με καθυστέρηση ενός μηνός ο ΦΠΑ, οι παρακρατούμενοι φόροι εισοδήματος και άλλοι συνεισπραττόμενοι φόροι. Περαιτέρω και σπουδαιότερο, με τον τρόπο αυτό δυσχεραίνεται η λειτουργία των επιχειρήσεων οι οποίες επιθυμούν να διαθέτουν τα στοιχεία των εσόδων τους ταξινομημένα στο μήνα που ανήκουν και να έχουν συγκριτικά στοιχεία με το παρελθόν για τη λειτουργία της μονάδας τους στο χρόνο που προκύπτουν τα δεδουλευμένα έσοδα τους. Επίσης, δεν διευκολύνεται η λειτουργία των επιχειρήσεων οι οποίες επιδιώκουν να είναι συνεπείς και με άλλες υποχρεώσεις τους που επιβάλλονται από τη λογιστική επιστήμη, από τα διεθνή λογιστικά πρότυπα, από το χρηματιστήριο, από τις τράπεζες, από αναπτυξιακούς νόμους και το κυριότερο με το στόχο να έχουν οι μέτοχοι, οι εταίροι και το διοικητικό τους συμβούλιο ή η διαχείριση αυτών, την πορεία των εσόδων στο χρόνο και μήνα που αναλογούν για να λαμβάνουν αποφάσεις διοίκησης και διόρθωσης της πορείας τους εάν αυτό απαιτείται.

Ακολούθως θα αναλύσουμε τι προβλέπει το νομοθετικό περιβάλλον και εάν υπάρχει μια απλή λύση στο θέμα αυτό ή εάν δεν υπάρχει τότε θα πρέπει να επέμβει η πολιτική ηγεσία για να λύσει νομοθετικά αυτό το πρόβλημα. Αναλυτικά:

1.Σύμφωνα με το άρθρο 11 του ν. 4308/2014 (ΕΛΛΗΝΙΚΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ) ορίζονται σχετικά με το χρόνο έκδοσης του τιμολογίου τα εξής:

«1. Η υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου γεννάται κατά το χρόνο που πραγματοποιείται η αποστολή ή παράδοση των αγαθών ή των υπηρεσιών.

2. Ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου καθορίζεται ως εξής:

α) Σε περίπτωση πώλησης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών, τιμολόγιο εκδίδεται το αργότερο μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα της παράδοσης ή αποστολής αγαθών ή της ολοκλήρωσης της υπηρεσίας, κατά περίπτωση.

β) Σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής αγαθών, υπηρεσίας ή κατασκευής έργου, το τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα από την περίοδο στην οποία μέρος της σχετικής αμοιβής καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί ή το μέρος του έργου που έχει ολοκληρωθεί.

γ) Σε περίπτωση απόκτησης δικαιώματος λήψης υπηρεσίας, με την απόκτηση του δικαιώματος αυτού.

δ) Στην περίπτωση έκδοσης συγκεντρωτικού τιμολογίου της παρ. 3 του άρθρου 10, το συγκεντρωτικό τιμολόγιο εκδίδεται το αργότερο μέχρι τη 15η του επόμενου μήνα από το μήνα εντός του οποίου πραγματοποιήθηκε το πρώτο γεγονός πώλησης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών που συμπεριλαμβάνεται στο συγκεντρωτικό τιμολόγιο.

ε) Ειδικά, όταν ο αγοραστής των αγαθών ή υπηρεσιών είναι το Δημόσιο ή νομικό πρόσωπο δημοσίου δικαίου, το τιμολόγιο δύναται να εκδίδεται μέχρι το τέλος της ετήσιας περιόδου μέσα στην οποία έγινε η παράδοση ή η αποστολή των αγαθών ή η παροχή των υπηρεσιών ή η πιστοποίηση δημόσιων έργων ή η οριστικοποίηση της συναλλαγής από τον αγοραστή, κατά περίπτωση.»

2. Στο περιεχόμενο του τιμολογίου, εκτός των άλλων, και συγκεκριμένα στις περιπτώσεις α΄ και ζ΄ της παρ. 1 του άρθρου 9 του ν.4308/2014 ΕΛΛΗΝΙΚΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ ορίζεται ότι:

«1. Το τιμολόγιο φέρει υποχρεωτικά τις ακόλουθες ενδείξεις:

α) Την ημερομηνία έκδοσης του τιμολογίου.

…..

ζ) Την ημερομηνία κατά την οποία πραγματοποιήθηκε ή ολοκληρώθηκε η παράδοση αγαθών ή η παροχή υπηρεσιών, εφόσον η ημερομηνία αυτή δεν συμπίπτει με την ημερομηνία έκδοσης του τιμολογίου». …»

3. Επίσης το ίδιο ορίζεται στο άρθρο 226 της Οδηγίας 2006/112/ΕΚ ΤΟΥ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟΥ της 28ης Νοεμβρίου 2006 σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας, όπως ισχύει κωδικοποιημένη. Αναλυτικότερα, σχετικά με το περιεχόμενο των τιμολογίων ορίζεται, εκτός των άλλων ενδείξεων ότι πρέπει να αναγράφεται η ημερομηνία έκδοσης του τιμολογίου και στην περίπτωση 7 ακόμα ορίζεται ότι αναγράφεται και « η ημερομηνία κατά την οποία πραγματοποιήθηκε ή ολοκληρώθηκε η παράδοση αγαθών ή η παροχή υπηρεσιών ή η ημερομηνία κατά την οποία καταβλήθηκε η προκαταβολή που αναφέρεται στο άρθρο 220, σημεία 4) και 5), εφόσον η εν λόγω ημερομηνία είναι καθορισμένη και διαφέρει από την ημερομηνία έκδοσης του τιμολογίου,»

4. Ακόμα αναφέρουμε και την παρ.11.2.13 της εγκυκλίου ΠΟΛ.1003/2015 με τις ερμηνευτικές οδηγίες εφαρμογής των διατάξεων περί ΕΛΠ όπου ορίζονται τα εξής: «11.2.13. Με δεδομένες τις νομικές ρυθμίσεις περί του χρόνου έκδοσης τιμολογίων και τη σχετική πρακτική πριν την ψήφιση του Ν. 4308/2014, οι οντότητες έχουν ήδη οργανώσει τη σχετική διαδικασία για έκδοση των σχετικών παραστατικών εντός της εκάστοτε κλειόμενης χρήσης. Διευκρινίζεται ότι ο παρών νόμος παρέχει το δικαίωμα (χωρίς υποχρέωση) έκδοσης του τιμολογίου πώλησης μέχρι την 15 Ιανουαρίου του επόμενου έτους. Συνεπώς, οι οντότητες δύνανται, τηρώντας αυτό το νόμο, να συνεχίσουν τη διαδικασία έκδοσης τιμολογίων που ήδη εφαρμόζουν.»

5. ΣΥΜΠΕΡΑΣΜΑ

Διαπιστώνουμε λοιπόν, από το όλο πλέγμα των ως άνω ισχυουσών διατάξεων και της Ευρωπαϊκής Οδηγίας, ότι είναι δυνατόν (επιτρέπεται και όχι υποχρεωτικό) να εκδοθεί το τιμολόγιο που αφορά π.χ. το μήνα Μάρτιο μέχρι και τη 15^η ημέρα του επόμενου μήνα, δηλαδή στο παράδειγμα μας μέχρι 15/4. Αυτό είναι βέβαιο και δεν επιδέχεται ουδεμίας αμφισβήτησης.

Η άποψη που έχει εκφραστεί ότι οι δύο ημερομηνίες αναφέρονται σε μελλοντικές πράξεις δεν βρίσκει έρεισμα στις διατάξεις, αφού ρητά αναφέρεται ότι στο τιμολόγιο αναγράφεται η ημερομηνία έκδοσης και η «ημερομηνία κατά την οποία πραγματοποιήθηκε ή ολοκληρώθηκε η παράδοση αγαθών ή η παροχή υπηρεσιών, εφόσον η ημερομηνία αυτή δεν συμπίπτει με την ημερομηνία έκδοσης του τιμολογίου». Ρητά προκύπτει ότι ο νομοθέτης και η ευρωπαϊκή οδηγία αναφέρονται σε ημερομηνία πραγματοποιήθηκε ήδη ή ολοκληρώθηκε ήδη η παράδοση αγαθών ή η παροχή υπηρεσιών, διαφορετικά θα ανέφεραν μελλοντικό χρόνο αναγράφοντας την ημερομηνία που θα πραγματοποιηθεί ή θα ολοκληρωθεί η παράδοση αγαθών ή η παροχή υπηρεσιών.

Ως συνέχεια των ανωτέρω κρίνουμε σκόπιμο να σημειώνουμε ότι οι φορολογικές διατάξεις ερμηνεύονται στενά γραμματικά. Η στενή ερμηνεία των φορολογικών διατάξεων ακολουθείται όχι μόνο από την πάγια νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας (αποφάσεις ΣτΕ 2312/1992, 3113/1989, 192/1983) αλλά και από τη νομολογία του ΔΕΕ (πρώην ΔΕΚ), απορρέει δε από την αρχή της νομιμότητας του φόρου (άρθ. 78 Συντάγματος).

Είναι γεγονός ότι οι δύο ημερομηνίες επί των τιμολογίων δεν έχουν εξειδικευτεί ερμηνευτικά και στην εφαρμογή τους μπορεί να τεθεί ο προβληματισμός αναφορικά με το λεκτικό με το οποίο θα αναγράφεται η δεύτερη ημερομηνία (η ημερομηνία που πραγματοποιήθηκε ή ολοκληρώθηκε η παράδοση αγαθών ή η παροχή υπηρεσιών). Η ημερομηνία αυτή θα μπορούσε να αναφέρεται ως ημερομηνία ολοκλήρωσης ή ημερομηνία υπηρεσιών ή ημερομηνία εσόδων και συνολικά ως Ημερομηνία Εσόδων.

Έτσι το τιμολόγιο του παραδείγματος θα έφερε δύο ημερομηνίες:

• Ημερομηνία έκδοσης 15/4
• Ημερομηνία εσόδων 31/3

Αντιστοίχως πρέπει να γίνει και η υποδοχή στην πλατφόρμα MyDATA με τη χρήση των δύο ημερομηνιών.

Κατόπιν όλων αυτών και επειδή  στα MyDATA η αποστολή των τιμολογίων αναζητάτε να γίνεται σε πραγματικό χρόνο έκδοσης – συμπλήρωσης των τιμολογίων και για το συγκεκριμένο θέμα ΔΕΝ πρέπει να ανατραπεί ούτε το νομοθετικό περιβάλλον, ούτε η λογιστική πρακτική, ούτε η ορθή οργάνωση των επιχειρήσεων, επιβάλλεται να τροποποιηθεί ο τρόπος καταχώρησης – υποδοχής στο μηχανογραφικό εργαλείο συγκέντρωσης των τιμολογίων – εσόδων στην ονομαζόμενη πλατφόρμα MyDATA.

Πρόταση: Για τα τιμολόγια που εκδίδονται μέχρι την 15^η ημέρα του επομένου μήνα και αφορούν τον προηγούμενο μήνα και εφόσον αναγράφουν π.χ. την ημερομηνία σύνταξης 15/4 και την ημερομηνία που πραγματοποιήθηκε ή ολοκληρώθηκε η παράδοση αγαθών ή η παροχή υπηρεσιών ή του τεχνικού έργου, δηλαδή στο παράδειγμα μας η 31/3, τότε να υπάρχει πρόβλεψη να ανεβαίνουν τα τιμολόγια αυτά με δύο ημερομηνίες, ως είσοδο στο σύστημα στις 15/4 στο παράδειγμα μας και με τη δεύτερη ημερομηνία να ταξινομούνται ευθέως και δίχως την ανάγκη πραγματοποίησης προβλέψεων στο χρόνο που ανήκουν τα έσοδα δηλαδή εν προκειμένω 31/3. Με τον τρόπο αυτό επιτυγχάνεται αφενός η συμμόρφωση με την υποχρέωση διαβίβασης των τιμολογίων στην πλατφόρμα myDATA σε πραγματικό χρόνο και αφετέρου δεν επιβαρύνονται υπέρμετρα οι επιχειρήσεις με γραφειοκρατικό κόστος.

Σε κάθε περίπτωση και κλείνοντας το άρθρο αυτό θεωρούμε σκόπιμο η Διοίκηση της ΑΑΔΕ και η Πολιτική Ηγεσία του Υπουργείου Οικονομικών να αναζητήσουν τη διόρθωση της συγκεκριμένης αδυναμίας και να αποδεχθούν την όλη οργάνωση των επιχειρήσεων που εξυπηρετεί το καλώς νοούμενο δημόσιο συμφέρον. Για τη διόρθωση αυτή δεν απαιτείται νομοθετική μεταβολή.