Αριθμός 144/2015

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 29 Οκτωβρίου 2014 με την εξής σύνθεση: Ε. Γαλανού, Αντιπρόεδρος, Προεδρεύουσα, σε αναπλήρωση του Προέδρου του Τμήματος, που είχε κώλυμα, Ε. Νίκα, Εμμ. Κουσιουρής, Σύμβουλοι, Β. Μόσχου, Ι. Δημητρακόπουλος, Πάρεδροι. Γραμματέας η Α. Ζυγουρίτσα.

Για να δικάσει την από 26 Οκτωβρίου 2011 αίτηση: της Ανώνυμης Εταιρείας με την επωνυμία "ΚΑΠΝΟΒΙΟΜΗΧΑΝΙΑ ΚΑΡΕΛΙΑ Α.Ε." και το διακριτικό τίτλο "ΚΑΡΕΛΙΑ", που εδρεύει στην Καλαμάτα (οδός Αθηνών-Ασπρόχωμα), η οποία παρέστη με τον δικηγόρο Βασίλειο Αντωνόπουλο (Α.Μ. 847 Δ.Σ. Θεσσαλονίκης), που τον διόρισε με ειδικό πληρεξούσιο, κατά του Υπουργού Οικονομικών, ο οποίος παρέστη με τον Δημήτριο Φαρμάκη, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.

Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα εταιρεία επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ' αριθμ. 1784/2009 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Πειραιά.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως του εισηγητή, Παρέδρου I. Δημητρακόπουλου.

Ο πληρεξούσιος της αναιρεσείουσας εταιρείας δήλωσε στο ακροατήριο ότι η προσβαλλομένη απόφαση 1784/2009 έχει διορθωθεί με την απόφαση 2312/2013 και εν συνεχεία οι πληρεξούσιοι των διαδίκων δήλωσαν, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 21 του Κανονισμού Λειτουργίας του Δικαστηρίου, ότι δεν θα αγορεύσουν.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου και

Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα

Σκέφθηκε κατά το Νόμο

1. Επειδή, για την άσκηση της κρινόμενης αίτησης έχει καταβληθεί το νόμιμο παράβολο (υπ' αριθμ. 2269119, 2679549, 1202639-40/2011 ειδικά γραμμάτια παραβόλου, σειράς Α΄).

2. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται η αναίρεση της 1784/2009 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Πειραιά, με την οποία, αφού έγινε δεκτή έφεση του Ελληνικού Δημοσίου κατά της 2162/2004 απόφασης του Διοικητικού Πρωτοδικείου Πειραιά, εξαφανίσθηκε η εν λόγω πρωτόδικη απόφαση και, περαιτέρω, εκδικάσθηκε και έγινε εν μέρει μόνο δεκτή προσφυγή της ήδη αναιρεσείουσας κατά του μέρους της 611/95/97/9.4.1997 πράξης του Διευθυντή της Ειδικής Υπηρεσίας Τελωνειακών Ερευνών με το οποίο αυτή είχε κηρυχθεί αλληλεγγύως υπόχρεη ως αστικώς συνυπεύθυνη για την καταβολή πολλαπλών τελών συνολικού ύψους 573.633.750 δρχ. (δηλ. 1.683.444,60 ευρώ) και πρόσθετου τέλους φορολογίας καπνού ύψους 9.880.000 δρχ. (δηλ. 28.994,86 ευρώ) και μειώθηκε το πρώτο από τα ανωτέρω ποσά σε 336.688,91 ευρώ.

3. Επειδή, η Οδηγία 92/12/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 25ης Φεβρουαρίου 1992, “σχετικά με το γενικό καθεστώς, την κατοχή, την κυκλοφορία και τους ελέγχους των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης” (ΕΕ L 76/23.3.1992, σελ. 1), όπως ίσχυε κατά τον κρίσιμο εν προκειμένω χρόνο (η Οδηγία αυτή καταργήθηκε στο μεταξύ με το άρθρο 47 παρ. 1 της Οδηγίας 2008/118/ΕΚ, ΕΕ L 9/14.1.2009, σελ. 12), ορίζει, στο άρθρο 1, ότι

“1. Η παρούσα οδηγία καθορίζει το καθεστώς των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης και άλλους έμμεσους φόρους που επιβάλλονται άμεσα ή έμμεσα στην κατανάλωση προϊόντων, εκτός του ΦΠΑ και των φόρων που επιβάλλονται από την Ευρωπαϊκή Κοινότητα.

2. Οι ειδικές διατάξεις που αφορούν τους συντελεστές και τις διαρθρώσεις των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης περιλαμβάνονται στις ειδικές οδηγίες.”,

στο άρθρο 3 παρ. 1, ότι

“Η παρούσα οδηγία εφαρμόζεται, σε κοινοτικό επίπεδο, στα ακόλουθα προϊόντα όπως ορίζονται στις σχετικές οδηγίες: - τα ορυκτέλαια, - το οινόπνευμα και τα αλκοολούχα ποτά, - τα βιομηχανοποιημένα καπνά.”,

στο άρθρο 4, ότι

“Κατά την έννοια της παρούσας οδηγίας, νοείται ως:

α) εγκεκριμένος αποθηκευτής: το φυσικό ή νομικό πρόσωπο που έχει λάβει άδεια από τις αρμόδιες αρχές ενός κράτους μέλους να παραγεί, να μεταποιεί, να κατέχει, να παραλαμβάνει και να αποστέλλει κατά την άσκηση του επαγγέλματός του, προϊόντα που υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης και τελούν υπό αναστολή επιβολής των φόρων αυτών εφόσον βρίσκονται σε φορολογική αποθήκη•

β) φορολογική αποθήκη: κάθε τόπος όπου παράγονται, μεταποιούνται, κατέχονται, παραλαμβάνονται, ή αποστέλλονται από τον εγκεκριμένο αποθηκευτή κατά την άσκηση του επαγγέλματός του, υπό αναστολή της επιβολής των ειδικών φόρων κατανάλωσης, εμπορεύματα που υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης υπό ορισμένους όρους που καθορίζονται από τις αρμόδιες αρχές του κράτους μέλους όπου βρίσκεται η εν λόγω αποθήκη•

γ) καθεστώς αναστολής: φορολογικό καθεστώς που εφαρμόζεται στην παραγωγή, μεταποίηση, κατοχή και κυκλοφορία των προϊόντων που τελούν υπό αναστολή της επιβολής ειδικών φόρων κατανάλωση […]”,

στο άρθρο 5, ότι

“1. Τα προϊόντα που αναφέρονται στο άρθρο 3 παράγραφος 1 υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης κατά την παραγωγή τους στο έδαφος της Κοινότητας […] ή κατά την εισαγωγή τους στο έδαφος αυτό. […]

2. Με την επιφύλαξη των εθνικών και κοινοτικών διατάξεων όσον αφορά τα τελωνειακά καθεστώτα, όταν τα προϊόντα που υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης και προέρχονται από ή προορίζονται για τρίτη χώρα βρίσκονται υπό κοινοτικό τελωνειακό καθεστώς διαφορετικό από τη θέση σε ελεύθερη κυκλοφορία ή έχουν τοποθετηθεί σε ελεύθερη ζώνη ή σε ελεύθερη ζώνη ή σε ελεύθερη αποθήκη, θεωρείται ότι βρίσκονται υπό καθεστώς αναστολής της επιβολής των ειδικών φόρων κατανάλωσης.”,

στο άρθρο 6, ότι

“1. Ο ειδικός φόρος κατανάλωσης καθίσταται απαιτητός κατά τη θέση των προϊόντων σε ανάλωση ή κατά τη διαπίστωση των ελλειμμάτων που οφείλουν να φορολογηθούν σύμφωνα με το άρθρο 14 παράγραφος

3. Θεωρείται ως θέση σε ανάλωση προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης:

α) κάθε έξοδος, ακόμη και αντικανονική, από καθεστώς αναστολής […].

2. […] Ο ειδικός φόρος κατανάλωσης εισπράττεται σύμφωνα με τον τρόπο που θεσπίζει κάθε κράτος μέλος, με την προϋπόθεση ότι τα κράτη μέλη εφαρμόζουν τις ίδιες διαδικασίες είσπραξης και στα εθνικά προϊόντα και στα προϊόντα προέλευσης άλλων κρατών μελών.”,

στο άρθρο 7, ότι

“1. […].

2. […].

3. Ο ειδικός φόρος καταναλώσεως οφείλεται, κατά περίπτωση, από το πρόσωπο που πραγματοποιεί την παράδοση, που κατέχει τα προϊόντα που προορίζονται να παραδοθούν, ή από το πρόσωπο στο οποίο διατίθενται τα προϊόντα στο εσωτερικό κράτους μέλους άλλου από εκείνο όπου είχαν ήδη τεθεί σε ανάλωση, ή από τον επαγγελματία ή τον οργανισμό δημοσίου δικαίου.

4. […]

5. Το πρόσωπο, ο επαγγελματίας ή ο οργανισμός δημοσίου δικαίου που αναφέρονται στην παράγραφο 3 οφείλει να συμμορφώνεται προς τις ακόλουθες υποχρεώσεις:

α) καταθέτουν, πριν από την αποστολή των προϊόντων, δήλωση στις αρμόδιες αρχές του κράτους μέλους προορισμού και εγγυώνται την καταβολή του ειδικού φόρου κατανάλωσης […]”,

στο άρθρο 11, ότι

“1. Κάθε κράτος μέλος θεσπίζει τις δικές του ρυθμίσεις σχετικά με την παραγωγή, μεταποίηση και κατοχή των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης, με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρούσας οδηγίας.

2. Η παραγωγή, η μεταποίηση και η κατοχή προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης, εφόσον ο φόρος αυτός δεν έχει καταβληθεί, πραγματοποιούνται μέσα σε φορολογικές αποθήκες.”,

στο άρθρο 12, ότι

“Η σύσταση και η λειτουργία φορολογικών αποθηκών προϋποθέτει την άδεια των αρμόδιων αρχών των κρατών μελών.”,

στο άρθρο 13, ότι

“Ο εγκεκριμένος αποθηκευτής υποχρεούται:

α) να παρέχει ενδεχόμενη εγγύηση όσον αφορά την παραγωγή, τη μεταποίηση και την κατοχή, καθώς και υποχρεωτική εγγύηση όσον αφορά την κυκλοφορία, οι προϋποθέσεις των οποίων καθορίζονται από τις φορολογικές αρχές του κράτους μέλους στο οποίο έχει λάβει άδεια η φορολογική αποθήκη•

β) να συμμορφώνεται με τις υποχρεώσεις που έχει ορίσει το κράτος μέλος στο έδαφος του οποίου βρίσκεται η φορολογική αποθήκη•

γ) να τηρεί λογιστικά βιβλία των αποθεμάτων και των κινήσεων των προϊόντων ανά αποθήκη•

δ) να επιδεικνύει τα προϊόντα σε κάθε ζήτηση•

ε) να δέχεται πρόθυμα οποιονδήποτε έλεγχο ή απογραφή. Οι υποχρεώσεις αυτές πρέπει να τηρούν την αρχή της μη διάκρισης μεταξύ των εθνικών και των κοινοτικών συναλλαγών.”,

στο άρθρο 15, ότι

“1. […].

2. […].

3. Οι κίνδυνοι της ενδοκοινοτικής κυκλοφορίας καλύπτονται με την παροχή εγγύησης εκ μέρους του εγκεκριμένου αποθηκευτή που προβαίνει στην αποστολή όπως προβλέπεται στο άρθρο 13 ή, κατά περίπτωση, εγγύησης εις ολόκληρον από τον αποστολέα και τον μεταφορέα. Τα κράτη μέλη μπορούν, κατά περίπτωση, να απαιτούν την παροχή εγγύησης εκ μέρους του παραλήπτη. Η εγγύηση, οι λεπτομέρειες εφαρμογής της οποίας καθορίζονται από τα κράτη μέλη, πρέπει να ισχύει σε όλη την Κοινότητα.

4. Με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 20, η ευθύνη του εγκεκριμένου αποθηκευτή ο οποίος προέβη στην αποστολή και, ενδεχομένως, του μεταφορέα αίρεται μόνον με την απόδειξη της παραλαβής των προϊόντων από τον παραλήπτη, και ιδίως με το συνοδευτικό έγγραφο που αναφέρεται στο άρθρο 18 υπό τους όρους που καθορίζονται στο άρθρο 19.”,

στο άρθρο 19, ότι

“1. [...].

2. [...].

3. Το καθεστώς αναστολής όπως ορίζεται στο άρθρο 4 στοιχείο γ) αίρεται με την υπαγωγή των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης σε μια από τις καταστάσεις που αναφέρονται στο άρθρο 5 παράγραφος 2 και, σύμφωνα με την παράγραφο αυτή, μετά την παραλαβή από τον αποστολέα του επιστρεπτέου αντιτύπου του διοικητικού συνοδευτικού εγγράφου ή αντιγράφου του εμπορικού εγγράφου, δεόντως συμπληρωμένων με την ένδειξη της υπαγωγής αυτής.

4. Όταν προϊόντα υποκείμενα στον ειδικό φόρο κατανάλωσης, που κυκλοφορούν υπό το καθεστώς αναστολής που ορίζεται στο άρθρο 4 στοιχείο γ) εξάγονται, το καθεστώς αυτό αίρεται με το πιστοποιητικό που χορηγεί το τελωνείο εξόδου από την Κοινότητα, σύμφωνα με το οποίο τα προϊόντα πράγματι εγκατέλειψαν το κοινοτικό έδαφος. Το τελωνείο αυτό πρέπει να στείλει στον αποστολέα το επικυρωμένο επιστρεπτέο αντίτυπο του συνοδευτικού εγγράφου που προορίζεται γι' αυτόν.

5. Σε περίπτωση μη διενέργειας της εκκαθάρισης, ο αποστολέας υποχρεούται να ενημερώσει σχετικά τις φορολογικές αρχές του κράτους μέλους του εντός προθεσμίας που καθορίζεται από τις εν λόγω αρχές. […]”

και, στο άρθρο 20 (όπως το εδάφιο β΄ της παραγράφου 3 αυτού προστέθηκε με το άρθρο 1 παρ. 6 της Οδηγίας 92/108/ΕΟΚ, EE L 390/31.12.1992, σελ. 124), ότι

“1. Εφόσον στη διάρκεια της κυκλοφορίας, διαπραχθεί παρατυπία ή παράβαση η οποία καθιστά απαιτητό τον ειδικό φόρο κατανάλωσης, ο ειδικός φόρος κατανάλωσης οφείλεται στο κράτος μέλος όπου διαπράχθηκε η παρατυπία ή η παράβαση, και η οφειλή βαρύνει το φυσικό ή νομικό πρόσωπο που έχει εγγυηθεί την πληρωμή των ειδικών φόρων κατανάλωσης σύμφωνα με το άρθρο 15 παράγραφος 3, με την επιφύλαξη της άσκησης της ποινικής διώξεως. […].

2. […].

3. Με την επιφύλαξη του άρθρου 6 παράγραφος 2, όταν τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα δεν φτάσουν στον προορισμό τους, αλλά δεν είναι δυνατόν να προσδιοριστεί ο τόπος όπου διαπράχθηκε η παρατυπία ή η παράβαση, θεωρείται ότι διαπράχθηκε στο κράτος μέλος προέλευσης, το οποίο και προβαίνει στην είσπραξη του ειδικού φόρου κατανάλωσης με τον συντελεστή που ίσχυε την ημερομηνία αποστολής των προϊόντων, εφόσον, εντός προθεσμίας τεσσάρων μηνών από την ημερομηνία αποστολής, δεν προσκομιστεί απόδειξη ενώπιον των αρμόδιων αρχών, για τη νομιμότητα της ενέργειας ή για τον τόπο όπου διαπράχθηκε πράγματι η παράβαση ή η παρατυπία. Τα κράτη μέλη μεριμνούν για την αντιμετώπιση των πάσης φύσεως παραβάσεων και την επιβολή αποτελεσματικών κυρώσεων.”.

4. Επειδή, ο ν. 2127/1993 «Εναρμόνιση προς το κοινοτικό δίκαιο του φορολογικού καθεστώτος των πετρελαιοειδών προϊόντων, αλκοόλης και αλκοολούχων ποτών και βιομηχανοποιημένων καπνών και άλλες διατάξεις» (Α΄ 48), ο οποίος ίσχυε κατά τον κρίσιμο εν προκειμένω χρόνο και, σύμφωνα και με την εισηγητική του έκθεση, εκδόθηκε προς συμμόρφωση (και) προς την Οδηγία 92/12/ΕΟΚ, ορίζει, στο άρθρο 1, ότι

«Επιβάλλεται ειδικός φόρος κατανάλωσης στα πετρελαιοειδή προϊόντα, στο οινόπνευμα και στα αλκοολούχα ποτά και στα βιομηχανοποιημένα καπνά» και ότι «καθορίζονται τα περί παραγωγής, μεταποίησης, κατοχής, κυκλοφορίας και ελέγχου των προϊόντων αυτών, σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος νόμου»,

στο άρθρο 2 παρ. 1 ότι

«Στον ειδικό φόρο κατανάλωσης υπάγονται τα προϊόντα του άρθρου 1, τα οποία παράγονται στο εσωτερικό της χώρας, προέρχονται από άλλα κράτη μέλη ή εισάγονται στο εσωτερικό της χώρας»,

στο άρθρο 3, ότι

«Για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου νοούνται ως:

α) καθεστώς αναστολής: το φορολογικό καθεστώς που εφαρμόζεται στην παραγωγή, μεταποίηση, κατοχή και κυκλοφορία των προϊόντων που τελούν υπό αναστολή καταβολής του ειδικού φόρου κατανάλωσης,

β) φορολογική αποθήκη: κάθε τόπος όπου παράγονται, μεταποιούνται, κατέχονται, παραλαμβάνονται ή αποστέλλονται από τον εγκεκριμένο αποθηκευτή κατά την άσκηση του επιτηδεύματός του προϊόντα που υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης και τελούν υπό καθεστώς αναστολής,

γ) εγκεκριμένος αποθηκευτής: το φυσικό ή νομικό πρόσωπο που έχει λάβει άδεια από τις αρμόδιες αρχές να παράγει, να μεταποιεί, να κατέχει, να παραλαμβάνει και να αποστέλλει κατά την άσκηση του επιτηδεύματός του, προϊόντα που υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης και βρίσκονται σε φορολογική αποθήκη υπό καθεστώς αναστολής,

δ) [...]»,

στο άρθρο 4, ότι

«1. Ο ειδικός φόρος κατανάλωσης καθίσταται απαιτητός κατά τη θέση των προϊόντων σε ανάλωση ή [...]. Θεωρείται ως θέση σε ανάλωση των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης:

α) κάθε έξοδος, ακόμα και αντικανονική, από καθεστώς αναστολής,

β) [...].

2 [...] Στην περίπτωση αντικανονικής εξόδου από καθεστώς αναστολής [...] ο ειδικός φόρος κατανάλωσης εισπράττεται με βάση τα ποσοστά ή τα ποσά που ισχύουν κατά το χρόνο διαπίστωσης των παραβάσεων αυτών.»,

στο άρθρο 9, ότι

«Με την επιφύλαξη άλλων διατάξεων του παρόντος νόμου, η παραγωγή, η μεταποίηση και η κατοχή των προϊόντων που αναφέρονται στο άρθρο 1, γίνεται σύμφωνα με τις κείμενες διατάξεις. Όταν δεν έχει καταβληθεί ο ειδικός φόρος κατανάλωσης, τα ανωτέρω πραγματοποιούνται σε φορολογική αποθήκη.»,

στο άρθρο 10, ότι

«1. Για τη λειτουργία των φορολογικών αποθηκών απαιτείται άδεια του Υπουργού Οικονομικών, η οποία παρέχεται με απόφασή του, χωριστά για κάθε κατηγορία προϊόντος, μετά από αίτηση του ενδιαφερομένου και εισήγηση της αρμόδιας αρχής.

2. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών καθορίζονται:

α) οι προϋποθέσεις με τις οποίες χορηγείται η άδεια λειτουργίας των φορολογικών αποθηκών,

β) ο ανώτατος χρόνος παραμονής των προϊόντων κατά κατηγορία, στη φορολογική αποθήκη,

γ) η διαδικασία παραλαβής ή αποστολής των προϊόντων,

δ) οι όροι αποθήκευσης και λογιστικής διαχείρισης των προϊόντων,

ε) ο τρόπος παρακολούθησης των προϊόντων και της άσκησης του ελέγχου αυτών,

στ) ο χρόνος διάρκειας της λειτουργίας των αποθηκών αυτών και οι λόγοι ανάκλησης της άδειας αυτής πριν από το χρόνο λήξης,

ζ) οι παρεχόμενες εγγυήσεις, το είδος και το ύψος αυτών, προς διασφάλιση των οφειλόμενων κάθε φορά στο Δημόσιο αναλογούντων φόρων επί των αποθηκευόμενων προϊόντων. [...].

η) κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια για την αναγνώριση ή λειτουργία των φορολογικών αποθηκών.

3. Οι αρμόδιες αρχές ασκούν εποπτεία και έλεγχο κατά τρόπο διαρκή ή περιοδικό στις φορολογικές αποθήκες, σύμφωνα με την κείμενη νομοθεσία. [...]»,

στο άρθρο 11, ότι

«1. Για το χαρακτηρισμό προσώπου ως αποθηκευτή απαιτείται άδεια του Υπουργού Οικονομικών, η οποία παρέχεται με απόφασή του, μετά από εισήγηση της αρμόδιας αρχής.

2. Για να παρασχεθεί η άδεια της προηγούμενης παραγράφου το ενδιαφερόμενο φυσικό ή νομικό πρόσωπο πρέπει:

α) να παράγει, να μεταποιεί, να κατέχει, να παραλαμβάνει και να αποστέλλει, κατά την άσκηση του επιτηδεύματός του, προϊόντα που υπάγονται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης και τελούν υπό αναστολή καταβολής του φόρου αυτού, εφόσον βρίσκονται σε φορολογική αποθήκη. [...]

β) να μην έχει διαπράξει σοβαρές καθ’ υποτροπή παραβάσεις της φορολογικής ή τελωνειακής νομοθεσίας,

γ) να πληροί τις λοιπές προϋποθέσεις που θα καθορισθούν με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών.

3. Για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου ο εγκεκριμένος αποθηκευτής:

α) υποχρεούται: -να τηρεί λογιστικά βιβλία των αποθεμάτων ή κινήσεων των προϊόντων ανά αποθήκη, - να επιδεικνύει τα προϊόντα σε κάθε ζήτηση της αρμόδιας αρχής, -να δέχεται οποιονδήποτε έλεγχο, -να παρέχει εγγύηση προς το Δημόσιο για τη διασφάλιση των συμφερόντων του, -να συμμορφώνεται με άλλες υποχρεώσεις που επιβάλλει ο Υπουργός Οικονομικών και η αρμόδια αρχή, -να διαθέτει εντός των αποθηκών και αδαπάνως για το Δημόσιο κατάλληλο και ασφαλή εστεγασμένο χώρο για την εγκατάσταση της αρμόδιας αρχής προς διενέργεια των κατά περίπτωση απαιτούμενων εργασιών και διατυπώσεων,

β) επέχει ευθύνη έναντι του Δημοσίου για τους φόρους που αναλογούν στα προϊόντα,

γ) ευθύν[εται] επίσης για τις πράξεις των αποθηκαρίων των αποθηκών αυτών σε περίπτωση καταλογισμού τους από την αρμόδια αρχή.»,

στο άρθρο 12 παρ. 1, ότι

«Ο εγκεκριμένος αποθηκευτής απολαύει απαλλαγής για τις απώλειες που επέρχονται στα πλαίσια του καθεστώτος αναστολής, εφόσον οφείλονται σε τυχαία περιστατικά ή σε ανωτέρα βία και έχουν βεβαιωθεί από τις αρμόδιες αρχές. Απολαύει επίσης, στα πλαίσια του καθεστώτος αναστολής, απαλλαγής για τις απώλειες (φύρες) που είναι εγγενείς στη φύση των προϊόντων κατά τη διαδικασία παραγωγής, μεταποίησης, αποθήκευσης και μεταφοράς των προϊόντων [...]»,

στο άρθρο 65, ότι

«1. Το καθεστώς αναστολής του εδαφίου α΄ του άρθρου 3 λήγει με τη θέση των προϊόντων που υπάγονται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης σε τελωνειακό καθεστώς της παραγράφου 2 του άρθρου 2 και μετά την παραλαβή από τον αποστολέα του επιστρεπτέου αντιτύπου του διοικητικού ή εμπορικού συνοδευτικού εγγράφου ή αντιγράφου του εμπορικού εγγράφου, συμπληρωμένου με την ένδειξη της υπαγωγής των προϊόντων στο καθεστώς αυτό.

2. Επίσης, το καθεστώς αναστολής λήγει όταν τα προϊόντα εξάγονται. Για την απόδειξη της πραγματοποίησης της εξαγωγής προσκομίζεται πιστοποιητικό που χορηγεί το τελωνείο εξόδου των προϊόντων από το κοινοτικό έδαφος. Το τελωνείο αυτό αποστέλλει στον αποστολέα επικυρωμένο το επιστρεπτέο αντίτυπο του συνοδευτικού εγγράφου που προορίζεται γι αυτόν.

3. Σε περίπτωση μη τακτοποίησης του καθεστώτος αναστολής ο αποστολέας υποχρεούται εντός προθεσμίας ενός μηνός από την ημερομηνία αποστολής των προϊόντων να ενημερώσει σχετικά τις αρμόδιες αρχές του εσωτερικού της χώρας.»

και, στο άρθρο 67 παρ. 5, ότι

«Η με οποιονδήποτε τρόπο διαφυγή ή απόπειρα διαφυγής της καταβολής των οφειλομένων φόρων και λοιπών επιβαρύνσεων καθώς και η μη τήρηση των διατυπώσεων που προβλέπονται από το νόμο, με σκοπό τη μη καταβολή των ως άνω φόρων και λοιπών επιβαρύνσεων χαρακτηρίζονται ως λαθρεμπορία κατά τις διατάξεις των άρθρων 89 και επόμενα του ν. 1165/1918 περί τελωνειακού κώδικα και επισύρουν το υπό αυτών προβλεπόμενο πολλαπλούν τέλος και αν ακόμη κριθεί αρμοδίως ότι δεν συντρέχουν τα στοιχεία αξιοποίνου λαθρεμπορίας.».

Εξάλλου, με βάση τις ως άνω εξουσιοδοτικές διατάξεις των άρθρων 11 και 10 του ν. 2127/1993, εκδόθηκαν οι υπό στοιχ. Δ.422/276/1993 (Β΄ 241/8.4.1993) και Δ.423/276/1993 (Β΄ 252/12.4.1993) αποφάσεις του Υπουργού Οικονομικών, η πρώτη εκ των οποίων έχει τίτλο «Όροι και προϋποθέσεις χορήγησης άδειας εγκεκριμένου αποθηκευτή» και η δεύτερη «Σύσταση και λειτουργία φορολογικών αποθηκών».

5. Επειδή, από τις ανωτέρω διατάξεις του ν. 2127/1993, ιδίως δε από εκείνες του άρθρου 11 παρ. 3, που μετέφεραν στην εσωτερική έννομη τάξη τις σχετικές διατάξεις των άρθρων 13 (περιπτ. α΄) και 20 (παρ. 1) της Οδηγίας 92/12/ΕΟΚ, συνάγεται ότι ο εγκεκριμένος αποθηκευτής, ο οποίος μπορεί να κατέχει και προϊόντα που ανήκουν σε τρίτους (βλ. ΣτΕ 2036/1999), αναλαμβάνει, με παροχή σχετικής εγγύησης προς το Δημόσιο, τον κίνδυνο της μη καταβολής των φόρων που αναλογούν σε βιομηχανοποιημένα καπνά τα οποία διακινούνται από τη φορολογική αποθήκη του υπό καθεστώς αναστολής επιβολής των φόρων αυτών, σε περίπτωση αντικανονικής εξόδου των προϊόντων από το εν λόγω καθεστώς. Σε τέτοια περίπτωση, η προβλεπόμενη στην Οδηγία 92/12/ΕΟΚ και στο νόμο 2127/1993 ευθύνη του εγκεκριμένου αποθηκευτή για καταβολή των οφειλόμενων φόρων ισχύει ανεξαρτήτως συμφωνίας μεταξύ αυτού και του αγοραστή περί (του χρόνου) μεταβίβασης της κυριότητας από τον πρώτο στο δεύτερο, διότι η απαλλαγή από τον ειδικό φόρο κατανάλωσης λόγω εξαγωγής σε τρίτη χώρα προϋποθέτει, πέραν της υλικής παράδοσης των αγαθών, την εξαγωγή πράγματι αυτών στην τρίτη χώρα. Εξάλλου, η ως άνω ευθύνη του εγκεκριμένου αποθηκευτή είναι αντικειμενική, δηλαδή η φορολογική αρχή δεν χρειάζεται να επικαλεσθεί και να αποδείξει ότι συνέτρεξε πταίσμα του για την αντικανονική έξοδο των προϊόντων από το καθεστώς αναστολής (πρβλ. ΣτΕ 2356, 2382/2003 επταμ., 3397/2004, 2467/2012 κ.ά.). Οι παραπάνω ρυθμίσεις του ενωσιακού και του εθνικού δικαίου, ερμηνευόμενες ενόψει και του σκοπού τους, που συνίσταται στην κατά το δυνατόν αποτελεσματικότερη εξασφάλιση των δικαιωμάτων του δημόσιου ταμείου και στην πρόληψη της φοροδιαφυγής (δυνάμενης να συντελεστεί με την αντικανονική έξοδο των προϊόντων που διακινούνται υπό καθεστώς αναστολής επιβολής των αναλογούντων φόρων), έχουν την έννοια ότι ο εγκεκριμένος αποθηκευτής υποχρεούται να δείχνει ιδιαίτερη επιμέλεια στο πλαίσιο της επιχειρηματικής του δραστηριότητας και να λαμβάνει κάθε μέτρο που μπορεί ευλόγως να απαιτηθεί από αυτόν, προκειμένου να διασφαλίσει ότι οι πράξεις του δεν οδηγούν σε συμμετοχή σε παράβαση και σε φοροδιαφυγή, στο πλαίσιο της διακίνησης από την αποθήκη του προϊόντων υπό καθεστώς αναστολής των αναλογούντων φόρων, η έννοια δε αυτή συνάδει προς την αρχή της αναλογικότητας (πρβλ. απόφαση ΔΕΚ της 21.2.2008, C-271/06, Netto Supermarkt, σκέψεις 18-24).

6. Επειδή, η Οδηγία 92/12/ΕΟΚ δεν περιέχει ειδικές διατάξεις περί κυρώσεων σε περίπτωση παράβασης των διατάξεών της, αλλά, με το άρθρο της 20, αναθέτει στα κράτη μέλη να προβλέπουν και να επιβάλλουν κατάλληλες κυρώσεις για τέτοιες παραβάσεις, οι κυρώσεις δε αυτές πρέπει να έχουν αποτελεσματικό, αποτρεπτικό και ανάλογο χαρακτήρα και να επιβάλλονται υπό προϋποθέσεις, ουσιαστικές και διαδικαστικές, ανάλογες με τις ισχύουσες σε παραβιάσεις εθνικού δικαίου παρόμοιας φύσης (βλ. ΣτΕ 2957/2013, με παραπομπή στην απόφαση ΔΕΚ της 26.10.1995, C-36/94, Siesse, σκέψη 20, και στην απόφαση ΔΕΚ της 7.12.2000, C-213/99, De Andrade, σκέψη 19). Στο πλαίσιο της άσκησης της ως άνω αρμοδιότητάς τους για πρόβλεψη και επιβολή αποτελεσματικών (ποινικών ή διοικητικών) κυρώσεων σε περίπτωση παράβασης της Οδηγίας 92/12/ΕΟΚ και των εθνικών διατάξεων περί μεταφοράς της, τα κράτη μέλη οφείλουν να τηρούν τις γενικές αρχές του κοινοτικού δικαίου (βλ. ΣτΕ 2957/2013 και απόφαση ΔΕΚ της 16.12.1992, C-210/91, Επιτροπή κατά Ελλάδας, σκέψη 19, απόφαση ΔΕΚ της 26.10.1995, C-36/94, Siesse, σκέψη 21• απόφαση ΔΕΚ της 7.12.2000, C-213/99, De Andrade, σκέψη 20• απόφαση ΔΕΚ της 12.7.2001, C-262/99, Λουλουδάκης, σκέψη 67• απόφαση ΔΕΕ της 29.7.2010, C-188/09, Profaktor Kulesza, Frankowski, J??wiak, Or?owski, σκέψη 29• απόφαση ΔΕΕ της 9.2.2012, C-210/10, Urban, σκέψη 23• πρβλ. και απόφαση ΔΕΚ μειζ. συνθ. της 26.2.2013, C-617/10, Akerberg Fransson, σκέψεις 17 επ., σχετικά με την υποχρέωση των κρατών μελών να τηρούν το Χάρτη Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της ΕΕ όταν προβλέπουν και επιβάλλουν κυρώσεις κατ’ εφαρμογή του δικαίου της ΕΕ). Μεταξύ των γενικών αυτών αρχών, οι οποίες συνιστούν τμήμα του πρωτογενούς κοινοτικού δικαίου (βλ. λ.χ. ΣτΕ 2957/2013), συγκαταλέγονται η αρχή της αναλογικότητας, καθώς και η αρχή της ασφάλειας δικαίου, η οποία επιβάλλει, ιδίως, τη σαφήνεια και την προβλέψιμη εφαρμογή των σχετικών διατάξεων (βλ., ιδίως, ΣτΕ 2811/2012 επταμ.) και πρέπει να τηρείται με ιδιαίτερη αυστηρότητα όταν πρόκειται για διατάξεις που μπορούν να έχουν σοβαρές οικονομικές επιπτώσεις στους ενδιαφερόμενους (βλ. λ.χ. απόφαση ΔΕΚ της 8.12.2007, C-409/04, Teleos κ.ά., σκέψεις 45 και 48, απόφαση ΔΕΚ μειζ. συνθ. της 16.9.2008, C-288/07, Isle of Wight Council κ.ά., σκέψη 47 και απόφαση ΔΕΚ μειζ. συνθ. της 18.11.2008, C-158/07, F?rster, σκέψη 67), οι ανωτέρω δε εγγυήσεις ισχύουν όχι μόνο υπέρ των προσώπων επί των οποίων καταλογίζεται παράβαση και σχετικό πρόστιμο αλλά και για τα πρόσωπα που κηρύσσονται υπεύθυνα για την πληρωμή των επιβαλλόμενων στους υπαίτιους χρηματικών κυρώσεων.

7. Επειδή, στα άρθρα 89 και επόμενα του Τελωνειακού Κώδικα (ν. 1165/1918, Α΄ 73), στα οποία παραπέμπει η προεκτεθείσα διάταξη του άρθρου 67 παρ. 5 του ν. 2127/1993, ορίζονται, μεταξύ άλλων, τα εξής: στην παράγραφο 2 του άρθρου 89, όπως η παράγραφος αυτή προστέθηκε με το άρθρο 3 του κυρωθέντος με το Ν. 1591/1950 (Α' 295) Α.Ν. 1514/1950, (Α΄ 240), ότι “Ως τελωνειακαί παραβάσεις χαρακτηρίζονται επίσης η καθ' οιονδήποτε των εν άρθρω 100 του παρόντος μνημονευομένων τρόπων διαφυγή ή απόπειρα διαφυγής της πληρωμής των ανηκόντων τω Δημοσίω τελών και δικαιωμάτων, ως και η μη τήρησις των εν τω αυτώ άρθρω 100 καθοριζομένων λοιπών διατυπώσεων, επισύρουν δε κατά των υπευθύνων πολλαπλούν τέλος συμφώνως προς τας διατάξεις του παρόντος νόμου και αν έτι ήθελε κριθή αρμοδίως ότι δεν συντρέχουσι τα στοιχεία αξιοποίνου λαθρεμπορίας”, στην παράγραφο 3 του άρθρου 97, όπως η παράγραφος αυτή προστέθηκε με το άρθρο 4 του ως άνω Α.Ν. 1514/1950 και τροποποιήθηκε με το άρθρο 23 του Ν. 495/1976 (Α’ 337), ότι “Κατά των οπωσδήποτε συμμετασχόντων της κατά την παρ. 2 του άρθρου 89 του παρόντος τελωνειακής παραβάσεως και αναλόγως του βαθμού της συμμετοχής εκάστου, ασχέτως της ποινικής διώξεως αυτών, επιβάλλεται κατά τας διατάξεις των άρθρων 100 και επόμενα του παρόντος, ιδιαιτέρως εις έκαστον και αλληλεγγύως πολλαπλούν τέλος από του διπλού μέχρι του δεκαπλού των βαρυνόντων το αντικείμενον ταύτης δασμών και λοιπών φόρων εν συνόλω δια πάντας τους συνυπαιτίους […]”, στις παραγράφους 1, 2 και 5 του άρθρου 100, όπως η πρώτη από αυτές τροποποιήθηκε με το άρθρο 1 του Α.Ν. 2081/1939 (Α' 495), ότι

“1. Λαθρεμπορία είναι

α) η εντός των συνόρων του Κράτους εισαγωγή ή εξ αυτών εξαγωγή εμπορευμάτων, υποκειμένων είτε εις εισαγωγικόν δασμόν, είτε εις εισπραττόμενον εν τοις Τελωνείοις τέλος, φόρον ή δικαίωμα, άνευ γραπτής αδείας της αρμοδίας τελωνειακής αρχής ή εν άλλω παρά τον ωρισμένον παρ’ αυτής τόπω ή χρόνω και

β) πάσα οιαδήποτε ενέργεια, σκοπούσα να στερήση το Δημόσιον των υπ’ αυτού εισπρακτέων δασμών, τελών, φόρων και δικαιωμάτων επί των εισαγομένων εκ της αλλοδαπής ή εξαγομένων εμπορευμάτων και αν έτι ταύτα εισεπράχθησαν κατά χρόνον και τρόπον έτερον ή τον υπό του νόμου οριζόμενον.

2. Ως λαθρεμπορία θεωρείται:

α) η εις την γενικήν κατανάλωσιν άνευ εγγράφου αδείας της αρμοδίας τελωνειακής αρχής και πληρωμής του εισαγωγικού δασμού διάθεσις αντικειμένων εισαχθέντων κατά το δασμολόγιον ή δυνάμει νόμου ή συμβάσεως, ατελώς ή επί ηλαττωμένω δασμώ δι' ωρισμένας ειδικάς χρήσεις ή η χρησιμοποίησις των αντικειμένων τούτων εις άλλας χρήσεις εκτός των ωρισμένων ειδικών τοιούτων. […].

3. […].

4. […].

5. Ο […] Προϊστάμενος του αρμοδίου Τελωνείου, μετά την ενέργειαν διοικητικής ανακρίσεως […] συντάσσει και εκδίδει, το δυνατόν ταχύτερον, ητιολογημένην πράξιν, δια της οποίας, κατά περίπτωσιν, ή απαλλάσσει ή προσδιορίζει τους κατά τας διατάξεις του νόμου τούτου υπαιτίους, τον βαθμόν της ευθύνης εκάστου, τους ανήκοντας ή διαφυγόντας δασμούς και λοιπούς φόρους τους βαρύνοντας το αντικείμενον της λαθρεμπορίας και καταλογίζει το κατά τας διατάξεις του παρόντος άρθρου πολλαπλούν τέλος, εφ' όσον δε συντρέχει περίπτωσις και τους διαφυγόντας δασμούς και λοιπούς φόρους […]”,

στην παράγραφο 2 του άρθρου 99, όπως αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 3 παρ. 1 του αν. ν. 1054/1946 (Α ΄85), ότι “Αι διατάξεις των άρθρων 108, 109 και 110 εφαρμόζονται κατ’ αναλογίαν και επί των τελωνειακών παραβάσεων” και ότι “Η άγνοια των αστικώς συνυπευθύνων της προθέσεως των χαρακτηρισθέντων ως κυρίως υπαιτίων προς τέλεσιν της παραβάσεως δεν απαλλάσσει τούτους της ευθύνης”, στο άρθρο 108, όπως διαμορφώθηκε με το άρθρο 9 του αν.ν. 2081/1939, ότι “Το εκδικάζον την επί λαθρεμπορία κατηγορίαν ποινικόν Δικαστήριον δύναται, δια της καταδικαστικής αποφάσεώς του, να κηρύξη αλληλεγγύως συνυπεύθυνον αστικώς μετά του καταδικασθέντος προς πληρωμήν της καταγνωσθείσης χρηματικής ποινής και των δικαστικών εξόδων, τη αιτήσει δε του ως πολιτικώς ενάγοντος παρισταμένου Δημοσίου, και της επιδικασθείσης αυτώ απαιτήσεως, τον κύριον ή τον παραλήπτην των εμπορευμάτων, τα οποία αποτελούσι το αντικείμενον της λαθρεμπορίας, και όταν έτι ούτος δεν υπέχει ποινικήν ευθύνην επί ταύτη, οσάκις ο καταδικασθείς ενήργησεν επί των αντικειμένων της λαθρεμπορίας ως εντολοδόχος, διαχειριστής ή αντιπρόσωπος του κυρίου ή του παραλήπτου, οιαδήποτε και αν ή η νομική σχέσις, υφ' ην παρουσιάζεται ή καλύπτεται η εντολή, ήτοι αδιαφόρως αν ο εντολοδόχος ενεργή ιδίω ονόματι […] ή αν παρίσταται ως κύριος του εμπορεύματος ή δι' οιασδήποτε άλλης προς αυτά νομικής σχέσεως και αδιαφόρως αν η ουσιαστική εκπροσώπησις του κυρίου είναι ειδική ή γενική, εκτός αν ήθελεν αποδειχθή, ότι οι ανωτέρω δεν ηδύναντο να έχωσι καν γνώσιν περί της πιθανότητος τελέσεως της λαθρεμπορίας.” και, τέλος, στο άρθρο 109, ότι “Εκτός του κατά το προηγούμενον άρθρον κυρίου ή παραλήπτου των αντικειμένων της λαθρεμπορίας, το Ποινικόν Δικαστήριον δύναται να κηρύξη επίσης αλληλεγγύως αστικώς συνυπευθύνους μετά του καταδικασθέντος προς πληρωμήν της καταγνωσθείσης χρηματικής ποινής και των δικαστικών εξόδων, τη αιτήσει δε του πολιτικώς ενάγοντος Δημοσίου και της επιδικασθείσης αυτώ απαιτήσεως τους ιδιοκτήτας των πλοίων, λεμβών, αυτοκινήτων, αμαξών, τας εταιρείας μεταφορών δια ξηράς, θαλάσσης ή αέρος, ως και τους υφ' οιανδήποτε ιδιότητα ή ονομασίαν πράκτορας ή αντιπροσώπους αυτών ή των ιδιοκτητών πλοίων, λεμβών, αυτοκινήτων, αμαξών ή αεροσκαφών έτι δε τους διευθυντάς ξενοδοχείων, πανδοχείων, καφενείων ή άλλων καταστημάτων προσιτών εις το κοινόν, και όταν έτι ούτοι δεν υπέχωσι ποινικήν ευθύνην επί τη λαθρεμπορία, όταν αυτή διεπράχθη εντός των ανωτέρω μεταφορικών μέσων ή δι' αυτών ή εντός των άλλων υπό την διεύθυνσιν των καταστημάτων ή δια της χρησιμοποιήσεως αυτών είτε προς εκτέλεσιν της λαθρεμπορίας είτε προς απόκρυψιν των αντικειμένων της λαθρεμπορίας, εξαιρέσει της περιπτώσεως, καθ’ ην ήθελε αποδειχθεί ότι οι ανωτέρω δεν ηδύναντο να έχωσι γνώσιν περί της πιθανότητος τελέσεως της λαθρεμπορίας.”.

8. Επειδή, σύμφωνα με τις ανωτέρω διατάξεις των άρθρων 99 (παρ. 2) και 108-109 του Τελωνειακού Κώδικα, που εφαρμόζονται και επί παραβιάσεων των διατάξεων του ν. 2127/1993, κατά παραπομπή του εν λόγω νόμου, κύριοι εμπορευμάτων, παραλήπτες αυτών, μεταφορείς, πράκτορες και αντιπρόσωποι των ανωτέρω, καθίστανται, μεταξύ άλλων, αλληλεγγύως και εις ολόκληρον υπεύθυνοι για τις οικονομικές συνέπειες (πληρωμή των διαφυγόντων δασμών και φόρων και των σχετικών προστίμων) των τυχόν λαθρεμπορικών παραβάσεων που διαπράττονται, καθ' όν χρόνον τα εμπορεύματα ευρίσκονται στην σφαίρα της επιχειρηματικής ευθύνης τους, από πρόσωπα που οι προαναφερθέντες επέλεξαν για να συνεργασθούν, απαλλασσόμενοι μόνον εφόσον αποδείξουν ότι δεν τους βαρύνει καμμία, έστω και ελαφρά, αμέλεια, η ύπαρξη της οποίας κρίνεται βάσει της επιμελείας που επιβάλλεται να καταβάλλεται εντός του κύκλου των οικονομικών δραστηριοτήτων τους και του επαγγέλματος που ασκούν. Η κατά τα ανωτέρω καθιερουμένη αστική ευθύνη, η οποία δεν έχει τον χαρακτήρα διοικητικής ποινής (βλ. ΣτΕ 3626/2014 επταμ.), αποβλέπει, πέραν της εισπράξεως των διαφυγόντων δασμών και φόρων, στην κατά το δυνατόν εξασφάλιση της πληρωμής και, συνακόλουθα, της αποτελεσματικότητας των καταλογιζομένων προστίμων, στηρίζεται δε στην δικαιολογημένη αντίληψη του νομοθέτη ότι οι προαναφερθέντες επιχειρηματίες και επαγγελματίες που αποκομίζουν όφελος από την οικονομική δραστηριότητα στο πλαίσιο της οποίας διαπράττεται λαθρεμπορία, οφείλουν να λαμβάνουν όλα τα πρόσφορα μέτρα για να διασφαλίσουν ότι τα πρόσωπα με τα οποία επέλεξαν να συναλλαγούν ενεργούν κατά τρόπο που δεν άγει σε συμμετοχή σε λαθρεμπορία (πρβλ. απόφαση ΔΕΚ της 10.7.1990, C 326/88, Hansen, σκέψη 19, απόφαση ΔΕΚ της 11.5.2006, C-384/04, Federation of Technological Industries σκέψεις 32-33, απόφαση ΔΕΕ της 28.10.2010, C-367/09, SGS Belgium, σκέψεις 57-58 και απόφαση ΔΕΕ της 21.12.2011, C-499/10, Vlaamse Oliemaatschappij NV, σκέψη 25).

9. Επειδή, περαιτέρω, κατά την έννοια των ίδιων ως άνω διατάξεων των άρθρων 99 (παρ. 2), 108 και 109 του Τελωνειακού Κώδικα, ερμηνευομένων υπό το φως των διατάξεων της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ περί αυξημένης ευθύνης του εγκεκριμένου αποθηκευτή προϊόντων, αυτός μπορεί να κηρυχθεί “αλληλεγγύως συνυπεύθυνος αστικώς” με τους δράστες του διοικητικού αδικήματος της λαθρεμπορίας εμπορευμάτων, τα οποία διακινήθηκαν από την φορολογική αποθήκη υπό καθεστώς αναστολής επιβολής των αναλογούντων ειδικών φόρων κατανάλωσης και εξήλθαν από το εν λόγω καθεστώς αντικανονικώς, διότι, ενώ προορίζονταν για εξαγωγή σε τρίτη χώρα, δεν εγκατέλειψαν στην πραγματικότητα το έδαφος της Ευρωπαϊκής Ένωσης. Σύμφωνα με την κρατήσασα στο Τμήμα άποψη, η κατά τα ανωτέρω ευθύνη του εγκεκριμένου αποθηκευτή καλύπτει, όχι μόνον την καταβολή των διαφυγόντων φόρων καταναλώσεως, κατά τα οριζόμενα στην οδηγία 92/12/ΕΟΚ, αλλά και τις λοιπές οικονομικές συνέπειες της λαθρεμπορίας και, ειδικότερα, τις επιβαλλόμενες στους δράστες της λαθρεμπορίας χρηματικές κυρώσεις. Τούτο δε ισχύει ανεξαρτήτως τυχόν ιδιαιτέρων συμφωνιών μεταξύ προμηθευτού και αγοραστού βάσει των οποίων (i) η κυριότητα των τελούντων υπό αναστολή καταβολής των ειδικών φόρων κατανάλωσης εμπορευμάτων μεταβιβάζεται στον αποκτώντα με την παράδοση τους σ' αυτόν στη φορολογική αποθήκη και (ii) αναλαμβάνει ο τελευταίος αυτός την μεταφορά τους σε τρίτο κράτος. H ως άνω αυξημένη ευθύνη του προμηθευτή, ο οποίος επωφελείται ως επιχειρηματίας, του καθεστώτος απαλλαγής, συμβάλλει στον σκοπό προλήψεως της φορολογικής απάτης θεσπίζοντας ισχυρότατο κίνητρο στον ανωτέρω να διασφαλίζει την ομαλή ολοκλήρωση της διαδικασίας εξαγωγής με την λήψη -στο πλαίσιο των συμβατικών του σχέσεωντων αναγκαίων μέτρων για να προφυλάσσεται από τον κίνδυνο να κηρυχθεί αστικώς συνυπεύθυνος όχι μόνον για την τυχόν διαφυγή φόρων καταναλώσεως (που θα μπορούσε να αποτελέσει υπολογισμένο επιχειρηματικό ρίσκο), αλλά και για τις συναφώς επιβαλλόμενες στους δράστες χρηματικές κυρώσεις (πρβλ. αποφάσεις ΔΕΚ της 3.4.2008, C-230/06, Militzer & Munch GmbH, σκ. 48-49 και της 1.7.1997, C-97/95, Pascoal & Filhos, σκ. 51-55). Η ρύθμιση αυτή, εξ άλλου, δεν αντίκειται στην αρχή της αναλογικότητας, εφόσον πάντως παρέχεται στον προμηθευτή η δυνατότητα να απαλλαγεί από την ευθύνη για την πληρωμή των χρηματικών κυρώσεων, που επιβάλλονται στους υπαιτίους των παρανομιών, αποδεικνύοντας ότι ενήργησε καλοπίστως και έλαβε κάθε εύλογο μέτρο εντός των ορίων των δυνατοτήτων του επιδεικνύοντας την επιμέλεια συνετού επιχειρηματία. Μειοψήφησαν η Προεδρεύουσα Αντιπρόεδρος Ε. Γαλανού και ο Πάρεδρος Ι. Δημητρακόπουλος, που υποστήριξαν την ακόλουθη άποψη: Η κατά τα ανωτέρω προβλεπόμενη στην Οδηγία 92/12/ΕΟΚ και στο ν. 2127/1993 ιδιαίτερη ευθύνη του εγκεκριμένου αποθηκευτή αφορά στους οφειλόμενους φόρους, όχι και στην πληρωμή των χρηματικών κυρώσεων που καταλογίζονται στα φυσικά πρόσωπα στα οποία αποδίδεται συναφώς η διάπραξη λαθρεμπορίας. Εξάλλου, από τις διατάξεις του ν. 2127/1993, των προαναφερόμενων αποφάσεων του Υπουργού Οικονομικών (βλ. σκέψη 4 in fine) και της Οδηγίας 92/12/ΕΟΚ δεν συνάγεται ούτε ότι ο εγκεκριμένος αποθηκευτής διατηρεί εκ του νόμου την κυριότητα των εμπορευμάτων που του ανήκουν και τα οποία εξέρχονται από τη φορολογική αποθήκη του και αποστέλλονται σε τρίτη χώρα, υπό καθεστώς αναστολής επιβολής των αναλογούντων φόρων, μέχρις ότου τα προϊόντα να φθάσουν στο νόμιμο προορισμό τους ή μέχρι να εγκαταλείψουν το έδαφος της ΕΕ ούτε, περαιτέρω, ότι τα φυσικά πρόσωπα που εμπλέκονται στη διακίνηση των εμπορευμάτων αυτών, με οποιαδήποτε ιδιότητα, ενεργούν εκ του νόμου, μέχρι την έξοδο των προϊόντων από το καθεστώς αναστολής, ως εντολοδόχοι ή αντιπρόσωποι του εγκεκριμένου αποθηκευτή. Η αντίθετη ερμηνεία του νόμου, η οποία υιοθετείται από την πλειοψηφία και επιτρέπει την κήρυξη του εγκεκριμένου αποθηκευτή ως (αλληλεγγύως) υπεύθυνου για την πληρωμή των καταλογιζόμενων στους τελέσαντες λαθρεμπορία χρηματικών κυρώσεων, δυνάμει του άρθρου 108 του Τελωνειακού Κώδικα και με ευρέως διασταλτική ερμηνεία αυτού, δεν επιβάλλεται από την αρχή της αποτελεσματικής εφαρμογής της Οδηγίας 92/12/ΕΟΚ, αλλά προσκρούει, αφενός, στην ενωσιακή αρχή της ασφάλειας δικαίου, ειδικότερα, δε, στην αρχή της σαφήνειας και της προβλεψιμότητας των περιορισμών της επιχειρηματικής ελευθερίας και του δικαιώματος επί της περιουσίας του εγκεκριμένου αποθηκευτή (βλ. ανωτέρω σκέψη 6) και, αφετέρου, στην ενωσιακή αρχή της αναλογικότητας, δεδομένου ότι είναι προδήλως δυσανάλογο να επιβάλλεται σε βάρος του η υποχρέωση πληρωμής διοικητικών προστίμων (και, δη, ανερχόμενων κατά το νόμο τουλάχιστον στο διπλάσιο των αναλογούντων φόρων, ανεξαρτήτως του ύψους τους), για παραβάσεις που προκύπτουν από τις δόλιες συμπεριφορές τρίτων, οι οποίοι δεν έχουν κάποια από τις ιδιότητες που αναφέρει το άρθρο 108 του Τελωνειακού Κώδικα και επί των οποίων δεν μπορεί να έχει επίδραση, επιδεικνύοντας την προσήκουσα, ενόψει των συνθηκών, επιμέλεια (πρβλ. απόφαση ΔΕΚ της 21.2.2008, C-271/06, Netto Supermarkt, σκέψεις 18-23 και απόφαση ΔΕΕ της 21.12.2011, C-499/10, Vlaamse Oliemaatschappij NV, σκέψη 24).

10. Επειδή, με την υπ' αριθμ. 2036/1999 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας κρίθηκε, καθ' ερμηνεία του ν. 2127/1993, ότι

«[...] ότι ο εγκεκριμένος αποθηκευτής δύναται να διατηρή εις την φορολογικήν του αποθήκην και να διακινή όχι μόνον ίδια προϊόντα αλλά και προϊόντα ανήκοντα εις τρίτους, των οποίων νομίμως έχει την κατοχήν. Τούτο δε διότι εις τας διατάξεις των άρθρων 11 παρ. 2 εδάφ. α' και 3 περίπτ. γ' του ν. 2127/93 γίνεται σαφής διάκρισις μεταξύ παραγωγής, μεταποιήσεως, κατοχής, παραλαβής και αποστολής προϊόντων, ο δε όρος "κατοχή" νοείται υπό την παραδεδεγμένην εις το κοινόν δίκαιον έννοιαν, διάφορον της κυριότητος […]».

Η κρίση αυτή αφορά στο ζήτημα εάν ο εγκεκριμένος αποθηκευτής μπορεί να διατηρεί στη φορολογική του αποθήκη και, περαιτέρω, να διακινεί προϊόντα που ανήκουν σε τρίτους, το ζήτημα δε αυτό διακρίνεται από εκείνο που αντιμετωπίζεται στην προηγούμενη σκέψη της παρούσας απόφασης.

11. Επειδή, το Διοικητικό Εφετείο Πειραιά, με την αναιρεσιβαλλό-μενη απόφασή του, έκρινε, καθ' ερμηνεία των διατάξεων των άρθρων 2 (παρ. 1-4), 3 (περιπτ. α΄-γ΄), 11 (παρ. 3 περιπτ. β΄) και 65 (παρ. 1-3) του ν. 2127/1993, ότι

« [...] για τα εμπορεύματα που τελούν υπό το καθεστώς αναστολής των αναλογούντων σ΄ αυτά φόρων, ο εγκεκριμένος προμηθευτής έχει αυξημένη ευθύνη έναντι του Δημοσίου για τη μη διαφυγή των τελούντων υπό το καθεστώς αυτό εμπορευμάτων, αναλαμβάνοντας την υποχρέωση της καταβολής των σχετικών φορολογικών υποχρεώσεων σε περίπτωση τυχόν αντικανονικής εξόδου των εμπορευμάτων από το καθεστώς αναστολής. Μέχρι να λάβουν τα εμπορεύματα αυτά το νόμιμο προορισμό τους κύριος των εμπορευμάτων και υπεύθυνος έναντι του δημοσίου είναι ο εγκεκριμένος αποθηκευτής, ανεξάρτητα από την όποια εμπορική συμφωνία με τον παραλήπτη. Επομένως, μετά την επαλήθευση του εμπορεύματος και την έκδοση άδειας φόρτωσης από το τελωνείο αναχώρησης, το εμπόρευμα δεν περιέρχεται στην ευθύνη του αγοραστή αλλά παραμένει στη διαχείριση αλλά και την κυριότητα του αποστολέα (εξαγωγέα). Το καθεστώς αυτό της αναστολής στην περίπτωση εξαγωγής εμπορευμάτων λήγει εφόσον πιστοποιηθεί από το τελωνείο εξόδου η έξοδος των εμπορευμάτων. Συνακόλουθα, τα πρόσωπα που οργανώνουν ή εκτελούν τη διακίνηση των εμπορευμάτων, με οποιαδήποτε ιδιότητα και αν εμφανίζονται αυτά (π.χ. οδηγοί, μεσάζοντες, παραλήπτες, αγοραστές κλπ.) ενεργούν μέχρι την έξοδο των εμπορευμάτων από το καθεστώς αναστολής, ως εντολοδόχοι ή αντιπρόσωποι του κυρίου-εγκεκριμένου αποθηκευτή, αφού μόνο αυτός δύναται να διακινεί νομίμως τα εμπορεύματα αυτά.».

Περαιτέρω, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση έγινε δεκτό ότι από τα στοιχεία της δικογραφίας προκύπτουν τα εξής:

«Στις 28-6-1994 συνελήφθη στον Προμαχώνα Σερρών, από όργανα του ομώνυμου Τελωνείου, ο βουλγαρικής υπηκοότητας ..., οδηγός του με αριθμό κυκλοφορίας Β 20-35-τβ/ΒΕΒ 10-78 φορτηγού αυτοκινήτου, να επιχειρεί να εξέλθει από τα ελληνοβουλγαρικά σύνορα με το παραπάνω φορτηγό αυτοκίνητο κενό φορτίου, ενώ βάσει των συνοδευτικών εγγράφων ήτοι της 1804/23-6-1994 διασάφησης εξαγωγής του Τελωνείου Καλαμάτας, έπρεπε το τελευταίο να είναι έμφορτο με 740 χαρτοκιβώτια με τσιγάρα που είχαν φορτωθεί στην Καλαμάτα από τις εγκαταστάσεις της καπνοβιομηχανίας που διατηρεί εκεί η [αναιρεσείουσα] και προορίζονταν για τη βουλγαρική εταιρεία BULGARKOMMENZ L.T.D. στη Σόφια της Βουλγαρίας. Την πληροφορία αυτή, ότι δηλ. το εν λόγω φορτηγό θα επιχειρούσε να διέλθει τα σύνορα κενό φορτίου, είχε δώσει προηγουμένως η [αναιρεσείουσα] με τηλεομοιοτυπία (φαξ) που έστειλε στο Υπουργείο Δημόσιας Τάξης και τον αρμόδιο Αστυνομικό Διευθυντή. Ο προαναφερόμενος οδηγός στην από 29-6-1994 κατάθεσή του κατέθεσε ότι την μεταφορά του συγκεκριμένου φορτίου υπέδειξε η βουλγαρικής υπηκοότητας ...., η οποία διέμενε και εργαζόταν στην Αθήνα, στη μεταφορική εταιρεία EYROTRANS, στο Περιστέρι Αττικής και η οποία κατείχε όλα τα έγγραφα εξαγωγής του φορτίου. Από τις καταθέσεις της τελευταίας με ημερομηνία 29-6-1994 και 30-6-1994 προέκυψε ότι είχε πραγματοποιηθεί από την [αναιρεσείουσα] και δεύτερη φόρτωση και μεταφορά 760 χαρτοκιβωτίων τσιγάρων με το με αριθμό κυκλοφορίας ΡΓ... φορτηγό αυτοκίνητο και οδηγό του ..., με παραλήπτρια την ίδια ως άνω βουλγαρική εταιρεία. Για τη μεταφορά αυτή, την οποία αφορά η ένδικη υπόθεση, κατατέθηκε στο Τελωνείο Καλαμάτας η .../9-6-1994 διασάφηση εξαγωγής. Όμως, ούτε το φορτίο αυτό έφθασε στον προορισμό του, αλλά αυτό μεταφορτώθηκε με τη συνεργασία του ..., τελωνειακού υπαλλήλου και του ... σε άλλο φορτηγό και το παρέλαβαν Ρωσοπόντιοι, ενώ το πρώτο φορτηγό αναχώρησε κενό φορτίου για τη Βουλγαρία. Τα προαναφερόμενα πρόσωπα η .. (...) .... είχε γνωρίσει μέσω του ..., φίλου της αδελφής της, ο οποίος διέμενε στη Βουλγαρία και ασχολείτο με εισαγωγές-εξαγωγές. Τα πρόσωπα αυτά της είχαν ζητήσει τη μεσολάβησή της για την ανεύρεση Βούλγαρου οδηγού για τη μεταφορά τσιγάρων, όπως και έγινε. Η Ε.Υ.Τ.Ε. διενήργησε σχετικά με την κρινόμενη υπόθεση έρευνα, κατά την οποία εξετάστηκε, μεταξύ άλλων, ο ...., διευθυντής εξαγωγών, υπεύθυνος για την αγορά της Βουλγαρίας της [αναιρεσείουσας] εταιρείας, ο οποίος κατέθεσε ότι η παραγγελία των τσιγάρων έγινε από τον .... και τους Βουλγαρικής υπηκοότητας ... και ο ίδιος έστειλε με φαξ στην [αναιρεσείουσα] το ονοματεπώνυμο του οδηγού και τον αριθμό κυκλοφορίας του φορτηγού αυτοκινήτου, με το οποίο θα γινόταν η φόρτωση και η μεταφορά, καθώς και τα στοιχεία της παραλήπτριας Βουλγαρικής εταιρείας που του είχε δώσει ο .... Τα χρήματα για την αξία του εμπορεύματος, ύψους 82.000 δολαρίων, τα παρέλαβε μετά από δύο ημέρες και δεν τα κατέθεσε σε βουλγαρική τράπεζα σε λογαριασμό της [αναιρεσείουσας] αλλά τα εισήγαγε στην Ελλάδα, δηλώνοντάς τα στα σύνορα και στη συνέχεια τα κατέθεσε στις 22-6-1994 σε λογαριασμό της [αναιρεσείουσας], στην Τράπεζα City Bank, στο Υποκατάστημα Τσιμισκή, στη Θεσσαλονίκη. Στις καταθέσεις της η ...... είχε μνημονεύσει και κάποιον ονόματι ..., ο οποίος, όπως διαπιστώθηκε από την τελωνειακή αρχή ήταν ο ..., που όμως δεν εντοπίστηκε, ούτε και ο .... Κατά την έρευνα της υπόθεσης κατέθεσε και ο ..., γενικός διευθυντής της [αναιρεσείουσας], ο οποίος κατέθεσε ότι δεν γνώριζε αν η φερόμενη ως αγοράστρια εταιρεία ήταν υπαρκτή γιατί στη Βουλγαρία επικρατεί χάος γύρω από τα θέματα του εμπορικού επιμελητηρίου και ότι κατά συνέπεια κάθε προσπάθεια ανεύρεσής της θα απέβαινε άκαρπη. Εξάλλου, δοθέντος ότι η [αναιρεσείουσα]-αποστολέας δεν επέστρεψε στο Τελωνείο Καλαμάτας το αποδεικτικό εξόδου του επίμαχου φορτίου από το Τελωνείο του Προμαχώνα Σερρών, κατέπεσε η τραπεζική εγγύηση ύψους 114.726.750 δρχ., που αντιστοιχεί στον αναλογούντα ΕΦΚ, που είχε καταθέσει αυτή κατ' εφαρμογή του άρθρου 11 του ν.2127/1993. Κατόπιν αυτών, η Τελωνειακή Αρχή εξέδωσε την .../9-4-1997 καταλογιστική πράξη, με την οποία έκρινε ως συνυπαιτίους για την τέλεση της λαθρεμπορίας των 760 χαρτοκιβωτίων πακέτων τσιγάρων, για τη μεταφορά των οποίων είχε κατατεθεί η .../9-6-1994 διασάφηση εξαγωγής στο Τελωνείο Καλαμάτας, τους Αθανάσιο ..., στους οποίους επέβαλε, κατ΄ επιμερισμό, πολλαπλά τέλη συνολικού ποσού 573.633.750 δρχ., καθώς και πρόσθετο τέλος φορολογίας καπνού ύψους 9.880.000 δρχ. και κηρύχθηκε η [αναιρεσείουσα] εταιρεία ως αστικώς συνυπεύθυνη για την καταβολή των παραπάνω ποσών. […] Η προσφυγή που άσκησε η [αναιρεσείουσα] κατά της παραπάνω καταλογιστικής πράξης έγινε δεκτή με την εκκαλούμενη απόφαση, με την οποία κρίθηκε ότι, στοιχειοθετείται αντικειμενικώς η ένδικη λαθρεμπορία αλλά δεν προέκυψε σχέση εντολής ή αντιπροσώπευσης ή άλλη νομική σχέση υπό την οποία να καλύπτεται εντολή μεταξύ της [αναιρεσείουσας] και των χαρακτηρισθέντων ως συνυπαιτίων της ένδικης λαθρεμπορίας.».

Στη συνέχεια, το δικάσαν Διοικητικό Εφετείο έκρινε τα ακόλουθα:

«[...] με την κρινόμενη έφεση το εκκαλούν Ελληνικό Δημόσιο προβάλλει ότι το Πρωτοβάθμιο Δικαστήριο εσφαλμένα ερμήνευσε και εφάρμοσε το νόμο και εκτίμησε τις αποδείξεις γιατί οι τελέσαντες τη λαθρεμπορία των τσιγάρων ...., ...., .... και ...., δοθέντος ότι τα εν λόγω εμπορεύματα βρίσκονταν σε καθεστώς αναστολής, ενήργησαν κατά τη διακίνηση των εμπορευμάτων υπό την ιδιότητα των εντολοδόχων της [αναιρεσείουσας], η οποία ως εγκεκριμένος αποθηκευτής ήταν κυρία των εμπορευμάτων και μόνη υπεύθυνη για τη διακίνησή τους. Ο λόγος αυτός της κρινόμενης εφέσεως πρέπει να γίνει δεκτός ως βάσιμος, γιατί, σύμφωνα με όσα έχουν εκτεθεί ερμηνευτικώς σε προηγούμενη σκέψη, τα παραπάνω πρόσωπα, εφόσον τα επίμαχα εμπορεύματα βρίσκονταν σε καθεστώς αναστολής, ενήργησαν ως εντολοδόχοι της [αναιρεσείουσας], η οποία ως εγκεκριμένος αποθηκευτής είχε την αποκλειστική ευθύνη της διακίνησης των εν λόγω εμπορευμάτων μέχρι να λάβουν το νόμιμο προορισμό τους ήτοι να εξαχθούν και τούτο, ανεξαρτήτως της ιδιότητας με την οποία εμφανίστηκαν ότι ενήργησαν τα παραπάνω πρόσωπα (οδηγοί, μεσάζοντες ή παραλήπτες κλπ.). Επομένως, το Πρωτοβάθμιο Δικαστήριο, που έκρινε αντιθέτως, έσφαλε και για το λόγο αυτό πρέπει να εξαφανισθεί η εκκαλούμενη απόφαση […]»,

περαιτέρω, δε, το Εφετείο εκδίκασε και έκανε εν μέρει μόνο δεκτή την προσφυγή της αναιρεσείουσας (βλ. ανωτέρω σκέψη 2), με την οποία αυτή είχε αμφισβητήσει τόσο την ιδιότητά της ως κυρίας των εμπορευμάτων, κατά το χρόνο διάπραξης της ένδικης παράβασης, όσο και την ιδιότητα των προσώπων στα οποία καταλογίσθηκε η παράβαση ως εντολοδόχων ή αντιπροσώπων της.

12. Επειδή, η αιτούσα προβάλλει ότι η ως άνω κρίση του δικάσαντος Διοικητικού Εφετείου στηρίζεται σε εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή του ν. 2127/1993 και του άρθρου 108 του Τελωνειακού Κώδικα. Προς θεμελίωση του παραδεκτού του λόγου (εν όψει της διάταξης της παραγράφου 3 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989, όπως ισχύει, σύμφωνα με την οποία «Η αίτηση αναιρέσεως επιτρέπεται μόνον όταν προβάλλεται από τον διάδικο με συγκεκριμένους ισχυρισμούς που περιέχονται στο εισαγωγικό δικόγραφο ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή ότι υπάρχει αντίθεση της προσβαλλομένης αποφάσεως προς τη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου είτε προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου»), υποστηρίζει ότι η κρίση της αναιρεσιβαλλομένης σύμφωνα με την οποία «[μ]έχρι να λάβουν τα εμπορεύματα [που τελούν υπό καθεστώς αναστολής] το νόμιμο προορισμό τους κύριος των εμπορευμάτων και υπεύθυνος έναντι του δημοσίου είναι ο εγκεκριμένος αποθηκευτής, ανεξάρτητα από την όποια εμπορική συμφωνία με τον παραλήπτη» αντίκειται στα κριθέντα με την 2036/1999 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας, άλλως, δεν υπάρχει νομολογία του Δικαστηρίου επί του ζητήματος τούτου, όπως και επί του περαιτέρω ζητήματος εάν «τα πρόσωπα που οργανώνουν ή εκτελούν τη διακίνηση των εμπορευμάτων, με οποιαδήποτε ιδιότητα και αν εμφανίζονται αυτά […] ενεργούν μέχρι την έξοδο των εμπορευμάτων από το καθεστώς αναστολής, ως εντολοδόχοι ή αντιπρόσωποι του κυρίου-εγκεκριμένου αποθηκευτή, αφού μόνο αυτός δύναται να διακινεί νομίμως τα εμπορεύματα αυτά». Ο τελευταίος αυτός ισχυρισμός ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας επί των δύο ανωτέρω ζητημάτων είναι βάσιμος, απορριπτόμενου του πρώτου ισχυρισμού περί αντίθεσης προς την απόφαση 2036/1999 του Δικαστηρίου, ενόψει όσων έγιναν δεκτά στη σκέψη 10. Συνεπώς, ο λόγος προβάλλεται παραδεκτώς. Περαιτέρω, θα έπρεπε να απορριφθεί ως αβάσιμος, σύμφωνα με όσα έγιναν κατά πλειοψηφία δεκτά στη σκέψη 9. Κατά την άποψη, όμως, της Προεδρεύουσας Αντιπροέδρου Ε. Γαλανού και του Παρέδρου Ι. Δημητρακόπουλου, ο λόγος θα έπρεπε να κριθεί βάσιμος, σύμφωνα με τη μειοψηφήσασα γνώμη που διατύπωσαν στην ίδια σκέψη.

13. Επειδή, υπό τα ανωτέρω δεδομένα και εν όψει των αμφιβολιών που έχει ως προς την ερμηνεία των προαναφερόμενων κανόνων και αρχών του ενωσιακού δικαίου, η οποία είναι κρίσιμη για την επίλυση της διαφοράς, το Δικαστήριο κρίνει ότι συντρέχει περίπτωση εφαρμογής του άρθρου 267 της ΣΛΕΕ και υποβολής στο Δικαστήριο της Ευρωπαϊκής Ένωσης του ακόλουθου προδικαστικού ερωτήματος: Η Οδηγία 92/12/ΕΟΚ, ερμηνευόμενη ενόψει των γενικών αρχών του δικαίου της Ένωσης, ιδίως δε των αρχών της αποτελεσματικότητας αυτού, της ασφάλειας δικαίου και της αναλογικότητας, έχει την έννοια ότι απαγορεύει την εφαρμογή, σε υπόθεση όπως η παρούσα, νομοθετικής διάταξης κράτους μέλους, όπως είναι εκείνη του άρθρου 108 του Τελωνειακού Κώδικα, σύμφωνα με την οποία μπορεί να κηρυχθεί αλληλεγγύως υπεύθυνος για την πληρωμή διοικητικών προστίμων, λόγω λαθρεμπορίας, ο εγκεκριμένος αποθηκευτής προϊόντων τα οποία διακινήθηκαν από τη φορολογική αποθήκη του υπό καθεστώς αναστολής επιβολής των αναλογούντων φόρων και τα οποία εξήλθαν αντικανονικώς από το εν λόγω καθεστώς, συνεπεία λαθρεμπορικής παράβασης, ανεξαρτήτως του εάν αυτός είχε, κατά το χρόνο διάπραξης της παράβασης, την κυριότητα των εμπορευμάτων, βάσει των κανόνων του ιδιωτικού δικαίου, και, περαιτέρω, ανεξαρτήτως του εάν οι δράστες της παράβασης, που ενεπλάκησαν στη διακίνηση αυτή, είχαν συνάψει ορισμένη συμβατική σχέση με τον εγκεκριμένο αποθηκευτή, από την οποία να προκύπτει ότι δρούσαν ως εντολοδόχοι του;

Διά ταύτα

Απέχει να αποφανθεί οριστικά.

Υποβάλλει στο Δικαστήριο της Ευρωπαϊκής Ένωσης το ακόλουθο προδικαστικό ερώτημα: Η Οδηγία 92/12/ΕΟΚ, ερμηνευόμενη ενόψει των γενικών αρχών του δικαίου της Ένωσης, ιδίως δε των αρχών της αποτελεσματικότητας αυτού, της ασφάλειας δικαίου και της αναλογικότητας, έχει την έννοια ότι απαγορεύει την εφαρμογή, σε υπόθεση όπως η παρούσα, νομοθετικής διάταξης κράτους μέλους, όπως είναι εκείνη του άρθρου 108 του Τελωνειακού Κώδικα, σύμφωνα με την οποία μπορεί να κηρυχθεί αλληλεγγύως υπεύθυνος για την πληρωμή διοικητικών προστίμων, λόγω λαθρεμπορίας, ο εγκεκριμένος αποθηκευτής προϊόντων τα οποία διακινήθηκαν από τη φορολογική αποθήκη του υπό καθεστώς αναστολής επιβολής των αναλογούντων φόρων και τα οποία εξήλθαν αντικανονικώς από το εν λόγω καθεστώς, συνεπεία λαθρεμπορικής παράβασης, ανεξαρτήτως του εάν αυτός είχε, κατά το χρόνο διάπραξης της παράβασης, την κυριότητα των εμπορευμάτων, βάσει των κανόνων του ιδιωτικού δικαίου, και, περαιτέρω, ανεξαρτήτως του εάν οι δράστες της παράβασης, που ενεπλάκησαν στη διακίνηση αυτή, είχαν συνάψει ορισμένη συμβατική σχέση με τον εγκεκριμένο αποθηκευτή, από την οποία να προκύπτει ότι δρούσαν ως εντολοδόχοι του;

Ορίζει νέα δικάσιμο την 9η Δεκεμβρίου 2015.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 13 Νοεμβρίου 2014

και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 21ης Ιανουαρίου 2015.

Η Προεδρεύουσα Αντιπρόεδρος Η Γραμματέας

Ε. Γαλανού Α. Ζυγουρίτσα