Αριθμός 1893/2018

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

ΤΜΗΜΑ Β'

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριο του στις 6 Ιουνίου 2018, με την εξής σύνθεση: Ε. Σάρπ, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β' Τμήματος, Ε. Νίκα, Σ. Βιτάλη, Κ.

Νικολάου, Α. Γαλενιανού-Χαλκιαδάκη, Σύμβουλοι, Κ. Λαζαράκη, Ι. Δημητρακόπουλος, Πάρεδροι. Γραμματέας η Α. Ζυγουρίτσα.

Για να δικάσει την από 25 Ιανουαρίου 2018 αίτηση: της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), η οποία παρέστη με τον Δημήτριο Φαρμάκη, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, κατά του ...., κατοίκου Ηλιουπόλεως Αττικής (οδός ...), ο οποίος παρέστη με τους δικηγόρους:

1) Ανδρέα Τσουρουφλή (Α.Μ. 18061) και

2) Ευαγγελία Μάντζου (Α.Μ. 23350), που τους διόρισε με πληρεξούσιο.

Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα Αρχή επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ' αριθμ. 5712/2017 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως του εισηγητή, Παρέδρου Ι. Δημητρακόπουλου.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον εκπρόσωπο της αναιρεσείουσας Αρχής, ο οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση και τους πληρεξούσιους του αναιρεσίβλητου, οι οποίοι ζήτησαν την απόρριψή της.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου και

Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα

Σκέφθηκε κατά τον Νόμο

1. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση, για την άσκηση της οποίας δεν απαιτείται κατά το νόμο η καταβολή παραβόλου και η οποία έχει εισαχθεί στην επταμελή σύνθεση του Β' Τμήματος του Δικαστηρίου με την από 18.04.2018 πράξη της Προέδρου του, ζητείται η αναίρεση της 5712/2017 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, κατά το μέρος της με το οποίο έγινε δεκτή προσφυγή του αναιρεσίβλητου κατά της τεκμαιρόμενης απόρριψης από τον Προϊστάμενο της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών της υπ' αριθμ. πρωτ. .../16.12.2015 ενδικοφανούς προσφυγής του κατά των παρακάτω καταλογιστικών πράξεων του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Ηλιούπολης:

(1) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2001 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2000), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του κύριος φόρος εισοδήματος ύψους 10.536.271 δρχ. (30.920,82 ευρώ) και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ύψους 12.732.269 δρχ.,

(2) της ../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2002 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2001), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του κύριος φόρος εισοδήματος ύψους 7.057.219 δρχ. (20.710,84 ευρώ), τέλη χαρτοσήμου στο εισόδημα από εκμίσθωση ακινήτων ύψους 5.400 δρχ., εισφορά υπέρ ΟΓΑ ύψους 1.080 δρχ. και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ύψους 8.476.439 δρχ.,

(3) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2003 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2002), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του κύριος φόρος εισοδήματος ύψους 28.059,56 ευρώ, τέλη χαρτοσήμου στο εισόδημα από εκμίσθωση ακινήτων ύψους 15,75 ευρώ, εισφορά υπέρ ΟΓΑ ύψους 3,15 ευρώ και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ύψους 33.694,15 ευρώ,

(4) της 427/22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2004 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2003), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του κύριος φόρος εισοδήματος ύψους 93.441,99 ευρώ και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ύψους 112.130,39 ευρώ,

(5) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2005 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2004), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του κύριος φόρος εισοδήματος ύψους 270.968,54 ευρώ και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ύψους 325.162,25 ευρώ,

(6) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2006 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2005), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του κύριος φόρος εισοδήματος ύψους 350.442,81 ευρώ και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ύψους 420.531,37 ευρώ,

(7) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2007 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2006), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του κύριος φόρος εισοδήματος ύψους 485.175,61 ευρώ και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ύψους 582.210,73 ευρώ,

(8) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2008 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2007), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του κύριος φόρος εισοδήματος ύψους 358.673,39 ευρώ και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ύψους 430.408,07 ευρώ,

(9) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2009 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2008), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του κύριος φόρος εισοδήματος ύψους 241.718,50 ευρώ και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ύψους 290.062,20 ευρώ,

(10) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2010 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2009), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του κύριος φόρος εισοδήματος ύψους 301.980,67 ευρώ και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ύψους 362.376,80 ευρώ,

(11) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2011 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2010), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του κύριος φόρος εισοδήματος ύψους 140.407,61 ευρώ και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ύψους 146.023,91 ευρώ,

(12) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2012 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2011), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του κύριος φόρος εισοδήματος ύψους 70.783,31 ευρώ και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ύψους 56.622,65 ευρώ,

(13) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού έκτακτης εισφοράς φυσικών προσώπων Ν. 3758/2009, οικονομικού έτους 2008 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2007), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του εισφορά ύψους 24.000,00 ευρώ και πρόσθετη εισφορά λόγω ανακρίβειας ύψους 28.800,00 ευρώ,

(14) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού έκτακτης εισφοράς φυσικών προσώπων Ν. 3833/2010, οικονομικού έτους 2010 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2009), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του εισφορά ύψους 7.836,78 ευρώ και πρόσθετη εισφορά λόγω ανακρίβειας ύψους 9.404,14 ευρώ,

(15) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης Ν. 3986/2011, οικονομικού έτους 2011 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2010), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του εισφορά ύψους 14.174,48 ευρώ και πρόσθετη εισφορά λόγω ανακρίβειας ύψους 14.741,46 ευρώ και

(16) της .../22.10.2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης Ν. 3986/2011, οικονομικού έτους 2012 (διαχειριστικής περιόδου 01.01-31.12.2011), με την οποία καταλογίστηκαν σε βάρος του εισφορά ύψους 7.510,54 ευρώ και πρόσθετη εισφορά λόγω ανακρίβειας ύψους 6.008,43 ευρώ.

Ειδικότερα, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, με την οποία έγινε εν μέρει δεκτή η προσφυγή του αναιρεσίβλητου,

(α) ακυρώθηκε η τεκμαιρόμενη απόρριψη της .../16.12.2015 ενδικοφανούς προσφυγής του κατά

(i) των .../2015, .../2015, .../2015 και .../2015 οριστικών πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Ηλιούπολης, οικονομικών ετών 2002, 2009, 2010 και 2011, αντιστοίχως,

(ii) των .../2015 και .../2015 οριστικών πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού έκτακτης εισφοράς φυσικών προσώπων ν. 3758/2009 και ν. 3833/2010 του ίδιου Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., οικονομικών ετών 2008 και 2010, αντιστοίχως και

(iii) της 416/2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης ν. 3986/2011 του ίδιου Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., οικονομικού έτους 2011,

(β) τροποποιήθηκε η τεκμαιρόμενη απόρριψη της ως άνω ενδικοφανούς προσφυγής του κατά των .../2015 οριστικών πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος του πιο πάνω Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., οικονομικών ετών 2001, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 και 2012, αντιστοίχως,

(γ) προσδιορίσθηκε το συνολικό φορολογητέο εισόδημα του αναιρεσίβλητου, κατά τα παραπάνω οικονομικά έτη, σε 13.278,60 ευρώ, 7.114,43 ευρώ, 17.264,95 ευρώ, 19.105,74 ευρώ, 17.679,72 ευρώ, 28.169,12 ευρώ, 17.614,14 ευρώ και 32.418,78 ευρώ, αντιστοίχως και

(δ) τροποποιήθηκε η τεκμαιρόμενη απόρριψη της ως άνω ενδικοφανούς προσφυγής κατά της .../2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης ν. 3986/2011 του ίδιου Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., οικονομικού έτους 2012 και προσδιορίσθηκε η επιπλέον οφειλόμενη εισφορά αλληλεγγύης για το έτος αυτό, στο ποσό των 57 ευρώ.

2. Επειδή, η παράγραφος 3 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989, όπως αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010 και, περαιτέρω, με το άρθρο 15 παρ. 2 του ν. 4446/2016 (Α' 240/22.12.2016 - έναρξη ισχύος του άρθρου 15 από τη δημοσίευση του νόμου 4446/2016 στην Εφημερίδα της Κυβέρνησης, σύμφωνα με το άρθρο 32 του νόμου αυτού), ορίζει, στο εδάφιο α', ότι

«Η αίτηση αναιρέσεως επιτρέπεται μόνον όταν προβάλλεται από τον διάδικο με συγκεκριμένους ισχυρισμούς που περιέχονται στο εισαγωγικό δικόγραφο ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή ότι υπάρχει αντίθεση της προσβαλλομένης αποφάσεως προς τη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου είτε προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου. [...]» (η ως άνω διάταξη τέθηκε με την παράγραφο 1 του άρθρου 12 του ν. 3900/2010 και επαναλήφθηκε με την παράγραφο 2 του άρθρου 15 του ν. 4446/2016).

Επιπλέον, σύμφωνα με την παράγραφο 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989, όπως αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010,

«Δεν επιτρέπεται η άσκηση αίτησης αναιρέσεως όταν το ποσό της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας είναι κατώτερο από σαράντα χιλιάδες ευρώ [...]. Προκειμένου για διαφορές από ασφαλιστικές εισφορές, φόρους, δασμούς, τέλη και συναφή δικαιώματα, πρόστιμα και λοιπές κυρώσεις, ως ποσό της διαφοράς νοείται το ποσό εισφοράς, φόρου κ.λπ., χωρίς προσαυξήσεις και πρόσθετους φόρους, που αμφισβητείται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας.».

Κατά την έννοια των ως άνω διατάξεων, προκειμένου να κριθεί παραδεκτή αίτηση αναίρεσης, απαιτείται η συνδρομή των προϋποθέσεων αμφοτέρων των παραγράφων 3 και 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 (βλ. ΣτΕ 1873/2012 επταμ., 435/2017, 2934/2017 επταμ., 172/2018 επταμ. κ.ά.). Ειδικότερα, κατά την έννοια της πρώτης των ανωτέρω παραγράφων, ο αναιρεσείων βαρύνεται, επί ποινή ολικού ή μερικού απαραδέκτου της αίτησής του, να τεκμηριώσει με ειδικούς και συγκεκριμένους ισχυρισμούς που περιλαμβάνει στο εισαγωγικό δικόγραφο ότι με καθένα από τους προβαλλόμενους λόγους τίθεται συγκεκριμένο, κρίσιμο για την επίλυση της διαφοράς, νομικό ζήτημα, ήτοι ζήτημα ερμηνείας διάταξης νόμου ή γενικής αρχής του ουσιαστικού ή δικονομικού δικαίου, που κρίθηκε με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση και επί του οποίου είτε δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας είτε οι σχετικές κρίσεις και παραδοχές της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης έρχονται σε αντίθεση με μη ανατραπείσα νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου ή, ελλείψει αυτών, προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου, ως τέτοια δε νομολογία νοείται η διαμορφωθείσα επί αυτού τούτου του κρίσιμου νομικού ζητήματος και όχι επί ανάλογου ή παρόμοιου (βλ. ΣτΕ 4163/2012 επταμ., 1365/2017 επταμ., 2934/2017 επταμ. κ.ά.). Εξάλλου, κατά την έννοια των διατάξεων της ανωτέρω παραγράφου 4 του π.δ. 18/1989, (α) σε περίπτωση στην οποία ενδικοφανής προσφυγή κατά περισσότερων καταλογιστικών πράξεων της φορολογικής αρχής απορρίπτεται με μία απόφαση της φορολογικής Διοίκησης, η απόφαση αυτή αναλύεται σε τόσες απορριπτικές πράξεις όσες και οι προσβληθείσες με την ενδικοφανή προσφυγή, για τις ανάγκες υπολογισμού του ποσού της αναιρετικής διαφοράς, σύμφωνα με την ως άνω παράγραφο 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 (βλ. ΣτΕ 2934/2017 επταμ., 172/2018 επταμ.), (β) όταν με μία προσφυγή προσβάλλεται η σιωπηρή απόρριψη της ενδικοφανούς προσφυγής κατά περισσότερων πράξεων, η οποία, κατά τα προεκτεθέντα, αναλύεται σε τόσες απορριπτικές πράξεις όσες και οι προσβληθείσες με την ενδικοφανή προσφυγή, και το διοικητικό δικαστήριο εκδίδει μία απόφαση επ' αυτής, ως ποσό της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας λαμβάνεται κατ' αρχήν το χρηματικό ποσό που αντιστοιχεί σε κάθε πράξη χωριστά (βλ. ΣτΕ 2934/2017 επταμ., 1897/2016 επταμ., 886/2016 επταμ., 2698/2015 επταμ., 1763/2014 εν συμβ. κ.ά.), αλλά, κατ' απόκλιση του ως άνω κανόνα, συναθροίζονται τα ποσά που αντιστοιχούν στις (προσβληθείσες με την ενδικοφανή προσφυγή) πράξεις με τις οποίες επιβάλλεται φόρος επί του εισοδήματος (τέτοιες είναι και οι πράξεις περί διορθωτικού προσδιορισμού τέλους επιτηδεύματος ή ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης ν. 3986/2011) του αυτού διαδίκου για το ίδιο οικονομικό/φορολογικό έτος, με βάση τη διαπίστωση από τη φορολογική αρχή της ύπαρξης μη δηλωθείσας φορολογητέας ύλης, δεδομένου ότι στην περίπτωση αυτή η προσβολή με μία προσφυγή της σιωπηρής απόρριψης της ενδικοφανούς προσφυγής κατά των εν λόγω πράξεων καθώς και η έκδοση από το διοικητικό δικαστήριο μίας απόφασης (δεν αποτελούν τυχαία γεγονότα, αλλά) δικαιολογούνται πλήρως, ενόψει τόσο του (παρόμοιου) ρυθμιστικού περιεχομένου (επιβολή φόρου επί του εισοδήματος του ίδιου οικονομικού/φορολογικού έτους) και της κοινής βάσης των ως άνω πράξεων (ύπαρξη μη δηλωθέντος φορολογητέου εισοδήματος) όσο και της (συνδεόμενης με την αποτελεσματική απονομή της διοικητικής δικαιοσύνης) ανάγκης ενιαίας επίλυσης της διαφοράς, η οποία προκύπτει από τον καταλογισμό φόρου βάσει της προαναφερόμενης διαπίστωσης και (γ) εφόσον με την επίδικη πράξη της φορολογικής Διοίκησης έχει επιβληθεί κύριος φόρος καθώς και πρόσθετος φόρος, για τον υπολογισμό του ποσού της διαφοράς, δεν λαμβάνεται, κατ' αρχήν, υπόψη ο πρόσθετος φόρος (βλ. ΣτΕ λ.χ. ΣτΕ 3260/2017, 2934/2017 επταμ., 172/2018 επταμ.).

3. Επειδή, σύμφωνα με όσα έγιναν ερμηνευτικώς δεκτά στην προηγούμενη σκέψη και λαμβανομένων υπόψη όσων αναφέρονται στο υπ' αριθμ. πρωτ. .../5.6.2018 έγγραφο της Δ.Ο.Υ. Ηλιούπολης, το ποσό της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Δικαστηρίου με την παρούσα αίτηση είναι κατώτερο των 40.000 ευρώ, κατά το μέρος της που αφορά, αφενός, στην ακύρωση της τεκμαιρόμενης απόρριψης της ενδικοφανούς προσφυγής του αναιρεσίβλητου κατά της .../2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2002 και, αφετέρου, στην τροποποίηση της απόρριψης της ενδικοφανούς προσφυγής του αναιρεσίβλητου κατά των .../2015 και .../2015 πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικών ετών 2001 και 2003, αντιστοίχως. Συνεπώς, κατά το ως άνω μέρος της, η κρινόμενη αίτηση πρέπει να απορριφθεί ως απαράδεκτη. Αντίθετα, η παρούσα αίτηση ασκείται παραδεκτώς από απόψεως ποσού, κατά τα λοιπά, δηλαδή, κατά το μέρος της που αφορά

(α) στην ακύρωση της τεκμαιρόμενης απόρριψης της ενδικοφανούς προσφυγής του αναιρεσίβλητου κατά των .../2015, .../2015 και .../2015 οριστικών πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Ηλιούπολης, οικονομικών ετών 2009, 2010 και 2011, αντιστοίχως,

(ii) των .../2015 και .../2015 οριστικών πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού έκτακτης εισφοράς φυσικών προσώπων ν. 3758/2009 και ν. 3833/2010 του ίδιου Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., οικονομικών ετών 2008 και 2010, αντιστοίχως και

(iii) της .../2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης ν. 3986/2011 του ίδιου Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., οικονομικού έτους 2011 και

(β) στην τροποποίηση της τεκμαιρόμενης απόρριψης της ως άνω ενδικοφανούς προσφυγής του αναιρεσίβλητου, αφενός, κατά των 427.../2015 οριστικών πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος του πιο πάνω Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., οικονομικών ετών 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 και 2012, αντιστοίχως και, αφετέρου, κατά της 415/2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης ν. 3986/2011 του ίδιου Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., οικονομικού έτους 2012.

4. Επειδή, με την υπ' αριθμ. 884/2016 απόφαση της επταμελούς σύνθεσης του Β' Τμήματος του Συμβουλίου της Επικρατείας, η οποία απάντησε σε προδικαστικά ερωτήματα υποβληθέντα από το ΔΕΑ, κρίθηκαν, μεταξύ άλλων, τα ακόλουθα:

(α) Ο φορολογούμενος (τεκμαίρεται ότι) γνωρίζει ή οφείλει να γνωρίζει την αληθή αιτία ή την πηγή της εισαγωγής στην περιουσία του των μεγάλων ποσών που περιέχουν οι τραπεζικοί λογαριασμοί του. Κατ' ακολουθίαν, μπορεί ευχερώς και υποχρεούται, κατ' αρχήν, να υποδείξει στη φορολογική αρχή την εν λόγω αιτία ή πηγή, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 66 παρ. 1 περιπτ. α του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/1994 -ΚΦΕ) και, ήδη, εκείνη του άρθρου 14 παρ. 1 του ν. 4174/2013 (Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας - ΚΦΔ), δεδομένου, άλλωστε, ότι πρόκειται για μη ευαίσθητο ή, γενικότερα, μη χρήζον αυξημένης προστασίας προσωπικό δεδομένο, για την πρόσβαση στο οποίο, στο πλαίσιο του φορολογικού ελέγχου και της αντιμετώπισης της φοροδιαφυγής, το κράτος διαθέτει ευρύ περιθώριο εκτίμησης. Επομένως, οφείλει, κατ' αρχήν, να ανταποκριθεί στην κλήση της φορολογικής ελεγκτικής αρχής να της χορηγήσει τα αναγκαία και εύλογα, ενόψει των συνθηκών, πληροφοριακά στοιχεία διευκρίνισης και επαρκούς δικαιολόγησης της περιουσιακής του κατάστασης, η οποία προδήλως δεν ανταποκρίνεται σε εκείνη που προκύπτει από τα (μη απορριφθέντα από τη φορολογική αρχή) στοιχεία των δηλώσεών του φορολογίας εισοδήματος. Και ναι μεν μπορεί, κατ' εξαίρεση, να αντιταχθεί, εν όλω ή εν μέρει, στην εκπλήρωση της ανωτέρω υποχρέωσής του, επικαλούμενος κάποιο υπέρτερο δικαίωμά του, όπως, ιδίως, το δικαίωμα μη αυτοενοχοποίησής του, αλλά, πάντως, η άρνηση ή η παράλειψη του φορολογούμενου να παράσχει τις παραπάνω πληροφορίες ή η αδυναμία του να τεκμηριώσει επαρκώς τους ισχυρισμούς που προβάλλει προς δικαιολόγηση των επίμαχων ποσών στους τραπεζικούς λογαριασμούς του λαμβάνεται υπόψη κατά την εκτίμηση από τη φορολογική αρχή (και περαιτέρω, σε περίπτωση άσκησης ένδικης προσφυγής, από το διοικητικό δικαστήριο) των αποδείξεων σε βάρος του και επιτρέπεται να οδηγήσει στη συναγωγή συμπερασμάτων προς θεμελίωση της ύπαρξης παράβασης ανακρίβειας της δήλωσής του και αντίστοιχης παράβασης φοροδιαφυγής, η τέλεση της οποίας μπορεί να προκύπτει όχι μόνο με βάση άμεσες αποδείξεις, αλλά και από έμμεσες αποδείξεις (άλλως, "τεκμήρια"), ήτοι από αντικειμενικές και συγκλίνουσες ενδείξεις, οι οποίες, συνολικά θεωρούμενες και ελλείψει άλλης εύλογης και αρκούντως τεκμηριωμένης, ενόψει των συνθηκών, εξήγησης, που ευλόγως αναμένεται από τον φορολογούμενο, είναι ικανές να προσδώσουν στέρεη πραγματική βάση στο συμπέρασμα περί διάπραξης της αποδιδόμενης παράβασης. Τούτο δεν συνιστά αντιστροφή του βάρους απόδειξης, αλλά κανόνα που αφορά στη φύση και στον τρόπο εκτίμησης των αποδεικτικών στοιχείων. Ειδικότερα, τέτοια στοιχεία έμμεσης απόδειξης (ύπαρξης μη δηλωθέντος φορολογητέου εισοδήματος) μπορούν να θεωρηθούν ότι συντρέχουν σε περίπτωση στην οποία τραπεζικός λογαριασμός του φορολογούμενου, μέσω του οποίου πραγματοποιείται έμβασμα, περιλαμβάνει μεγάλο ποσό το οποίο δεν καλύπτεται από τα (νομίμως φορολογηθέντα ή απαλλαχθέντα του φόρου) εισοδήματα που αυτός έχει δηλώσει στη φορολογική αρχή ούτε από άλλη συγκεκριμένη και αρκούντως τεκμηριωμένη πηγή ή αιτία. Περαιτέρω, το προαναφερόμενο, εμμέσως αποδεικνυόμενο, εισόδημα, ως άγνωστης πηγής ή αιτίας, λογίζεται και φορολογείται ως εισόδημα από ελευθέριο επάγγελμα, κατ' εφαρμογή της διάταξης του άρθρου 48 παρ. 3 (εδ. α') του ΚΦΕ, η οποία είναι, κατά τούτο, αρκούντως σαφής και προβλέψιμη στην εφαρμογή της, για το μέσο επιμελή φορολογούμενο, ο οποίος δεν θα μπορούσε να έχει τη δικαιολογημένη πεποίθηση ότι τέτοιο εισόδημά του μένει αφορολόγητο. Επομένως, κατά την αρκούντως σαφή και προβλέψιμη έννοια της διάταξης (του εδαφίου α') της παραγράφου 3 του άρθρου 48 του ΚΦΕ (όπως η παράγραφος αυτή ίσχυε πριν από την προσθήκη σε αυτήν εδαφίου β' με το άρθρο 15 παρ. 3 του ν. 3888/2010), ερμηνευόμενης σε συνδυασμό, αφενός, με τις διατάξεις του άρθρου 66 (παρ. 1) του ίδιου νόμου και ήδη των άρθρων 14 (παρ. 1), 15 (παρ. 3) και 27 (παρ. 1) του ν. 4174/2013 και, αφετέρου, με τον κανόνα περί δυνατότητας έμμεσης απόδειξης ύπαρξης μη δηλωθέντος φορολογητέου εισοδήματος και αντίστοιχης φορολογικής παράβασης, ποσό τραπεζικού λογαριασμού και αντίστοιχου εμβάσματος μπορεί να λογισθεί και να φορολογηθεί ως εισόδημα από ελευθέριο επάγγελμα του δικαιούχου του λογαριασμού και χορηγήσαντος την εντολή διενέργειας του εμβάσματος, εφόσον δεν καλύπτεται από τα δηλωθέντα εισοδήματά του ούτε από άλλη συγκεκριμένη και αρκούντως τεκμηριωμένη, ενόψει των συνθηκών, πηγή ή αιτία, την οποία είτε αυτός επικαλείται, κατόπιν κλήσης του από τη Διοίκηση για παροχή σχετικών πληροφοριών ή προηγούμενη ακρόαση, είτε εντοπίζει η φορολογική αρχή, στο πλαίσιο της λήψης των προβλεπόμενων στο νόμο, αναγκαίων, κατάλληλων και εύλογων μέτρων ελέγχου.

(β) Η (προστεθείσα με το άρθρο 15 παρ. 3 του ν. 3888/2010) διάταξη του εδαφίου β' της παραγράφου 3 του άρθρου 48 του ν. 2238/1994, ως προς το σκέλος της που αφορά σε προσαύξηση περιουσίας από τραπεζική κατάθεση σημαντικού χρηματικού ποσού «άγνωστης πηγής ή αιτίας» (ως «πηγή ή αιτία» της προσαύξησης της χρηματικής περιουσίας του φορολογούμενου νοείται ο γενεσιουργός λόγος της εισαγωγής/ένταξης των αντίστοιχων ποσών στην περιουσία του), αποδίδει κατ' ουσίαν κανόνα που μπορούσε ήδη να συναχθεί, κατά τρόπο αρκούντως σαφή και προβλέψιμο, από το ισχύον πριν από τη δημοσίευση του ν. 3888/2010 νομικό πλαίσιο, σχετικά με τη δυνατότητα έμμεσης απόδειξης της ύπαρξης μη δηλωθέντος, φορολογητέου εισοδήματος, λογιζόμενου, συνεπεία της άγνωστης προέλευσής του, ως εισοδήματος από ελευθέριο επάγγελμα. Συνεπώς, κατά το μέρος της αυτό, η παραπάνω διάταξη, σύμφωνα με την αληθή έννοιά της, εφαρμόζεται και σε υπόθεση όπου οι κινήσεις μεγάλων ποσών τραπεζικού λογαριασμού, που λαμβάνονται υπόψη από τη φορολογική αρχή για τη διαπίστωση διαφυγούσας φορολογητέας ύλης, πραγματοποιήθηκαν πριν από την έναρξη ισχύος της (30.9.2010). Εξάλλου, η διάταξη του εδαφίου β' της παραγράφου 3 του άρθρου 48 του ν. 2238/1994, με το προαναφερόμενο αντικείμενο και εννοιολογικό περιεχόμενο, δεν επιβάλλει φόρο (εισοδήματος), κατά την έννοια της παραγράφου 2 του άρθρου 78 του Συντάγματος. Επομένως, η προστεθείσα με το άρθρο 15 παρ. 3 του ν. 3888/2010 διάταξη του εδαφίου β' της παραγράφου 3 του άρθρου 48 του ν. 2238/1994 έχει την έννοια ότι εφαρμόζεται, κατ' αρχήν (εφόσον, βέβαια, δεν έχει παρέλθει ο προβλεπόμενος στην κείμενη νομοθεσία χρόνος παραγραφής της εξουσίας του Δημοσίου για καταλογισμό του φόρου), και σε υπόθεση στην οποία η επίμαχη περιουσιακή προσαύξηση (κατάθεση σε τραπεζικό λογαριασμό), άγνωστης πηγής ή αιτίας, που λογίζεται ως φορολογητέο εισόδημα από ελευθέριο επάγγελμα, προκύπτει σε χρόνο προγενέστερο της 30.9.2010, η έννοια δε αυτή δεν δημιουργεί ζήτημα αντίθεσης της διάταξης προς την παράγραφο 2 του άρθρου 78 του Συντάγματος ούτε, άλλωστε, προς τη θεμελιώδη αρχή της ασφάλειας δικαίου.

(γ) Οι διατάξεις των εδαφίων α' και β' της παραγράφου 3 του άρθρου 48 του ν. 2238/1994, όπως ερμηνεύθηκαν ανωτέρω, έχουν, περαιτέρω, την έννοια ότι το ποσό τραπεζικού λογαριασμού που (τροφοδότησε έμβασμα και) λογίζεται ως φορολογητέο εισόδημα από ελευθέριο επάγγελμα του δικαιούχου του λογαριασμού φορολογείται ως εισόδημα της διαχειριστικής περιόδου κατά την οποία προκύπτει ότι εισήχθη το ποσό αυτό στην περιουσία του δικαιούχου του λογαριασμού, η δε μεταφορά (με έμβασμα) χρηματικού ποσού από τραπεζικό λογαριασμό του φορολογούμενου, στον οποίο δεν υπάρχει συνδικαιούχος, σε άλλο τραπεζικό λογαριασμό του ίδιου προσώπου δεν ενέχει (κατ' αρχήν) προσαύξηση της περιουσίας του. Συνεπώς, κρίσιμος είναι, κατ' αρχήν, όχι ο χρόνος διενέργειας του εμβάσματος, με αφορμή το οποίο έγινε ο έλεγχος και διαπιστώθηκε η περιουσιακή προσαύξηση, αλλά είτε ο χρόνος της κατάθεσης του επίμαχου ποσού (ή, σε περίπτωση τμηματικής κατάθεσής του, ο χρόνος που κατατέθηκε καθένα από τα τμήματά του) στον τραπεζικό λογαριασμό του δικαιούχου, μέσω του οποίου έγινε το έμβασμα, είτε ο προγενέστερος αυτού χρόνος κατά τον οποίο προκύπτει ότι επήλθε η αντίστοιχη προσαύξηση της περιουσίας του, όπως ο χρόνος κατάθεσης του ποσού αυτού (ή τμήματός του) σε άλλον τραπεζικό λογαριασμό του ίδιου προσώπου, από τον οποίο το επίμαχο ποσό (ή μέρος του) μεταφέρθηκε στο λογαριασμό του μέσω του οποίου διενεργήθηκε το έμβασμα. Εξάλλου, ο προσδιορισμός του ως άνω κρίσιμου χρόνου, που συνιστά πραγματικό ζήτημα (διακριτό της ύπαρξης περιουσιακής προσαύξησης άγνωστης πηγής ή αιτίας) και διενεργείται κατ' ενάσκηση δέσμιας αρμοδιότητας, πρέπει να γίνεται από τη φορολογική αρχή με βάση πρόσφορα και επαρκή στοιχεία, συλλεγέντα κατόπιν της λήψης των προβλεπόμενων στο νόμο αναγκαίων, κατάλληλων και εύλογων, ενόψει των περιστάσεων, μέτρων ελέγχου και διερεύνησης της υπόθεσης, από την ανωτέρω άποψη, στα οποία συμπεριλαμβάνονται, ιδίως, η κλήση του φορολογούμενου για παροχή εξηγήσεων και η αναζήτηση πληροφοριών και εγγράφων από τα εμπλεκόμενα χρηματοπιστωτικά ιδρύματα. Αν η εντός ευλόγου χρόνου συλλογή τέτοιων στοιχείων καθίσταται αδύνατη ή ιδιαίτερα δυσχερής, γεγονός που πρέπει να βεβαιώνεται από τη φορολογική αρχή με ειδική αιτιολογία, αυτή μπορεί να διαπιστώσει τον κρίσιμο, κατά τα προεκτεθέντα, χρόνο με βάση όσα στοιχεία κατάφερε να συγκεντρώσει ο έλεγχος και, στην εξαιρετική περίπτωση παντελούς έλλειψης τέτοιων στοιχείων, να θεωρήσει κατά τεκμήριο ως κρίσιμο χρόνο εκείνον του εμβάσματος.

(δ) Καταλογιστική πράξη της φορολογικής αρχής η οποία φορολογεί το (άγνωστης πηγής ή αιτίας) ποσό τραπεζικού λογαριασμού, που τροφοδότησε έμβασμα, ως εισόδημα της χρήσης/διαχειριστικής περιόδου κατά την οποία πραγματοποιήθηκε το έμβασμα, χωρίς να εξετάζεται ο κατά τα προεκτεθέντα κρίσιμος χρόνος της επέλευσης της αντίστοιχης περιουσιακής προσαύξησης, αιτιολογείται (κατ' αρχήν) ελλιπώς. Ωστόσο, η τοιαύτη πλημμέλεια δεν άγει κατ' ανάγκη στην ακύρωση της πράξης από το διοικητικό δικαστήριο, το οποίο αποφαίνεται επί ένδικης προσφυγής κατά του κύρους της. Ειδικότερα, η πραγματική βάση της προσβαλλόμενης πράξης συνίσταται, κατά τούτο, στο ότι η επίμαχη, άγνωστης προέλευσης, περιουσιακή προσαύξηση, που φορολογείται ως εισόδημα, επήλθε σε χρονικό σημείο ευρισκόμενο εντός της διαχειριστικής περιόδου κατά τη διάρκεια της οποίας διενεργήθηκε το αντίστοιχο έμβασμα. Η εν λόγω πραγματική βάση δεν είναι απαραίτητα εσφαλμένη, έστω κι αν αντανακλά την (κατ' αρχήν) απορριπτέα εκδοχή ότι κρίσιμος χρόνος είναι εκείνος του εμβάσματος. Πράγματι, η ανωτέρω πραγματική βάση είναι (κατ' αποτέλεσμα) ορθή, αν το επίμαχο ποσό (προκύπτει ότι) εισήχθη στην περιουσία του δικαιούχου του λογαριασμού, αυξάνοντάς την, κατά την προαναφερόμενη διαχειριστική περίοδο, δηλαδή στην περίπτωση που το έτος της γένεσης της περιουσιακής προσαύξησης συμπίπτει με εκείνο της πραγματοποίησης του εμβάσματος. Συναφώς, το διοικητικό δικαστήριο που εκδικάζει την προσφυγή κατά της εν λόγω πράξης έχει εξουσία πλήρους ελέγχου της ουσιαστικής ορθότητας της ανωτέρω πραγματικής βάσης της, δηλαδή της επέλευσης της επίμαχης, άγνωστης προέλευσης, περιουσιακής προσαύξησης σε χρονικό σημείο ευρισκόμενο εντός της διαχειριστικής περιόδου κατά τη διάρκεια της οποίας διενεργήθηκε το αντίστοιχο έμβασμα, στο πλαίσιο δε αυτό, προκειμένου να σχηματίσει πλήρη δικανική πεποίθηση για το ζήτημα εάν η περιουσιακή αυτή προσαύξηση επήλθε πράγματι εν όλω ή εν μέρει εντός της ανωτέρω διαχειριστικής περιόδου, μπορεί και να διατάξει συμπλήρωση των αποδείξεων, κατά τα άρθρα 152 επ. του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας. Τέλος, σε περίπτωση που κρίνει ότι η επίμαχη περιουσιακή προσαύξηση, στο σύνολό της, δεν επήλθε κατά τη διαχειριστική περίοδο εντός της οποίας πραγματοποιήθηκε το οικείο έμβασμα, το δικαστήριο προβαίνει στην ακύρωση της προσβαλλόμενης καταλογιστικής πράξης. Αντίθετα, αν κρίνει ότι η εν λόγω προσαύξηση επήλθε εν μέρει μόνο στην ανωτέρω διαχειριστική περίοδο, το δικαστήριο προβαίνει, κατά τούτο, στη μεταρρύθμιση της επίδικης πράξης.

5. Επειδή, τα αναφερόμενα στην προηγούμενη σκέψη, τα οποία κρίθηκαν με την απόφαση 884/2016 του Δικαστηρίου, ισχύουν κατ' αναλογίαν και σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι δικαιούχος τραπεζικού λογαριασμό από κοινού με ένα ή περισσότερα άλλα πρόσωπα. Πράγματι, και σε τέτοια περίπτωση, το (σημαντικό) χρηματικό ποσό που εισέρχεται στον κοινό λογαριασμό και το οποίο δεν καλύπτεται από τα (νομίμως φορολογηθέντα ή απαλλαχθέντα του φόρου) εισοδήματα που έχουν δηλώσει στη φορολογική αρχή όλοι οι συνδικαιούχοι του λογαριασμού ούτε από άλλη συγκεκριμένη και αρκούντως τεκμηριωμένη πηγή ή αιτία, την οποία είτε επικαλείται ο ελεγχόμενος συνδικαιούχος του λογαριασμού είτε εντοπίζει η φορολογική αρχή, λαμβάνοντας τα αναγκαία, κατάλληλα και εύλογα, ενόψει των περιστάσεων, μέτρα ελέγχου και έρευνας (στα οποία περιλαμβάνεται και η κλήση των λοιπών συνδικαιούχων του λογαριασμού για παροχή πληροφοριών και, ενδεχομένως, συναφών αποδεικτικών στοιχείων, σύμφωνα με όσα έγιναν ερμηνευτικώς δεκτά στην προηγούμενη σκέψη), μπορεί να θεωρηθεί, κατ' εκτίμηση του συνόλου των στοιχείων και των συνθηκών της υπόθεσης (μεταξύ των οποίων περιλαμβάνονται η τυχόν μεταφορά του ποσού αυτού στον επίμαχο λογαριασμό από ατομικό τραπεζικό λογαριασμό του ελεγχόμενου συνδικαιούχου του ή η κατάθεσή του από αυτόν, καθώς και χρεώσεις του επίμαχου κοινού τραπεζικού λογαριασμού, όπως η μεταφορά χρηματικού ποσού από το λογαριασμό αυτό σε ατομικό τραπεζικό λογαριασμό του ελεγχόμενου συνδικαιούχου ή σε τραπεζικό λογαριασμό προσωπικής ή κεφαλαιουχικής εταιρείας στην οποία αυτός είναι εταίρος ή μέτοχος ή σε λογαριασμό τρίτου προσώπου με το οποίο αυτός έχει επαγγελματική/οικονομική συνεργασία ή οικονομική συναλλαγή, ή η αφαίρεση από τον κοινό λογαριασμό χρημάτων για την κάλυψη αγορών που έγιναν μέσω της χρεωστικής ή πιστωτικής κάρτας του συγκεκριμένου συνδικαιούχου ή άλλης δαπάνης για την κτήση εκ μέρους του εμπράγματων ή ενοχικών δικαιωμάτων) ότι συνιστά εισόδημα του συγκεκριμένου συνδικαιούχου του λογαριασμού. Εξάλλου, ναι μεν, σύμφωνα με το νόμο (άρθρο 1 παρ. 1 του ν. 5638/1932, όπως ισχύει, σε συνδυασμό με το άρθρο 2 παρ. 1 του ν.δ. της 17.7/13.8.1923 και με τα άρθρα 411, 489, 490, 491 και 493 του Αστικού Κώδικα), καθένας από τους συνδικαιούχους του λογαριασμού δικαιούται να απαιτήσει από την τράπεζα και να αναλάβει το σύνολο του χρηματικού ποσού που αντιστοιχεί στο ενεργητικό (υπόλοιπο) του λογαριασμού (βλ. ΣτΕ 2260/2008, ΑΠ 1128/2017, ΑΠ 1691/2014 κ.ά.), αλλά

(α) το ανωτέρω στοιχείο αφορά μόνον στην ενοχική σχέση μεταξύ των συνδικαιούχων του λογαριασμού και της τράπεζας και δεν ασκεί επιρροή στην εξέταση του (διοικητικής φύσης) ζητήματος εάν ορισμένο ποσό που πιστώθηκε στο λογαριασμό αυτό ή/και το οποίο μεταφέρθηκε από το λογαριασμό αυτό σε άλλο τραπεζικό λογαριασμό αποτελεί (μη δηλωθέν στη φορολογική αρχή) εισόδημα συνδικαιούχου του λογαριασμού και

(β) πέραν τούτου, κατά το ιδιωτικό δίκαιο, καθένας από τους λοιπούς συνδικαιούχους έχει έναντι του αναλαβόντος απαίτηση να του αποδοθεί το ποσό το οποίο τυχόν δικαιούται βάσει της εσωτερικής σχέσης που τους συνδέει (πρβλ. ΣτΕ 2260/2008, ΑΠ 1128/2017, 1691/2014, 1001/2012 κ.ά.), η οποία μπορεί να συνίσταται, ιδίως, σε σύμβαση δωρεάς, δανείου, εταιρείας ή εντολής, δυνάμει της οποίας ο εντολέας αναθέτει στον εντολοδόχο - συνδικαιούχο του λογαριασμού να προβαίνει σε ορισμένες ενέργειες σχετικά με την κίνηση του λογαριασμού, προς διευκόλυνση του εντολέα, που είναι ο αληθής δικαιούχος του ποσού του ενεργητικού του λογαριασμού (πρβλ. ΑΠ 1001/2012).

Εάν δεν προκύπτει (αφενός, με βάση τους ισχυρισμούς του ελεγχόμενου και των λοιπών συνδικαιούχων του λογαριασμού, σε συνδυασμό με τα αποδεικτικά στοιχεία που αυτοί επικαλούνται, και, αφετέρου, βάσει των μέτρων ελέγχου και διερεύνησης της υπόθεσης που λαμβάνει η φορολογική αρχή, επιδεικνύοντας την δέουσα, ενόψει των συνθηκών, επιμέλεια, προκειμένου να διαπιστώσει ποιος είναι ο αληθής δικαιούχος των επίμαχων ποσών, ενόψει και της πηγής ή αιτίας πίστωσής τους στον κοινό τραπεζικό λογαριασμό) κάποια ιδιαίτερη εσωτερική σχέση μεταξύ των συνδικαιούχων ή/και το μερίδιο που δικαιούται ο καθένας τους, βάσει της μεταξύ τους σχέσης, εφαρμόζεται το τεκμήριο που θέτει το άρθρου 493 του Αστικού Κώδικα, σύμφωνα με το οποίο οι συνδικαιούχοι του λογαριασμού έχουν δικαίωμα σε ίσα μέρη στο ενεργητικό του (πρβλ. ΣτΕ 2260/2008, ΑΠ 1128/2017, ΑΠ 1691/2014, ΑΠ 1001/2012, ΑΠ 380/2006 κ.ά.). Σε αντιστοιχία προς τα παραπάνω, η (εκδοθείσα κατ' εξουσιοδότηση του άρθρου 27 παρ. 2 του ΚΦΔ) απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων ΠΟΛ 1050/17.2.2014, "Καθορισμός του περιεχομένου και του τρόπου εφαρμογής των τεχνικών ελέγχου των περιπτώσεων β', γ' και ε' της παραγράφου 1 του άρθρου 27 του ν. 4174/2013 [...] για τον διορθωτικό προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης φορολογουμένων φυσικών προσώπων με μεθόδους εμμέσου προσδιορισμού" (Β' 474/25.2.2014), ορίζει, στο άρθρο 2.4, ότι «Περιπτώσεις κοινών [τραπεζικών] λογαριασμών καταλογίζονται στον πραγματικό δικαιούχο, ο οποίος καθορίζεται με βάση τις πραγματικές περιστάσεις και τη φύση των συναλλαγών. Εφόσον αυτό δεν είναι δυνατό, τα ποσά κατανέμονται ισόποσα σε όλους τους συνδικαιούχους (ποσό διά αριθμό συνδικαιούχων)». Δεδομένου, δε, ότι η μεταφορά χρηματικού ποσού από ατομικό τραπεζικό λογαριασμό του φορολογούμενου σε άλλο ατομικό τραπεζικό λογαριασμό του δεν μπορεί, κατ' αρχήν (με εξαίρεση την περίπτωση που τεκμηριώνεται επαρκώς, ενόψει των συνθηκών, ότι ο φορολογούμενος δεν είναι ο αληθής δικαιούχος του μεταφερόμενου ποσού, αλλά ενεργεί, σε σχέση με το λογαριασμό από τον οποίο γίνεται το έμβασμα, απλώς ως διαχειριστής/εντολοδόχος άλλου προσώπου, που είναι ο αληθής δικαιούχος του περιεχόμενου στο λογαριασμό ποσού) να θεωρηθεί ως προσαύξηση της περιουσίας του, mutatis mutandis και η μεταφορά χρηματικού ποσού από κοινό τραπεζικό λογαριασμό, που έχει ο φορολογούμενος με συγγενικό του πρόσωπο στην ημεδαπή, σε ατομικό τραπεζικό λογαριασμό του φορολογούμενου στην ημεδαπή δεν μπορεί κατ' αρχήν να θεωρηθεί ως προσαύξηση της περιουσίας του φορολογούμενου αυτού (και, δη, έχουσα το χαρακτήρα φορολογητέου εισοδήματός του, άγνωστης πηγής ή αιτίας, της χρήσης κατά την οποία έγινε η μεταφορά), όσον αφορά το ήμισυ του μεταφερθέντος ποσού, ενόψει του ως άνω μαχητού τεκμηρίου του άρθρου 493 του Αστικού Κώδικα, δυνάμει του οποίου ο φορολογούμενος είναι δικαιούχος του ημίσεος του επίμαχου ποσού, πριν από τη μεταφορά του από κοινό σε ατομικό του λογαριασμό. Συναφώς, σημειώνεται ότι τα φυσικά πρόσωπα που συνδέονται με στενή συγγένεια (εξ αίματος ή εξ αγχιστείας) ναι μεν έχουν, βάσει των κανόνων των ιδιωτικού δικαίου, το δικαίωμα να προβαίνουν σε οικονομικές πράξεις ή/και να συνάπτουν οικονομικές σχέσεις τέτοιες που να αντανακλούν τη μεταξύ τους στοργή και εμπιστοσύνη και τη συναφή βούλησή τους για οικονομική αλληλοβοήθεια ή/και συνδιαχείριση (στοιχείων) της περιουσίας τους, αλλά, πάντως, η ανωτέρω δυνατότητα δεν αναιρεί την ιδιότητα καθενός από τα πρόσωπα αυτά ως αυτοτελούς υποκειμένου (υποχρεώσεων) του φορολογικού δικαίου (πρβλ. ΣτΕ 330/2018 επταμ., σχετικά με τους συζύγους). Επομένως, η τυχόν οικονομική αλληλοβοήθεια μεταξύ συγγενικών προσώπων ή/και η συνδιαχείριση της περιουσίας τους, μέσω της διατήρησης κοινών τραπεζικών λογαριασμών και διενέργειας εντολών πιστώσεων και χρεώσεων σε αυτούς ή/και της μεταφοράς ποσών από (ατομικούς ή κοινούς) τραπεζικούς λογαριασμούς τους σε άλλους (ατομικούς ή κοινούς) λογαριασμούς τους δεν απαλλάσσει τα πρόσωπα αυτά από το βάρος να παράσχουν στη φορολογική Διοίκηση (στο πλαίσιο του φορολογικού ελέγχου ή στο στάδιο της προηγούμενης ακρόασης και, στη συνέχεια, της προβλεπόμενης στον ΚΦΔ ενδικοφανούς διαδικασίας) εύλογες και αρκούντως τεκμηριωμένες, ενόψει των συνθηκών, εξηγήσεις για τις σχετικές οικονομικές πράξεις και σχέσεις τους και την (ατομική) περιουσιακή κατάσταση ενός εκάστου εξ αυτών που προκύπτει από τις κινήσεις των ως άνω τραπεζικών λογαριασμών, που αφορούν σημαντικά χρηματικά ποσά, προκειμένου να ερευνηθεί από τη Διοίκηση (και, περαιτέρω, σε περίπτωση ένδικης διαφοράς, από το Διοικητικό Δικαστήριο) η τυχόν γένεση φορολογικών υποχρεώσεων (βάσει της νομοθεσίας περί φορολογίας εισοδήματος ή/και άλλων φορολογιών) σε βάρος τινός εκ των εν λόγω προσώπων και να προσδιορισθεί ο χρόνος γένεσης και το ύψος της αντίστοιχης φορολογικής υποχρέωσης.

6. Επειδή, περαιτέρω, στοιχεία έμμεσης απόδειξης ύπαρξης μη δηλωθέντος φορολογητέου εισοδήματος ορισμένου φορολογούμενου μπορούν να αντληθούν και από τραπεζικό λογαριασμό άλλου προσώπου (ή από κοινό λογαριασμό άλλων προσώπων), του οποίου δεν είναι συνδικαιούχος ο φορολογούμενος αυτός (πρβλ. ΣτΕ 2136/2012, σχετικά με ατομικούς τραπεζικούς λογαριασμούς της συζύγου γνωστού καλλιτέχνη). Πράγματι, και σε τέτοια περίπτωση, το (σημαντικό) χρηματικό ποσό που εισέρχεται σε λογαριασμό άλλου προσώπου (ή άλλων προσώπων) και το οποίο δεν καλύπτεται από τα (νομίμως φορολογηθέντα ή απαλλαχθέντα του φόρου) εισοδήματα που το πρόσωπο αυτό έχει (ή τα πρόσωπα αυτά έχουν) δηλώσει στη φορολογική αρχή ούτε από άλλη συγκεκριμένη και αρκούντως τεκμηριωμένη πηγή ή αιτία, την οποία είτε επικαλείται ο ελεγχόμενος φορολογούμενος είτε εντοπίζει η φορολογική αρχή, λαμβάνοντας τα αναγκαία, κατάλληλα και εύλογα, ενόψει των περιστάσεων, μέτρα ελέγχου και έρευνας (στα οποία περιλαμβάνεται και η κλήση του άλλου ή των άλλων αυτών προσώπων - δικαιούχων του λογαριασμού για παροχή πληροφοριών και, ενδεχομένως, συναφών αποδεικτικών στοιχείων, σύμφωνα με όσα έγιναν ερμηνευτικώς δεκτά στη σκέψη 4), μπορεί να θεωρηθεί, κατ' εκτίμηση του συνόλου των στοιχείων και των συνθηκών της υπόθεσης (μεταξύ των οποίων περιλαμβάνονται και ο συγγενικός, φιλικός ή επαγγελματικός δεσμός μεταξύ του φορολογούμενου και του δικαιούχου ή των δικαιούχων του λογαριασμού, η μη άσκηση από τα άλλα αυτά πρόσωπα επαγγελματικής δραστηριότητας, ικανής να οδηγήσει στην παραγωγή εισοδήματος αντίστοιχου με το σημαντικό ποσό που έχει εισρεύσει στο λογαριασμό τους, χωρίς να παρέχονται επαρκείς και αρκούντως τεκμηριωμένες εξηγήσεις για την προέλευσή του, η τυχόν μεταφορά του ποσού αυτού στον επίμαχο λογαριασμό από τραπεζικό λογαριασμό του φορολογούμενου ή η κατάθεσή του από αυτόν, καθώς και χρεώσεις του επίμαχου τραπεζικού λογαριασμού, όπως η μεταφορά χρηματικού ποσού από το λογαριασμό αυτό σε ατομικό τραπεζικό λογαριασμό του ελεγχόμενου φορολογούμενου ή σε τραπεζικό λογαριασμό προσωπικής ή κεφαλαιουχικής εταιρείας στην οποία αυτός είναι εταίρος ή μέτοχος ή σε λογαριασμό τρίτου προσώπου με το οποίο ο φορολογούμενος έχει επαγγελματική/ οικονομική συνεργασία ή οικονομική συναλλαγή, ή η αφαίρεση από το λογαριασμό χρημάτων για την κάλυψη δαπάνης για την κτήση εκ μέρους του περιουσιακών στοιχείων) ότι συνιστά εισόδημα του ελεγχόμενου φορολογούμενου. Εξάλλου, ναι μεν πρόσωπο που δεν είναι (συν)δικαιούχος του τραπεζικού λογαριασμού δεν δικαιούται, καταρχήν, να απαιτήσει από την τράπεζα και να αναλάβει χρηματικό ποσό από το λογαριασμό αυτό, αλλά το ανωτέρω στοιχείο αφορά μόνον στη σχέση μεταξύ του δικαιούχου του λογαριασμού και της τράπεζας (από την οποία συνάγεται ο καταρχήν αποκλεισμός της δυνατότητας τρίτων να αναλάβουν χρήματα από το λογαριασμό) και δεν ασκεί επιρροή στην εξέταση του πρότερου (διοικητικής φύσης) ζητήματος εάν ορισμένο ποσό, που πιστώθηκε στο λογαριασμό αυτό, προέρχεται από (μη δηλωθέν στη φορολογική αρχή) εισόδημα τρίτου, το οποίο περιήλθε στο δικαιούχο του λογαριασμού ή/και εισήλθε στο λογαριασμό του βάσει ορισμένης έννομης σχέσης του με τον τρίτο, η οποία μπορεί, ιδίως, να συνίσταται σε σύμβαση δωρεάς, δανείου, παρακαταθήκης ή εντολής, δυνάμει της οποίας ο εντολέας αναθέτει στον εντολοδόχο - δικαιούχο του λογαριασμού να διαχειρίζεται το επίμαχο ποσό, χρησιμοποιώντας το λογαριασμό του, προς όφελος ή/και προς διευκόλυνση του εντολέα.

7. Επειδή, στις περιπτώσεις στις οποίες αναφέρονται οι δύο προηγούμενες σκέψεις, ο ελεγχόμενος φορολογούμενος δύναται, μεταξύ άλλων, να επικαλεσθεί έναντι της φορολογικής Διοίκησης και, περαιτέρω, ενώπιον του διοικητικού δικαστηρίου ότι το (σημαντικό) χρηματικό ποσό (σε δραχμές ή σε ευρώ) που βρέθηκε είτε σε κοινό τραπεζικό λογαριασμό που έχει με άλλο ή άλλα πρόσωπα είτε σε τραπεζικό λογαριασμό τρίτων προσώπων προέρχεται από την εισαγωγή συναλλάγματος εκ μέρους ή υπέρ (όχι του ιδίου αλλά) άλλου προσώπου - συνδικαιούχου του επίμαχου λογαριασμού. Ωστόσο ένας τέτοιος ισχυρισμός (ανεξαρτήτως του ζητήματος της προέλευσης του συναλλάγματος και του οικονομικού λόγου της περιέλευσής του στον τρίτο που είναι συνδικαιούχος του λογαριασμού), προκειμένου να τεκμηριωθεί νομίμως και επαρκώς, πρέπει να στηρίζεται στα προβλεπόμενα από το νόμο παραστατικά εισαγωγής συναλλάγματος [αντίστοιχες βεβαιώσεις της τράπεζας, των ΕΛ.ΤΑ. ή της τελωνειακής/φορολογικής αρχής: βλ. σχετικά υπ' αριθμ. Ε.751/22.1.1979 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών (Β' 173/21.2.1979), υπ' αριθμ. 1005428/26/0012 ΠΟΛ: 1020/16.1.1989 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών (Β' 76/1.2.1989) και υπ' αριθμ. υπ' αριθμ. 1035772/676/Α0012/17.4.2002 απόφαση του Υφυπουργού Οικονομίας και Οικονομικών (Β' 540/1.5.2002)], καθώς και στις αντίστοιχες πιστωτικές κινήσεις τραπεζικού λογαριασμού σε συνάλλαγμα σε τραπεζικό ίδρυμα της ημεδαπής ή/και σε πιστοποιητικά μετατροπής του εισαχθέντος συναλλάγματος στο εθνικό νόμισμα.

8. Επειδή, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση έγιναν δεκτά και κρίθηκαν τα ακόλουθα (σκέψεις 5, 8, 10, 11, 12, 13):

"5. Επειδή, στο άρθρο 1 του ν. 5638/1932 «Περί καταθέσεως εις κοινόν λογαριασμόν» (ΦΕΚ Α' 307) ορίζεται ότι :

«1. Χρηματική κατάθεσις παρά τραπέζης εις ανοιχτόν λογαριασμόν επ' ονόματι δύο ή πλειοτέρων από κοινού (compte joint, joint account) είναι εν τη εννοία του παρόντος νόμου η παρέχουσα τον όρον ότι του εκ ταύτης λογαριασμού δύναται να κάμνη χρήσιν, εν όλω ή εν μέρει, άνευ συμπράξεως των λοιπών, είτε εις, είτε τινές και πάντες κατ' ιδίαν οι δικαιούχοι.

2. Η χρηματική κατάθεσις περί ης η προηγούμενη παράγραφος επιτρέπεται να ενεργείται και εις κοινόν λογαριασμόν επί προθεσμία ή ταμιευτηρίου υπό προειδοποίησιν». Περαιτέρω, στο άρθρο 19 του ν. 2961/2001 «Κώδικας Φορολογίας Κληρονομιών Δωρεών Γονικών Παροχών» (ΦΕΚ Α' 266) ορίζεται ότι: «Για την επιβολή του φόρου θεωρούνται ότι ανήκουν κατά ίσα μέρη, ενώ επιτρέπεται στο Δημόσιο και στους υπόχρεους σε φόρο να αποδείξουν το αντίθετο με κάθε νόμιμο μέσο :

α) Σε καθένα από τους καταθέτες τα χρηματικά ποσά και γενικά οι αξίες που είναι κατατεθειμένες σε φυσικά ή νομικά πρόσωπα σε αδιαίρετους ή ενωμένους λογαριασμούς,

β) ...».

Από τις παραπάνω διατάξεις συνάγεται ότι η έννοια του όρου "δικαιούχος" ή "συνδικαιούχος" σε ατομικό ή κοινό τραπεζικό λογαριασμό, είναι συνυφασμένη με τη δυνατότητα του προσώπου αυτού να έχει απόλυτη πρόσβαση στον εν λόγω λογαριασμό και να κάνει επ' ονόματί του χρήση ολόκληρου ή μέρους του ποσού των καταθέσεων που βρίσκονται σ' αυτόν, όπως π.χ. να πραγματοποιεί καταθέσεις, αναλήψεις, μεταφορές ή πληρωμές ποσών ή άλλες πράξεις που να σχετίζονται με αυτόν. Ως εκ τούτου, εξυπακούεται ότι, λόγω και του απορρήτου και της ασφάλειας των καταθέσεων, δεν μπορεί να αποδοθεί κυριότητα οποιουδήποτε λογαριασμού ή ποσού αυτού σε τρίτο πρόσωπο το οποίο δεν ήταν δικαιούχος ή συνδικαιούχος του λογαριασμού και συνεπώς δεν μπορούσε να έχει πρόσβαση ή να κάνει οποιαδήποτε χρήση του λογαριασμού αυτού. Εξάλλου, σε περίπτωση που διενεργείται φορολογικός έλεγχος σε κοινό τραπεζικό λογαριασμό προκειμένου να διαπιστωθεί προσαύξηση περιουσίας κάποιου από τους συνδικαιούχους του λογαριασμού, το ποσό του εν λόγω λογαριασμού θεωρείται κατ' αρχήν ότι ανήκει στους συνδικαιούχους κατ' ίσα μέρη είναι δε στην ευχέρεια της φορολογικής αρχής να αποδείξει το αντίθετο. Σε κάθε περίπτωση, όμως, στα πλαίσια του ίδιου ελέγχου, δεν μπορεί η φορολογική αρχή να ισχυριστεί ότι ολόκληρο ή μέρος του ποσού κοινού τραπεζικού λογαριασμού αφορά εισόδημα που ανήκει σε άλλο, τρίτο, πρόσωπο, το οποίο δεν είναι κύριος ή συνδικαιούχος του λογαριασμού αυτού. Και τούτο γιατί, όπως προαναφέρθηκε, πρόσωπο στο οποίο δεν ανήκει ο λογαριασμός ή δεν είναι συνδικαιούχος σ' αυτόν, δεν μπορεί το ίδιο, λόγω του απορρήτου και της ασφάλειας των καταθέσεων, να έχει οποιαδήποτε πρόσβαση ή να κάνει οιαδήποτε χρήση του λογαριασμού με την προαναφερθείσα έννοια.

6. [...].

7. [... ]

8. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, από τα στοιχεία της δικογραφίας, μεταξύ των οποίων, οι από 12-10-2015 Εκθέσεις Μερικού Ελέγχου

α) Φορολογίας Εισοδήματος και

β) Έκτακτης Εισφοράς ν. 3758/2009, ν. 3833/2010 και Ειδικής Εισφοράς Αλληλεγγύης ν. 3986/2011 των αρμόδιων υπαλλήλων της Δ.Ο.Υ. Ηλιούπολης, οι οποίες συντάχθηκαν (με αριθμό εντολής ελέγχου .../6-5-2015) αφού ελήφθη υπόψη η προηγηθείσα από 10-4-2014 Πληροφοριακή Έκθεση Ελέγχου περί ΚΦΕ των αρμόδιων υπαλλήλων του Σ.Δ.Ο.Ε. Αττικής και αφορούν τις ένδικες χρήσεις 2000 έως και 2011, προκύπτουν τα ακόλουθα: Ο προσφεύγων είναι ιατρός με την ειδικότητα του οφθαλμιάτρου, αποφοίτησε από την ιατρική σχολή του Πανεπιστημίου Αθηνών και ειδικεύθηκε στην Οφθαλμολογία στην Πανεπιστημιακή Οφθαλμολογική Κλινική του Γενικού Κρατικού Νοσοκομείου Αθηνών, εξειδικεύτηκε δε περαιτέρω στον τομέα της Οφθαλμολογικής Ανοσολογίας και των ενδοφθάλμιων φλεγμονών στο Πανεπιστήμιο του Harvard στις Η.Π.Α..

Κατά το κρίσιμο χρονικό διάστημα, από 1.1.2000 έως 31.12.2011, δεν άσκησε το ελευθέριο επάγγελμα του ιατρού αλλά δήλωνε εισοδήματα από την παροχή μισθωτών υπηρεσιών ως ιατρός και μερίσματα ως μέτοχος, στις παρακάτω εταιρίες που έχουν αντικείμενο την παροχή υπηρεσιών υγείας στον τομέα της οφθαλμολογίας και στις οποίες συμμετείχε:

α. Από 11/10/2002, στην ανώνυμη εταιρεία με την επωνυμία «ΙΔΙΩΤΙΚΟ ΙΑΤΡΕΙΟ ΟΦΘΑΛΜΟΛΟΓΙΚΩΝ ΠΑΘΗΣΕΩΝ ΚΑΙ ΔΙΑΘΛΑΣΤΙΚΗΣ ΧΕΙΡΟΥΡΓΙΚΗΣ ΑΝΩΝΥΜΗ ΙΑΤΡΙΚΗ ΕΤΑΙΡΕΙΑ» και δ.τ. «Οφθαλμοχειρουργική Α.Ε.», με ποσοστό συμμετοχής 25%, με το ίδιο δε ποσοστό συμμετέχουν ο αδερφός του ..., ο πρώτος εξάδελφός του ..., καθώς και η σύζυγός του ..., οι οποίοι είναι επίσης οφθαλμίατροι και

β. Από 12/8/2008, στην ανώνυμη εταιρεία με την επωνυμία «ATHENS EYE HOSPITAL ΚΛΙΝΙΚΗ ΑΝΩΝΥΜΗ ΕΤΑΙΡΕΙΑ» και δ.τ. «ATHENS EYE HOSPITAL A.E.», με ποσοστό συμμετοχής 33,3%, με το ίδιο δε ποσοστό συμμετέχουν ο αδερφός του ... και ο εξάδελφός του .... Ο προσφεύγων, επίσης, κατά το κρίσιμο χρονικό διάστημα (2000-2011), κατείχε ποσοστό 25% σε δύο ακίνητα που βρίσκονται στην οδό ... στην Ηλιούπολη, όπου και ο τόπος κατοικίας του. Στα ακίνητα αυτά, συνιδιοκτήτες κατά 25% έκαστος είναι και ο αδελφός του ..., ο εξάδελφός του ... και ο επίσης εξάδελφός του .... Στη συνέχεια, αφού ο Έλεγχος έλαβε υπόψη τις δηλώσεις, την ακίνητη και την κινητή περιουσία τους (μετοχών και λοιπών αξιών, τραπεζικών προϊόντων, όπως λογαριασμοί, χρηματοοικονομικά/επενδυτικά προϊόντα, πιστωτικές κάρτες), ζήτησε την άρση του τραπεζικού και χρηματιστηριακού απορρήτου του προσφεύγοντος και των παραπάνω συγγενών του, προβαίνοντας και σε λοιπούς συμπληρωματικούς ελέγχους. Από τις απαντητικές επιστολές των πιστωτικών ιδρυμάτων προέκυψε ότι ο προσφεύγων κατείχε ατομικά ή από κοινού με τον πατέρα του (κυρίως), τη μητέρα του και τον αδελφό του ... πλήθος τραπεζικών προϊόντων (λογαριασμούς, πιστωτικές κάρτες, προθεσμιακές καταθέσεις).

Συγκεκριμένα, εκτός άλλων, όπως αποτυπώνεται στους πίνακες 5 έως 16 της προαναφερόμενης Έκθεσης Ελέγχου των υπαλλήλων του ΣΔΟΕ (σελ. 50 - 67), ελέγχθηκε η κίνηση των παρακάτω τραπεζικών λογαριασμών και λοιπών προϊόντων των προαναφερθέντων προσώπων:

1) ... της ALPHA BANK, με δικαιούχους τους ... (γονείς του προσφεύγοντος), στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τις χρήσεις 2001 - 2005,

2) ... της ALPHA BANK, με δικαιούχους τους ... (θείο του, πατέρα του ...), στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τις χρήσεις 2005-2008,

3) ... του Ταμείου Παρακαταθηκών και Δανείων, με δικαιούχους τους ..., στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τις χρήσεις 2005 και 2006,

4) ... της PROBANK, με δικαιούχους τους ..., στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τη χρήση 2007,

5) .. της PROBANK, με δικαιούχους τους ..., στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τη χρήση 2007,

6) ...της ΕΜΠΟΡΙΚΗΣ ΤΡΑΠΕΖΗΣ, με δικαιούχους τους ..., στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τις χρήσεις 2007 - 2010,

7) ... της ΕΜΠΟΡΙΚΗΣ ΤΡΑΠΕΖΗΣ, με δικαιούχους τους ..., στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τη χρήση 2007,

8) ... Α/Κ ΕΡΜΗΣ της ΕΜΠΟΡΙΚΗΣ ΤΡΑΠΕΖΗΣ, με δικαιούχους τους ..., στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τις χρήσεις 2007 και 2008,

9) ... της ATTIKA BANK, με δικαιούχους τους ..., στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τη χρήση 2009,

10) ... της CITIBANK, με δικαιούχους τους ..., τον προσφεύγοντα, τον αδελφό του ..., στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τις χρήσεις 2000, 2002 και 2003,

11) ... της EUROBANK (πρόκειται για τον ίδιο λογαριασμό, ο οποίος αριθμήθηκε εκ νέου λόγω μετάβασης από τη δραχμή στο ευρώ), με δικαιούχους τους ..., τον προσφεύγοντα και τον αδελφό του ..., στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τις χρήσεις 2000 - 2011,

12) ... της EUROBANK, με δικαιούχους τους ..., τον προσφεύγοντα και τον αδελφό του ..., στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τη χρήση 2000,

13) ... της EUROBANK, με δικαιούχους τους ..., τον προσφεύγοντα και τον αδελφό του ..., στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τη χρήση 2011,

14) ... της ΕΜΠΟΡΙΚΗΣ, με δικαιούχους τον προσφεύγοντα και τη μητέρα του ..., στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τις χρήσεις 2000, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 και 2011,

15) ... της EUROBANK, με δικαιούχο τον προσφεύγοντα, στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τη χρήση 2006,

16) ... της ALPHA BANK, με δικαιούχους τον... και τον προσφεύγοντα,

17) ... (ΡΚ) της ΕΘΝΙΚΗΣ Π & Κ Χρηματιστηριακής, στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τις χρήσεις 2000 και 2003 - 2007, με δικαιούχο τον πατέρα του προσφεύγοντος ...,

18) ... (ΡΧ) της ίδιας Χρηματιστηριακής, με δικαιούχο τον προσφεύγοντα, στον οποίο εμφανίζεται κίνηση κατά τη χρήση 2007,

18) Πιστωτική κάρτα του προσφεύγοντος με αριθ. ... στη EUROBANK με πληρωμές κατά τις χρήσεις 2001-3,

19) Πιστωτική κάρτα του προσφεύγοντος με αριθ. ... στην ΕΜΠΟΡΙΚΗ, με πληρωμές κατά τη χρήση 2000,

20) Πιστωτική κάρτα του προσφεύγοντος με αριθ. ... στη EUROBANK με πληρωμή κατά τη χρήση 2002,

21) Πιστωτική κάρτα του προσφεύγοντος με αριθ. ... στη EUROBANK με πληρωμές κατά τις χρήσεις 2003-2007 και τέλος

22) Πιστωτική κάρτα του προσφεύγοντος με αριθ. ... στην ΕΜΠΟΡΙΚΗ, με πληρωμές κατά τις χρήσεις 2003-6. Κατά τη διάρκεια της παραπάνω έρευνας - επεξεργασίας διαπιστώθηκε ότι σε λογαριασμούς, στους οποίους συνδικαιούχοι ήταν ο πατέρας του ... και ο θείος του ...ς, καταθέτονταν χρήματα, τα οποία ο Έλεγχος τα προσδιόρισε ως εισοδήματα μόνο του προσφεύγοντος.

Ειδικότερα, κατόπιν διεξοδικής ανάλυσης και επεξεργασίας της κίνησης (χρεώσεις/πιστώσεις, αγορές/πωλήσεις) του συνόλου των τραπεζικών προϊόντων του προσφεύγοντος και σε συνδυασμό με ελέγχους στις συσχετιζόμενες με αυτόν εταιρείες που προαναφέρθηκαν, ο Έλεγχος διαπίστωσε τη συχνή κατάθεση χρηματικών ποσών σε τραπεζικούς λογαριασμούς των εν λόγω εταιρειών, που προορίζονταν για αύξηση της συμμετοχής του προσφεύγοντος στο κεφάλαιό τους. Με βάση τα παραστατικά κατάθεσης στους εν λόγω εταιρικούς τραπεζικούς λογαριασμούς, ζήτησε από τις τράπεζες "ΕΜΠΟΡΙΚΗ" και "EUROBANK" να του γνωστοποιήσουν τους λογαριασμούς από τους οποίους τροφοδοτήθηκαν οι συγκεκριμένες πιστώσεις. Από τα απαντητικά έγγραφα των παραπάνω τραπεζών, προέκυψε, ότι τα εν λόγω ποσά προέρχονται από λογαριασμούς, στους οποίους συνδικαιούχοι είναι οι προαναφερθέντες πατέρας και θείος του προσφεύγοντος, δηλαδή, οι ..., αντίστοιχα. Στη συνέχεια, από την άρση του τραπεζικού απορρήτου και την επεξεργασία των τραπεζικών και χρηματιστηριακών προϊόντων των δύο παραπάνω συγγενικών του προσώπων, ο Έλεγχος κατέληξε στο συμπέρασμα, ότι τα ποσά που κατατίθενται πρωτογενώς στα ανωτέρω προϊόντα, δεν αφορούν εισοδήματα των δύο αυτών προσώπων - συνδικαιούχων, αλλά αφορούν εισοδήματα του προσφεύγοντος, του αδελφού του ... και του εξαδέλφου του ..., οι οποίοι, όπως προαναφέρθηκε ασκούν το ελευθέριο επάγγελμα του οφθαλμιάτρου και συνεργάζονται με τον προσφεύγοντα σε εταιρείες που έχουν συστήσει από κοινού.

Στο συμπέρασμα αυτό οδηγήθηκε ο Έλεγχος συνεκτιμώντας ότι:

α) Η δραστηριότητα, η ηλικία και τα δηλωθέντα εισοδήματα των ... κατά τις ελεγχόμενες χρήσεις, δεν συνάδουν με την προέλευση και το ύψος των εισοδημάτων που κατατίθενται πρωτογενώς στους ανωτέρω τραπεζικούς λογαριασμούς και επενδυτικά προϊόντα.

β) Όπως προκύπτει από την επεξεργασία των τραπεζικών λογαριασμών, χρηματοοικονομικών προϊόντων και λοιπών τραπεζικών συναλλαγών, καθώς και από τα ληφθέντα παραστατικά αντίστοιχων συναλλαγών των τριών ιατρών, οι παραπάνω, πατέρας και θείος του αντιστοίχως, λειτουργούν ως de facto διαχειριστές για την πλειοψηφία των συναλλαγών των τραπεζικών και επενδυτικών λογαριασμών των τριών ιατρών. Άλλωστε, αυτοί είναι συνδικαιούχοι στην πλειοψηφία των λογαριασμών (βλ. σχετικό ως άνω Πίνακα Τραπεζικών Προϊόντων).

γ) Τα εισοδήματα που κατατίθενται στους ανωτέρω λογαριασμούς, στη συνέχεια αναλαμβάνονται προκειμένου, ως επί το πλείστον, να κατατεθούν κατά ισόποσα μέρη σε αυξήσεις του μετοχικού κεφαλαίου των ανωνύμων εταιρειών που συμμετέχουν οι τρεις ιατροί, αυξάνοντας έτσι αντίστοιχα το ποσοστό συμμετοχής τους (βλ. σχετικό ως άνω Πίνακα Τραπεζικών Προϊόντων).

δ) Στους ... επιδόθηκαν, στις 05/02/2013, οι με αρ. πρωτ. ... Κλήσεις προς Ακρόαση του άρθρου 6 ν. 2690/1999, αντίστοιχα, σχετικά με τα προσδιορισθέντα εισοδήματα των χρήσεων 2007 - 2011, επί των οποίων ουδέποτε υπέβαλαν εξηγήσεις.

ε) Για τις ανωτέρω μεταφορές, προκειμένου αυτές στη συνέχεια να κατατεθούν σε αυξήσεις μετοχικού κεφαλαίου στις ανώνυμες εταιρείες που συμμετέχουν οι τρεις ιατροί και αν έστω ήθελε υποτεθεί ότι τα αντίστοιχα ποσά αποτελούσαν δωρεά των γονέων προς τα τέκνα, ουδέποτε υπεβλήθησαν σε Δ.Ο.Υ. σχετικές Δηλώσεις Φόρου Δωρεάς προκειμένου να αποδοθεί ο αντίστοιχος φόρος.

στ) Από την επεξεργασία των τραπεζικών και χρηματοοικονομικών προϊόντων των ... δεν προκύπτει ανάληψη - μεταφορά των ποσών που θεωρήθηκαν ότι προσδιορίζουν το εισόδημα του προσφεύγοντος και των δύο ως άνω συγγενών του (αδελφού και εξαδέλφου αυτού), από άλλο τραπεζικό ή χρηματοοικονομικό προϊόν των ανωτέρω, αλλά στην πλειοψηφία τους, τα ποσά αυτά αφορούν καταθέσεις μετρητών που διενεργήθηκαν σε τακτά χρονικά διαστήματα.

ζ) Πέρα από την κοινή επαγγελματική πορεία του προσφεύγοντος μετά του αδελφού και του εξαδέλφου του, επίσης οφθαλμιάτρων, η οποία επιβεβαιώνεται με τη σύσταση, από κοινού, ιατρικών εταιρειών, φαίνεται να είναι κοινή και η καθημερινή σε οικογενειακό επίπεδο οργάνωση της ζωής τους μετά των συγγενών τους.

Όπως προέκυψε στην πορεία του ελέγχου, διαβιούν όλοι εν τοις πράγμασι ως μία οικογένεια εν ευρεία εννοία, συμπεριλαμβανομένων δηλαδή διαφόρων βαθμών συγγένειας, γεγονός βεβαίως που κατά τον Έλεγχο δεν αξιολογείται αρνητικά ως επιλογή, απλά αναφέρεται ως πραγματικό γεγονός που δικαιολογεί τις διαπιστώσεις του ελέγχου. Άλλωστε και από το ηλεκτρονικό αρχείο της Υπηρεσίας (ΤΑΧΙβ/ΜΗΤΡΩΟ) προκύπτει ότι ο προσφεύγων καθώς και οι δύο ως άνω συγγενείς του (αδελφός και εξάδελφος) επίσης γιατροί, καθώς και ο πατέρας του, δηλώνουν ως τόπο κατοικίας την ίδια διεύθυνση, ήτοι επί της οδού [... στην] Ηλιούπολη, ο δε θείος του προσφεύγοντος και του αδελφού του αλλά και πατέρας του εξαδέλφου του, ..., δηλώνει κατοικία επίσης στην Ηλιούπολη [...]. Εκτιμώντας συνολικά τόσο τους τραπεζικούς λογαριασμούς, τα χρηματοοικονομικά και επενδυτικά προϊόντα, στα οποία ο προσφεύγων είναι δικαιούχος ή συνδικαιούχος, όσο και τους λογαριασμούς και προϊόντα αυτά, στα οποία δεν είναι δικαιούχος ή συνδικαιούχος, ο Έλεγχος κατέληξε σε πρωτογενείς - αρχικές καταθέσεις - πιστώσεις και λοιπές τραπεζικές και επενδυτικές συναλλαγές, που θεωρεί ότι συνιστούν τα συνολικά «εισοδήματα» του προσφεύγοντος, λαμβάνοντας υπόψη και ότι καταθέσεις που πραγματοποιούνται σε κοινούς λογαριασμούς του προσφεύγοντος και των συγγενών του, συμπεριελήφθησαν στα «προσδιορισθέντα από τον έλεγχο εισοδήματα», εξ ολοκλήρου, καθόσον θεωρήθηκε ότι οι υπόλοιποι δικαιούχοι δεν είχαν επαρκή εισοδήματα για να δικαιολογούν τις αντίστοιχες καταθέσεις, εφόσον αυτές δεν κατέστη δυνατό να ταυτοποιηθούν στο δικαιούχο που ανήκουν, με εξαίρεση στα ανωτέρω, τον κοινό λογαριασμό με τον αδελφό του ... και τον εξάδελφό του ... και συγκεκριμένα τον με αρ. ... της Τράπεζας CITIBANK, οι πρωτογενείς καταθέσεις του οποίου συμπεριελήφθησαν στα «προσδιορισθέντα από τον έλεγχο εισοδήματα» κατά το 1/3 για κάθε έναν από τους τρεις ως άνω οφθαλμιάτρους.

Συνεπεία των ανωτέρω, ο Έλεγχος, για τα προσδιορισθέντα εισοδήματα από τις κινήσεις των τραπεζικών λογαριασμών Εμπορικής Τράπεζας: ..., Α/Κ ΕΡΜΗΣ ..., Attica Bank: ... Probank: ..., Ταμείου Παρακ/κών ..., στους οποίους συνδικαιούχοι είναι οι ..., πατέρας του προσφεύγοντος και ..., θείος του προσφεύγοντος, δέχθηκε ότι κατά τεκμήριο ("τεκμαίρει") ότι αφορούν αποκλειστικά τους τρεις εξαδέλφους ιατρούς, τον προσφεύγοντα, τον αδελφό του ... και τον εξάδελφό του ... και συνεπώς, τα ποσά μερίστηκαν και καταλογίστηκαν κατά 1/3 στον καθένα τους. Επίσης, για τα προσδιορισθέντα εισοδήματα από τις κινήσεις των τραπεζικών λογαριασμών Eurobank ... και Alpha Bank ..., στους οποίους συνδικαιούχοι είναι οι γονείς του προσφεύγοντος με τον ίδιο και τον αδελφό του, ο Έλεγχος δέχθηκε κατά τεκμήριο ("τεκμαίρει") ότι αφορούν αποκλειστικά τον προσφεύγοντα και τον αδελφό του ... και συνεπώς, τα ποσά των λογαριασμών αυτών μερίστηκαν και καταλογίστηκαν κατά 1/2 στον καθένα από τους αδελφούς. Ακολούθως, ο Έλεγχος προσδιόρισε τα συνολικά εισοδήματα του προσφεύγοντος ανά χρήση, σύμφωνα με τις καταθέσεις και τις λοιπές τραπεζικές συναλλαγές (όπως αυτές αναφέρονται αναλυτικά στις σελ. 50 - 67 της παραπάνω πληροφοριακής έκθεσης ελέγχου του ΣΔΟΕ), τα συνέκρινε με τα δηλωθέντα εισοδήματά του κι αφού θεώρησε ότι τα τελευταία έχουν διέλθει από τους τηρούμενους τραπεζικούς λογαριασμούς και ότι χρόνος απόκτησης του εισοδήματος είναι ο χρόνος διενέργειας των συναλλαγών (π.χ. κατάθεση), τα αφαίρεσε από αυτούς και το υπόλοιπο προσδιόρισε, σύμφωνα με τα προαναφερόμενα, ως αποκρυβείσα φορολογητέα ύλη, η οποία συνιστά προσαύξηση του εισοδήματος του προσφεύγοντος, του οποίου δεν προκύπτει σαφώς η πηγή ή η αιτία προέλευσης και η οποία δεν έχει φορολογηθεί ή απαλλαγεί με ειδική διάταξη από το φόρο. Για τις διαπιστώσεις αυτές εκδόθηκε Υπηρεσιακό Σημείωμα, το οποίο επιδόθηκε μαζί με κλήση για ακρόαση στον προσφεύγοντα, ο οποίος ανταποκρινόμενος στην ανωτέρω κλήση, κατέθεσε, στις 11.3.2014, το από 4.3.2014 έγγραφο υπόμνημά του με συνημμένα έγγραφα. Στη συνέχεια, μετά την ολοκλήρωση του ελέγχου, συντάχθηκε από το Σ.Δ.Ο.Ε. η από 10.4.2014 πληροφοριακή έκθεση ελέγχου εφαρμογής των διατάξεων του ΚΦΕ, καθώς και λοιπές εκθέσεις, οι οποίες διαβιβάστηκαν στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. Ηλιούπολης. Στην ίδια Δ.Ο.Υ. διαβιβάστηκε και το από 3.10.2014 υπόμνημα του προσφεύγοντος με επιπλέον στοιχεία για τις καταθέσεις σε κοινούς λογαριασμούς χρημάτων του πατέρα και του θείου του, οι οποίες κρίθηκαν από το ΣΔΟΕ ότι αφορούν εισοδήματα του ιδίου. Τέλος, ο Έλεγχος, αφού αφαίρεσε από τα ως άνω προσδιορισθέντα εισοδήματα όσα είχαν δηλωθεί από τον προσφεύγοντα κι έλαβε υπόψη τις έγγραφες απόψεις - διευκρινίσεις του, προσδιόρισε την τελικώς αποκρυβείσα από αυτόν φορολογητέα ύλη, κατά χρήση, ως εξής (σχετ. πίν. 18, σελ. 101): 2000: 82.918,61€, 2001: 64.054,68€, 2002: 83.530,44€, 2003: 238.031,81€, 2004: 689.891.02€, 2005: 888.739,20€, 2006: 1.225.571,20€, 2007: 912.609,15€, 2008: 623.371,92€, 2009: 783.677,36€, 2010: 340.159,54€ και 2011: 165.479,25€. Στη συνέχεια, συντάχθηκαν από τον Έλεγχο τα με αριθμούς 182 και 183/2015 σημειώματα διαπιστώσεων, ενώ, εκδόθηκαν και κοινοποιήθηκαν στον προσφεύγοντα οι σχετικές προσωρινές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος οικονομικών ετών 2001-2012, σύμφωνα με τις διατάξεις ταυ άρθρου 28 του ν. 4174/2013. Με τα σημειώματα αυτά κλήθηκε ο προσφεύγων να λάβει γνώση των διαπιστώσεων του Ελέγχου και να διατυπώσει εγγράφως τις απόψεις του. Ο προσφεύγων ανταποκρίθηκε στην πρόσκληση απαντώντας με το με αριθμό .../5-10-2015 υπόμνημά του και διατυπώνοντας τις απόψεις του επί των αποδιδομένων παραβάσεων. Ο Έλεγχος, αφού έλαβε υπόψη τις απόψεις και τα προσκομισθέντα από τον προσφεύγοντα στοιχεία, εκτίμησε ότι από τα στοιχεία αυτά δεν αποδεικνύεται η πραγματική πηγή ή αιτία προέλευσης των χρηματικών κεφαλαίων των παραπάνω λογαριασμών και στη συνέχεια, προσδιόρισε το συνολικό φορολογητέο εισόδημά του προσθέτοντας στο δηλωθέν από τον προσφεύγοντα φορολογητέο εισόδημα, την παραπάνω προσδιορισθείσα ως αποκρυβείσα φορολογητέα ύλη. Κατόπιν αυτού, ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. Ηλιούπολης, με τις αριθμούμενες [στη σκέψη 1 της παρούσας απόφασης] από 1 έως 12, οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, καταλόγισε σε βάρος του προσφεύγοντος, για τις χρήσεις 2000 - 2011, τις αναλογούσες διαφορές κυρίου φόρου εισοδήματος καθώς και πρόσθετο φόρο λόγω ανακρίβειας των οικείων δηλώσεων, με βάση δε τον πιο πάνω προσδιορισμό της φορολογίας εισοδήματος του προσφεύγοντος, με τις αριθμούμενες [στην ίδια σκέψη 1] 13η και 14η οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού έκτακτης εισφοράς, καταλόγισε σε βάρος του, έκτακτη εισφορά για τις χρήσεις 2007 και 2009, ενώ, με τις αριθμούμενες 15η και 16η οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης, καταλόγισε σε βάρος του, ειδική εισφορά αλληλεγγύης για τις χρήσεις 2010 και 2011.

9. [...]

10. Επειδή, περαιτέρω, ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι μη νόμιμα και εσφαλμένα ο Έλεγχος θεώρησε ότι συνιστούν εισοδήματα δικά του, προερχόμενα από την άσκηση του ελευθέριου επαγγέλματος του ιατρού, ποσά τραπεζικών λογαριασμών, στους οποίους δεν είναι καν δικαιούχος ή συνδικαιούχος. Ειδικότερα, ισχυρίζεται ότι, όπως άλλωστε προκύπτει και από την παραπάνω Έκθεση Ελέγχου του Σ.Δ.Ο.Ε., δεν είναι δικαιούχος ή συνδικαιούχος,

α) στους εξής επτά (7) τραπεζικούς λογαριασμούς που αναφέρθηκαν στην προηγούμενη σκέψη 8 και στους οποίους μοναδικοί συνδικαιούχοι είναι οι ... (πατέρας και θείος του, αντίστοιχα): Με αριθ. ... της ALPHA BANK, ... της τράπεζας PROBANK, ... του Ταμείου Παρακαταθηκών και Δανείων, ... της ΕΜΠΟΡΙΚΗΣ τράπεζας και ... της τράπεζας ATTICA BANK,

β) στο με αριθμό ... λογαριασμό της ALPHA BANK, στον οποίο μοναδικοί συνδικαιούχοι είναι οι γονείς του ...,

γ) στο με αριθ. ... επενδυτικό προϊόν αμοιβαίων κεφαλαίων με την επωνυμία «Α/Κ ΕΡΜΗΣ» της ΕΜΠΟΡΙΚΗΣ τράπεζας, στο οποίο συμμετέχουν οι ... και

δ) στο με αριθ. ... χρηματιστηριακό προϊόν της "ΕΘΝΙΚΗΣ Π & Κ Χρηματιστηριακής", του οποίου μοναδικός δικαιούχος είναι ο πατέρας του ....

Στους λογαριασμούς αυτούς και προϊόντα δεν μπορούσε αντικειμενικά να έχει πρόσβαση ο ίδιος αφού αποτελούν λογαριασμούς και προϊόντα τρίτων στους οποίους δεν υπήρξε ο ίδιος συνδικαιούχος, ανεξάρτητα από το ότι τούτο απαγορεύεται και αποκλείεται λόγω τραπεζικού απορρήτου και ασφάλειας των καταθέσεων σε τράπεζα. Συνεπώς, εφόσον δεν έχει τεθεί συνδικαιούχος, δεν μπορεί να παράσχει εξηγήσεις, καθώς οι λογαριασμοί αυτοί και τα προϊόντα δεν τον αφορούν ατομικά, ο δε καταλογισμός φόρου εισοδήματος σε βάρος του, με βάση τα ευρήματα στους λογαριασμούς αυτούς και προϊόντα, παρίσταται παράνομος. Ο ισχυρισμός αυτός του προσφεύγοντος πρέπει να γίνει δεκτός. Και τούτο γιατί, [... ] σύμφωνα με όσα έγιναν ερμηνευτικώς δεκτά στη σκέψη 5 της παρούσας, η φορολογική αρχή μπορεί να αποδώσει σε επιτηδευματία προσαύξηση εισοδήματος λαμβάνοντας υπόψη ποσά καταθέσεων που ανευρίσκονται σε τραπεζικούς λογαριασμούς στους οποίους ο φορολογούμενος επιτηδευματίας είτε είναι ο μόνος δικαιούχος είτε είναι συνδικαιούχος, όχι, δε, σε λογαριασμούς στους οποίους δικαιούχοι ή συνδικαιούχοι είναι τρίτα πρόσωπα και όχι ο φορολογούμενος επιτηδευματίας. Συνεπώς, τα ποσά που έχουν προστεθεί στο εισόδημα του προσφεύγοντος με βάση τα ευρήματα των παραπάνω λογαριασμών, των επενδυτικών προϊόντων, καθώς και των χρηματιστηριακών προϊόντων, στα οποία ο ίδιος δεν συμμετείχε, ούτε είχε τεθεί συνδικαιούχος πρέπει να αφαιρεθούν και να μην συνυπολογιστούν στο εισόδημά του, κατ' αποδοχή του σχετικού λόγου της κρινόμενης προσφυγής.

11. Επειδή, περαιτέρω, ο προσφεύγων προβάλλει ότι έχει τεθεί συνδικαιούχος στους προαναφερόμενους στη σκέψη 8, τέσσερις (4) τραπεζικούς λογαριασμούς:

α) Στον με αριθμό ... της τράπεζας CITIBANK, μαζί με τον πατέρα του ..., τον εξάδελφό του ... και τον αδελφό του ... και

β) στους με αριθμό ... (πρόκειται για τον ίδιο λογαριασμό, ο οποίος αριθμήθηκε εκ νέου λόγω μετάβασης από τη δραχμή στο ευρώ), ... της τράπεζας EUROBANK, μαζί με τον πατέρα του ... τη μητέρα του ... και τον αδελφό του ....

Ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι τα ποσά που αναφέρονται στην κίνηση των λογαριασμών αυτών δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι αφορούν εισοδήματα δικά του [...]. Ειδικότερα, τόσο από τους ισχυρισμούς που έχει προβάλει με τα σχετικά υπομνήματά του στην Αρχή, καθώς και από τα παρακάτω αναφερόμενα στοιχεία τα οποία επικαλέστηκε και προσκόμισε κατά τη διάρκεια του ελέγχου, προκύπτουν τα εξής: Είναι γιος του .... Η οικογένειά του, η οποία είναι πολυμελής, συνδέεται με πολύ στενούς δεσμούς, πράγμα που επιβεβαιώνεται τόσο στις εκθέσεις ελέγχου όσο και από το γεγονός ότι, ήδη από το έτος 1964, συγκατοικεί με την οικογένειά του και με τις οικογένειες των θείων του σε πολυκατοικία, που κτίστηκε από τον θείο του ... επί της οδού [...] στην Ηλιούπολη Αττικής. Η στενή σύνδεση όλων των συγγενών, ακόμη και αυτών που δεν συνδέονται με δεσμούς αίματος με τις οικογένειες ... και ... αποδεικνύεται και από το ότι μετά το θάνατο της θείας του, ..., ο σύζυγός της, ..., εξακολουθεί να διαμένει μαζί τους. Ομοίως διαμένει μαζί τους μετά τον θάνατο του θείου του, ..., η χήρα του, ... μαζί με το γιο τους, επίσης, .... Όλοι τους είναι μέλη αυτής της άρρηκτα συνδεδεμένης οικογένειας και αναφορικά με την διαχείριση των οικονομικών, ακολουθούν επί μακρό χρονικό διάστημα το σύστημα της κοινοκτημοσύνης και για το λόγο αυτό, οι λογαριασμοί (που ελέγχθηκαν από το ΣΔΟΕ Αττικής και μετέπειτα και από τη Δ.Ο.Υ. Ηλιούπολης) έχουν πολλούς συνδικαιούχους και δεν είναι ατομικοί του καθενός. Στους λογαριασμούς αυτούς, όπως θα αποδειχθεί και κατωτέρω, κατατίθενται, μέχρι και σήμερα ποσά από όλα τα μέλη της οικογένειας δίχως, ο καθένας από αυτούς να διατηρεί αξιώσεις από τον άλλο, αναφορικά με το ύψος της συμμετοχής του σε αυτούς. Το σύστημα αυτό της κοινοκτημοσύνης αποτελεί την εσωτερική, μεταξύ των μελών της ευρύτερης οικογένειας σχέση, ενώ, η εξωτερική σχέση με τις τράπεζες είναι αυτή του κοινού λογαριασμού του ν. 5638/1932 συμπεριλαμβανομένου του όρου του άρθρου 2 του νόμου αυτού, η οποία (εξωτερική σχέση) δημιουργεί, όπως παγίως γίνεται δεκτό σε θεωρία και νομολογία ενεργητική εις ολόκληρον ενοχή, ώστε η τράπεζα να είναι οφειλέτρια έναντι καθενός από αυτούς ξεχωριστά, γεγονός το οποίο εξυπηρετεί τη μεταξύ τους σχέση κοινοκτημοσύνης, αφού έκαστος από αυτούς μπορεί να καταθέτει και να αναλαμβάνει χρήματα από τον κοινό λογαριασμό ανεξαρτήτως αν προέρχονται από αυτόν ή από άλλο μέλος της οικογενείας, ανάλογα με τις ανάγκες και τις μεταξύ τους συμφωνίες. Ως προς την εσωτερική τους σχέση κοινοκτημοσύνης, αυτή δημιουργήθηκε από τους ..., θείους του, και τον πατέρα του, ... από αξίες (χρυσές λίρες, χρήματα, συνάλλαγμα, χρεόγραφα κλπ), που προέρχονταν από την επιχειρηματική δραστηριότητα του πρώτου και λειτούργησε και λειτουργεί σε βάθος δεκαετιών, όπως περιγράφεται αναλυτικά σε αδρές γραμμές, ως εξής: Από τις αξίες (λίρες, χρήματα, συνάλλαγμα, χρεόγραφα κλπ), που συγκεντρώθηκαν από τον ... η ευρύτερη οικογένεια κατέθετε στους κοινούς λογαριασμούς (αφού ρευστοποιούσε τις λίρες και το συνάλλαγμα) και χρησιμοποιούσε ανάλογα με τις επιμέρους ανάγκες (σπουδές των παιδιών, διαβίωση, αναψυχή) όσα χρειάζονταν και επέστρεφε όταν μπορούσε όσα μπορούσε ο καθένας από αυτούς, ώστε η κοινοκτημοσύνη να συνεχίζεται προς όφελος των ίδιων, των παιδιών τους κ.ο.κ. στις επόμενες γενεές, ενώ λόγω της ειδικής ρύθμισης του ν. 5638/1932 (άρθρο 2 παρ. 2) επί θανάτου οιουδήποτε μέλους της οικογενείας το εκάστοτε υπόλοιπο του κοινού λογαριασμού περιέρχεται στα λοιπά μέλη της οικογενείας ελεύθερο παντός φόρου κληρονομίας ή άλλου τέλους.

Συγκεκριμένα, για τον τρόπο του σχηματισμού των ποσών που κατατέθηκαν στους κοινούς λογαριασμούς, για τους οποίους ο Έλεγχος, διατύπωσε εσφαλμένη κρίση ερειδόμενη σε πλημμελή εκτίμηση των πραγματικών περιστατικών, η οποία οφείλεται στην αδυναμία κατανόησης του τρόπου οργάνωσης, δομής και λειτουργίας της οικογένειάς του, πρέπει να τεθούν υπόψη τα εξής: Οι θείοι του, .... (ο οποίος παντρεύτηκε τη θεία του ...), και ο πατέρας του, ..., είχαν ανέκαθεν πλήρη και τυφλή εμπιστοσύνη ο ένας στον άλλο. Δεν θα ήταν υπερβολή να λεχθεί, ότι, οι τρεις τους ήταν, μεταξύ τους, σαν αδέλφια. Για το λόγο αυτό, δημιούργησαν -συνέστησαν κοινοκτημοσύνη σε λογαριασμούς και σε περιουσία που κύριος δημιουργός της περιουσίας ήταν ο αποβιώσας θείος του ..., ο οποίος γεννήθηκε στις 03/06/1921 και απεβίωσε στις 21/06/1992. Βέβαια και ο πατέρας του, ..., αν και προερχόταν από φτωχή οικογένεια της Κεφαλονιάς, είχε αναπτύξει αξιοσημείωτη επαγγελματική σταδιοδρομία, απασχολούμενος, αρχικά, ως μικροπωλητής στην Αθήνα και μετέπειτα, ως εκδότης βιβλίων, έχοντας ιδρύσει από τις αρχές της δεκαετίας του 1960 τον εκδοτικό οίκο «ΣΥΛΛΟΓΗ», επί της οδού ..., στην Αθήνα. Μάλιστα, δημιούργησε δυο υποκαταστήματα του εκδοτικού οίκου του στην Κεφαλονιά και την Κέρκυρα καθώς και δίκτυο πωλήσεων σε όλη την Ελλάδα, οργανώνοντας από την αρχή σχολικές και δημοτικές βιβλιοθήκες, όπως και βιβλιοθήκες ιδρυμάτων. Έως το 1973, ο εκδοτικός οίκος του γνώρισε άνθηση και του απέφερε σημαντικά κέρδη, μεταγενέστερα, όμως, λόγω της κάμψης της αγοράς βιβλίων, αναγκάστηκε να τον κλείσει, οπότε και συνεργάστηκε με τον αδελφό του .... Στο σημείο αυτό, δε, είναι πολύ σημαντικό να αναφερθεί η λαμπρή επαγγελματική πορεία του θείου του, ..., καθώς από την παράθεση των παρακάτω πραγματικών περιστατικών εξηγείται επαρκώς η προέλευση των χρημάτων που βρέθηκαν στους κοινούς λογαριασμούς και τους οποίους ο Έλεγχος θεωρεί ότι ήταν εισοδήματά του από την άσκηση του επιτηδεύματος μου, ως ιατρού: Ο ... (αδερφός του πατέρα του), το έτος 1953 μετανάστευσε στην Αραβική Δημοκρατία της Υεμένης και εγκαταστάθηκε τελικά στην πόλη Χοντεϊντά όπου συνεργάστηκε με την επιχείρηση με την επωνυμία «...», η οποία διενεργούσε μεγάλες εισαγωγές και εμπορία τροφίμων και άλλων καταναλωτικών ειδών στην Αραβική Δημοκρατία της Υεμένης με πολύ μεγάλους τζίρους και κέρδη. Η εταιρία αυτή ανήκε αρχικά στον εξάδελφό του ... που είχε ήδη εγκατασταθεί εκεί προγενέστερα. Ο ... έγινε συνέταιρος σ' αυτή την εταιρία του ..., απέκτησε συμμετοχή στα κέρδη και στα αποτελέσματα της δραστηριότητάς της και ήταν ο επιτόπιος διαχειριστής αυτής στην Υεμένη. Ως διαχειριστής, διενεργούσε τις πληρωμές και τις εισπράξεις, τηρούσε τους λογαριασμούς της επιχείρησης στην Υεμένη και στην Γενεύη της Ελβετίας, είχε καταθέσεις στο Λίβανο και στην Κύπρο, πλήρωνε τους προμηθευτές που ήταν κυρίως εκτός Υεμένης. Παράλληλα είχε και ευκαιριακές κερδοφόρες συναλλαγές με αγοραπωλησίες χρυσών λιρών και αποταμιευτικών νομισμάτων στην Υεμένη αλλά και στον Λίβανο, εισέπραττε τόκους και άλλα ωφελήματα από τις καταθέσεις του στην Ελβετία, από την διαχείριση των χρημάτων του και από άλλες κερδοφόρες τοποθετήσεις. Επίσης είχε παρόμοιες ευκαιριακές δραστηριότητες στο Άντεν και στην Τζέντα της Σαουδικής Αραβίας αλλά και στις λοιπές χώρες του Κόλπου και της Μέσης Ανατολής. Από το έτος 1965 περίπου ασχολήθηκε παράλληλα και αυτοτελώς ατομικά ο ίδιος με τις εισαγωγές - εξαγωγές, το εμπόριο και τις αντιπροσωπείες στην Υεμένη και είχε συνεργασίες σε πολλές χώρες, σε όσες μπορούσε να διενεργεί συναλλαγές. Για τις δραστηριότητές του χρειαζόταν και είχε πάντοτε πολλά μετρητά σε τοπικά νομίσματα αλλά και σε δολάρια ΗΠΑ ή άλλων χωρών, καθώς και χρυσές λίρες.

Οι συναλλαγές στις χώρες αυτές και με τις χώρες αυτές γίνονταν τοις μετρητοίς. Από την δραστηριότητά του απέκτησε μεγάλα χρηματικά ποσά και πάρα πολλές λίρες. Ο πατέρας του, ... και ο θείος του ... ήταν οι έμπιστοι συνεργάτες του στην Ελλάδα στην οποία και επέστρεψε. Τα ποσά, που αποκτήθηκαν από τον πατέρα του και το θείο του, προέρχονται από νόμιμη αιτία που είναι οι εμπορικές και επιχειρηματικές δραστηριότητες του ... και όλα τα χρήματα προέρχονται από αυτές τις δραστηριότητες εκτός Ελλάδας κυρίως στην Υεμένη και σε άλλες χώρες. Τα χρήματα σε συνάλλαγμα και χρυσές λίρες αποτελούν κεφάλαια, εισοδήματα και κέρδη που απέκτησε ή μετέφερε εκτός Υεμένης από την εμπορία τροφίμων, τις ναυτικές και ναυτιλιακές προμήθειες, από μεταφορές -συμψηφισμούς εμβασμάτων από και προς την Υεμένη για λογαριασμό τρίτων χωρίς την μεσολάβηση του τραπεζικού συστήματος της Υεμένης ή άλλων χωρών. Οι μεταφορές χρημάτων με συμψηφισμούς πληρωμών ήταν συνήθεις και κερδοφόρες λόγω του αυστηρού ελέγχου της διακίνησης των χρημάτων μέσω των τραπεζών της Υεμένης και των σχετικών απαγορεύσεων της τοπικής νομοθεσίας. Λόγω όμως των δραστηριοτήτων του αυτών ένιωθε ανασφαλής και επειδή κινδύνευε πάντοτε η ζωή του στην Υεμένη (βλ. τα από 11/5/1972, 14/6/1973 και 04/03/1972 έγγραφα της Αραβικής Δημοκρατίας της Υεμένης) και στις λοιπές μουσουλμανικές χώρες που ζούσε, επιθυμούσε η περιουσία του και τα μετρητά του που απέκτησε να μεταφέρονται στην Ελλάδα και για να μην χαθούν όρισε συνδικαιούχους και πραγματικούς δικαιούχους των χρημάτων του, τον πατέρα και το θείο του και έτσι κάθε ποσό χρημάτων ή λιρών που θα παρελάμβαναν εκείνοι στην Ελλάδα θα ανήκε σε όλους τους, δηλαδή τους τρεις τους, όπως γίνεται σε κοινό λογαριασμό. Αυτό τηρήθηκε πάντοτε. Μέχρι το έτος 1988 οι μεταξύ τους σχέσεις ήταν προφορικές και σχέσεις εμπιστοσύνης που ουδέποτε διαταράχθηκαν. Στις 16/3/1988, αποφάσισαν να υπογραφεί μεταξύ αυτών (...) και του Κύπριου επιχειρηματία ... και της εταιρίας του, "Συμφωνητικό συνεργασίας", με το οποίο συμφωνήθηκε ο ... να συγκεντρώνει λίρες και διάφορα ποσά σε χαρτονομίσματα κυρίως δολλάρια ΗΠΑ που θα του εμπιστεύεται ο ... και θα τα παραδίδει στους ... και ... στην Ελλάδα. Τη σύμβαση αυτή υπέγραψε ο ... και ο ... στη Κύπρο και οι έτεροι συμβαλλόμενοι στην Αθήνα. Η συμφωνία ήταν άκρως εμπιστευτική, γιατί δεν έπρεπε να αποκαλυφθεί ότι είναι χρήματα και διαθέσιμα του ..., όμως να είναι δυνατή η παραλαβή τους από τους ... στην Ελλάδα. Στη συνέχεια, στις 20/11/1989, υπογράφηκε και νέα σύμβαση με τον ... με τον τίτλο «εμπίστευμα» με την οποία ο ... και η εταιρία του ανέλαβαν την διαχείριση των χρημάτων και της περιουσίας που είχε συγκεντρωθεί στην Κύπρο από τις δραστηριότητες του ... αλλά και για τα ποσά που θα προέρχονταν μελλοντικά από τον ... Στη σύμβαση αυτή ρητά αναγράφεται ότι όλα τα χρήματα, χαρτονομίσματα λίρες και αξίες που αποτελούν ή θα αποτελέσουν αντικείμενο διαχείρισης ανήκουν εξ αδιαιρέτου στον καθένα από τους τρεις τους, όπως γίνεται σε κοινό λογαριασμό τράπεζας και μάλιστα σε κοινό λογαριασμό σε ελβετική τράπεζα όπου ο κάθε ένας από αυτούς είναι δικαιούχος όλων των χρημάτων και των λιρών. Στην πραγματικότητα, αποτυπώθηκε εγγράφως η συμφωνία που είχαν πολλά χρόνια πριν μεταξύ τους καθόσον έπρεπε να δεσμευτεί και να τη γνωρίζει ο .... Έτσι, τα χρήματα που διαχειρίστηκε ο ... κατέφθαναν στην Κύπρο από την Υεμένη, τον Λίβανο, τη Γενεύη ή άλλες χώρες και προέρχονταν από τις δραστηριότητες του ... στην εμπορία τροφίμων, τις εισαγωγές και εξαγωγές, τις ναυτιλιακές εργασίες και της πρακτόρευσης με τις οποίες ασχολούνταν. Ήταν κυρίως εμπορικές προμήθειες επί εμπορικών συναλλαγών και ποσά κερδών που παρέμεναν εκτός Υεμένης και αποτέλεσαν το κεφάλαιο που τελικά εμβάστηκε και παρέλαβαν οι ... στην Ελλάδα. Με το εμπίστευμα αυτό ανατέθηκε η ελεγχόμενη διαχείριση των χρημάτων και των λιρών στον ... σε ασφαλείς και κερδοφόρες τοποθετήσεις. Για τον ... η τυχόν αποκάλυψη της συμμετοχής του ήταν λόγος της άμεσης διακοπής της συνεργασίας. Ο ... λόγω των συνθηκών που επικρατούσαν στην περιοχή της Μέσης Ανατολής και στα Κράτη του Κόλπου δεν ήθελε να εμφανίζεται ότι είναι ο τελικός παραλήπτης των χρημάτων, απέφευγε τη διακίνησή τους μέσω του τραπεζικού συστήματος και έτσι και η κάθε συμφωνία αυτή ήταν εμπιστευτική, όπως και η διακίνηση των χρημάτων. Τα χρήματα και το αρχικό κεφάλαιο σχηματίστηκε το έτος 1988 όταν με την υπογραφή της "Σύμβασης Συνεργασίας" ο ... παρέδωσε στον ... το ποσό των δέκα χιλιάδων χρυσών λιρών, τις οποίες παρέλαβαν οι ... με τη μεσολάβηση του ... και της εταιρίας της οποίας ήταν διοικητικός διευθυντής στην Κύπρο.

Η μεταφορά των λιρών έγινε από πρόσωπα της εμπιστοσύνης του ... και παραλήφθηκαν στην Αθήνα. Η κοινοκτημοσύνη διατηρήθηκε μεταξύ των τριών ανεξάρτητα ποιος παρελάμβανε τα χρήματα και τις λίρες. Το έτος 1992 ο ... απεβίωσε στην Ελλάδα, πλην όμως το εμπίστευμα λειτούργησε για μερικά ακόμα χρόνια αλλά μεταγενέστερα, στις 31-12-1998, καταργήθηκε διότι δεν είχε αντικείμενο. Ο πατέρας του και ο θείος του δεν μπόρεσαν να συνεχίσουν τις επιχειρήσεις του ... από την Ελλάδα. Κατά την διάρκεια της ισχύος και λειτουργίας του εμπιστεύματος, μεταξύ των ετών 1990 έως και 1997, παραλήφθηκαν τμηματικά τρία εκατομμύρια (3.000.000) δολάρια ΗΠΑ, διακόσιες χιλιάδες (200.000) περίπου χάρτινες λίρες Αγγλίας σε χαρτονομίσματα καθώς και ποσότητα χρυσών λιρών Αγγλίας, περίπου δυο χιλιάδες (2.000). Το σύνολο των παραπάνω χρημάτων και λιρών μαζί με τις λίρες που είχαν παραληφθεί το έτος 1989, είναι ένα τμήμα από το κεφάλαιο το οποίο στην συνέχεια χρησιμοποιήθηκε για την διαβίωση και για τις γενικότερες ανάγκες των οικογενειών ..., (σπουδές, μικροαγορές). Επίσης το κεφάλαιο αυτό χρησιμοποιήθηκε σε διάφορες ευκαιριακές συναλλαγές από τις οποίες, ο πατέρας και ο θείος του αποκόμισαν πρόσθετο κέρδος. Εκτός από τα παραπάνω ποσά, η περιγραφόμενη κοινοκτημοσύνη συμπληρώθηκε και με διάφορα αλλά ποσά που είχε προσωπικά ο .. στην Ελλάδα και είχε αποκτήσει από τις ίδιες δραστηριότητές του εκτός Ελλάδας. Μετά τον θάνατο του ..., το έτος 1992, ο πατέρας και ο θείος του, παρέμειναν οι πραγματικοί και μόνοι δικαιούχοι των χρημάτων και των λιρών, που είχαν μεταφερθεί στην Ελλάδα, όπως άλλωστε προβλέπεται και στο από 20-11-1989 εμπίστευμα και ως μοναδικοί πλέον δικαιούχοι κατάργησαν τελικά το εμπίστευμα όταν πλέον δεν είχε αντικείμενο για να υφίσταται. Το κεφάλαιο που αποκτήθηκε από το κοινό εμπίστευμα που είχαν συστήσει στην Κύπρο συμπληρώθηκε και από τα χρήματα και τις αξίες που είχε ατομικά ο ..., ο οποίος και μετά την εγκατάσταση του στην Ελλάδα το έτος 1974 εξακολουθούσε να έχει εισοδήματα και περιουσία από το εξωτερικό και καταθέσεις μεγάλων ποσών στο εξωτερικό που σταδιακά και τμηματικά μετέφερε στην Ελλάδα. Η περιουσία του περιελάμβανε περισσότερες των δέκα χιλιάδων (10.000) χρυσών λιρών, οι οποίες, μετά τον θάνατο του, βρέθηκαν στα χέρια του πατέρα και του θείου του, στο ίδιο εμπίστευμα που είχαν υπογράψει στην Κύπρο. Τα χρήματα και οι λίρες, που αποκτήθηκαν κατά τον ανωτέρω τρόπο, είναι η περιουσία, που αποκτήθηκε και εμφανίστηκε αργότερα, όταν από το έτος 2000 και μεταγενέστερα ρευστοποιήθηκαν οι λίρες και τα δολάρια και κατατέθηκαν τα αντίστοιχα ποσά σε διάφορες τράπεζες. Από το έτος 2002 περίπου και μεταγενέστερα, εκποιήθηκαν τμηματικά οι λίρες και τα δολάρια και κατά περιόδους, ο πατέρας και ο θείος του άνοιξαν και έκλεισαν κοινούς μεταξύ τους λογαριασμούς, άνοιξαν κοινούς λογαριασμούς με τα παιδιά τους (συμπεριλαμβανόμενου και του ιδίου) και ανεξάρτητα από το ποιοι ήταν οι αναφερόμενοι στους κοινούς λογαριασμούς δεν καταργήθηκε η υφιστάμενη κοινοκτημοσύνη αφού κάθε ποσό σε οποιονδήποτε λογαριασμό ήταν κοινό μεταξύ τους. Συνολικά από τις ρευστοποιήσεις του ενεργητικού του εμπιστεύματος, τα ποσά που κατατέθηκαν στις τράπεζες υπερβαίνουν το ποσό των οκτώ εκατομμυρίων (8.000.000) ευρώ. Ο ίδιος ο προσφεύγων δεν συμμετείχε, ατομικά, στους λογαριασμούς αυτούς, καθώς ούτε ο πατέρας του, ούτε ο θείος του πήραν ποτέ ή εισέπραξαν χρήματα από τον ίδιο, διότι δεν είχαν ανάγκη και οι καταθέσεις τους δεν προέρχονταν από εισοδήματα από την εργασία τους. Όταν ο πατέρας του και ο θείος του όρισαν τα παιδιά τους συνδικαιούχους σε ορισμένους από τους κοινούς λογαριασμούς, είχαν ως απώτερο σκοπό και επιθυμία να παραμείνουν και τα τέκνα τους τόσο δεμένα μεταξύ τους, όσο και ήταν κι εκείνοι. Αυτό, σήμερα, είναι γεγονός, καθώς αδέλφια και εξαδέλφια εξακολουθούν να ζουν κάτω από την ίδια στέγη και να εργάζονται κοντά ο ένας στον άλλο, έχοντας κοινά επαγγελματικά συμφέροντα και επιδιώξεις. Αφότου, ορίστηκε, με ενέργειες του πατέρα και του θείου του, συνδικαιούχος αυτών των λογαριασμών, άρχισε να χρησιμοποιεί το προϊόν των λογαριασμών αυτών για την κάλυψη των βιοτικών αναγκών του ιδίου και της οικογένειάς του, καθώς και για την επιδίωξη των επαγγελματικών του στόχων, χωρίς, ωστόσο, να έχουν αρθεί οι στενές σχέσεις εμπιστοσύνης με τα υπόλοιπα μέλη της οικογένειας (εξαδέλφια, θείοι κλπ). Το γεγονός ότι, όντως, οι σχέσεις μεταξύ των μελών της οικογένειας παραμένουν μέχρι σήμερα άρρηκτα στενές, επιβεβαιώνεται περίτρανα από το ότι το έτος 2002 συνέστησε με τον εξάδελφό του ..., τον αδελφό του ... και τη σύζυγό του ..., η οποία είναι επίσης οφθαλμίατρος, ιατρική ανώνυμη εταιρεία με την επωνυμία «ΙΔΙΩΤΙΚΟ ΙΑΤΡΕΙΟ ΟΦΘΑΛΜΟΛΟΓΙΚΩΝ ΠΑΘΗΣΕΩΝ ΚΑΙ ΔΙΑΘΛΑΣΤΙΚΗΣ ΧΕΙΡΟΥΡΓΙΚΗΣ ΑΝΩΝΥΜΗ ΙΑΤΡΙΚΗ ΕΤΑΙΡΕΙΑ» και δ.τ. «Οφθαλμοχειρουργική Α.Ε.», στην οποία κάθε ιατρός-μέτοχος συμμετέχει με ποσοστό 25%, ενώ, με τους παραπάνω αδελφό και εξάδελφο συνέστησε το έτος 2008 την ανώνυμη εταιρεία με την επωνυμία «ATHENS EYE HOSPITAL A.E.», με ποσοστό συμμετοχής 33,3% ο καθένας.

Προς απόδειξη των παραπάνω ισχυρισμών του, ο προσφεύγων προσκομίζει και επικαλείται τα παρακάτω έγγραφα στοιχεία, τα οποία προσκόμισε και ενώπιον της Φορολογικής Αρχής:

α) φωτοτυπημένα αντίγραφα επικυρωμένα από τον Κύπριο δικηγόρο ... ο οποίος είχε λάβει μέρος ως "Γ' Συμβαλλόμενος" στις προαναφερόμενες συμφωνίες

1) Της από 16/3/1988 "Σύμβασης Συνεργασίας" και

2) του από 20/11/1989 "Εμπιστεύματος", χειρόγραφα και καθαρογραμμένα,

3) του από 31/12/1989 εγγράφου του ... προς τους ... και ..., με το οποίο οι τελευταίοι επιβεβαιώνουν την εκτέλεση και ολοκλήρωση των μέχρι τότε εντολών τους για την πορεία των χρημάτων και των χρυσών λιρών που προαναφέρθηκε και

4) της από 31/12/1998 επιστολής του ... προς τους ..., με το οποίο επιβεβαιώνουν από κοινού την κατάργηση του από 20/11/1989 "Εμπιστεύματος".

β) Πλήθος έγγραφων στοιχείων, τα οποία αναφέρονται στην προσωπική διαδρομή τόσο τη δική του όσο και των συγγενών του (του θείου του ..., του πατέρα του, των αδελφών του) κ.ά. και

γ) προσκομίζει και επικαλείται το περιεχόμενο των παρακάτω μαρτυρικών ενόρκων καταθέσεων, οι οποίες έχουν ληφθεί νόμιμα:

1) Του ..., κατοίκου Αργοστολίου, συνταξιούχου καθηγητή φιλολόγου, ενώπιον του Συμβολαιογράφου Ληξουρίου ... (.../2.11.2016),

2) του ..., συνταξιούχου,

3) του ..., συνταξιούχου και

4) του ..., οικονομολόγου και διοικητικού διευθυντή της οφθαλμολογικής κλινικής ATHENS EYE HOSPITAL, ενώπιον της Συμβολαιογράφου Αθηνών ... (.../3.11.2016 και .../4.11.2016),

5) ... και

8) ...(υιού ...), ενώπιον της Συμβολαιογράφου Αθηνών ... (...), με τις οποίες οι προαναφερόμενοι επιβεβαιώνουν με λεπτομέρειες όσα παραπάνω ισχυρίζεται ο προσφεύγων.

12. Επειδή, [...] ο προσφεύγων, για την κρινόμενη περιουσιακή προσαύξηση που του αποδίδεται, ύστερα από τον έλεγχο των παραπάνω τραπεζικών λογαριασμών στους οποίους έχει τεθεί συνδικαιούχος, βαρύνεται να αποδείξει στη Φορολογική Αρχή, παρέχοντάς της σχετικά στοιχεία, τα οποία ελέγχονται ως προς την ακρίβεια και την επάρκειά τους, ότι η προσαύξηση αυτή προέρχεται από κάποια άλλη, αλλά, κατ' αρχήν, νόμιμη πηγή ή αιτία, την οποία τεκμαίρεται ότι γνωρίζει ή οφείλει να γνωρίζει και δεν περιέλαβε στη δήλωσή του φορολογίας εισοδήματος, ανεξάρτητα από το αν αυτή μπορεί και να γεννά φορολογική υποχρέωση με βάση διατάξεις της φορολογικής νομοθεσίας διαφορετικές από εκείνες της φορολογίας εισοδήματος. Από τα παραπάνω έγγραφα που προσκομίστηκαν και στη Φορολογική Αρχή και βρίσκονται στη δικογραφία, καθώς και από τις προαναφερόμενες μαρτυρικές καταθέσεις, προκύπτει ότι ο ..., ο οποίος δραστηριοποιήθηκε από μακρού χρόνου στο εξωτερικό και κυρίως στην Αραβική Δημοκρατία της Υεμένης, θέλησε τη μεγάλη περιουσία που απέκτησε να τη μεταφέρει στην Ελλάδα, προς ίδιον όφελος, αλλά και προς όφελος της οικογένειάς του. Προς τούτο, με τον αδελφό του ... και τον γαμπρό τους επ' αδελφή ..., με τους οποίους συνδεόταν στενά, αποφάσισαν να συνάψουν (ως Β συμβαλλόμενοι) αρχικά την από 16.3.1988 "Σύμβαση Συνεργασίας" και στη συνέχεια το από 20.11.1989 "Εμπίστευμα" με την κυπριακή εταιρεία "... ΚΑΙ ΥΙΟΙ ΛΙΜΙΤΕΔ" (με αριθμό συστάσεως ...) και προσωπικά το ..., διοικητικό σύμβουλο της παραπάνω εταιρείας (ως Α συμβαλλόμενοι), καθώς και τον κύπριο νομικό, ... (ως Γ συμβαλλόμενο). Όπως αναφέρεται στο παραπάνω "Εμπίστευμα", η εν λόγω εταιρεία "... από το καταστατικόν αυτής έχει επιτήδευμα και την δυνατότητα συμφώνως προς τους εν Κύπρο ισχύοντας κανόνες και διατάξεις να παρέχει υπηρεσίας καταπιστευματοδόχου διά λογαριασμό άλλων προσώπων των οποίων θα εκτελεί τας εντολάς και επιθυμίας σχετιζομένας με την περιουσίαν αυτών και διαχειριστή περιουσιών συμβαλλόμενη επ' ονόματί της για λογαριασμό των πελατών αυτής συμφώνως προς τας αρχάς της έμμεσης αντιπροσωπεύσεως και της διοίκησης αλλοτρίων περιουσιών", ο ... "κατέχει όλη την αρμοδιότητα να υπογράψει την παρούσα και να δεσμεύει δια μόνης της υπογραφής του την εταιρία" και ο νομικός ... "επελέγη καθ' υπόδειξιν του κ. ... θα επιβλέπει την εκτέλεσιν και εκπλήρωσιν της παρούσης και των επί μέρους συναλλαγών αίτινες θα πραγματοποιηθούν μεταξύ των συμβαλλόμενων. Διευκρινίζεται δια την αποφυγήν μελλοντικών διενέξεων ότι ούτος ως συνεργάτης της εταιρείας θα αξιώνει τας τυχόν αμοιβάς του εξ αυτής και ουδέποτε από τους Β συμβαλλόμενους". Επίσης, ορίστηκε ότι "Μεταξύ των συμβαλλόμενων έχει υπογραφεί η από 16η Μαρτίου 1988 Σύμβαση Συνεργασίας η οποία μέχρι και σήμερον λειτουργεί κανονικά χωρίς υποψίες παρέκκλισης και μεταξύ των μερών έχει οικοδομηθεί αμοιβαία εμπιστοσύνη... Με το παρόν οι Β συμβαλλόμενοι συνιστούν επ' ονόματι της πρώτης των ανωτέρω συμβαλλομένων εταιρείας χρηματικό κεφάλαιο αυτοτελούς διαχείρισης τηρούμενο επ' ονόματι της εταιρείας και διαχειριζόμενο αυτοτελώς χωρίς την σύμμειξην με τα λοιπά κεφάλαιά της από τον νόμιμο εκπρόσωπό της... Το αυτοτελώς διαχειριζόμενο κεφάλαιο αποτελείται αρχικά από μετρητά, καταθέσεις και αξίες όπως αναγράφονται στο παρόν και συμπληρώνεται με τα εισοδήματα που προκύπτουν από την διαχείριση καθώς και από τα λοιπά περιουσιακά στοιχεία που θα αποκτηθούν από την διαχείριση ή κατά την διάρκεια της διαχείρισής του... Διαχειριστής του αυτοτελούς κεφαλαίου ορίζεται η εταιρεία και βοηθός εκπλήρωσης του διαχειριστή ο κ. .... Η διαχειρίστρια εταιρεία θα εμφανίζεται ως δικαιούχος και διαχειριστής της περιουσίας του, θα ενεργεί, συμβάλλεται, εμφανίζεται αποκλειστικά και μόνο στο όνομά της με τις εντολές και οδηγίες των πραγματικών δικαιούχων οι οποίοι προσυπογράφουν το παρόν που συγχρόνως αποτελεί και το πλαίσιο των ενεργειών των Α συμβαλλόμενων. Το παρόν διαβαθμίζεται ως απόρρητο και άκρως εμπιστευτικό, δεν θα ανακοινωθεί σε οποιονδήποτε εκτός εάν το ζητήσει κάποιος από τους πραγματικούς δικαιούχους ή τους κληρονόμους τους στον οποίο θα χορηγηθεί ακριβές αντίγραφο από το πρωτότυπο το οποίο θα φυλάσσεται σε αρχειοφυλακείο διαπιστευμένου θεματοφύλακα που μπορεί να είναι τράπεζα ή συμβολαιογράφος ή άλλος δημόσιος λειτουργός...

Πραγματικοί δικαιούχοι και ιδρυτές του κεφαλαίου αυτοτελούς διαχείρισης είναι οι:

1. ...

3. .... Η συμμετοχή τους στο κεφάλαιο είναι ενιαία και αδιαίρετη όπως σε κοινό λογαριασμό και οι πράξεις, οι εντολές και οι ενέργειες του καθενός δεσμεύουν και τους λοιπούς... Η διάρκεια του εμπιστεύματος καθορίζεται αορίστου χρόνου χωρίς καταληκτική ημερομηνία. Με απλή σχετική δήλωση και μονομερή πράξη ή εντολή όλων των δικαιούχων το παρόν καταγγέλλεται και διαλύεται χωρίς καμία αιτιολογία το αυτοτελές κεφάλαιο και η διαχείρισή του και το κεφάλαιο μεταβιβάζεται αυτομάτως και χωρίς διατυπώσεις στους ανωτέρω και σε κοινό λογαριασμό... Σκοπός του εμπιστεύματος είναι η συνετή διαχείριση του κεφαλαίου xat η μεγιστοποίηση του χωρίς την εμφανή παρουσία και χωρίς την αποκάλυψη των ιδρυτών-δικαιούχων...

Το αρχικό κεφάλαιο που τίθεται σε αυτοτελή διαχείριση αποτελείται από τα παρακάτω:

1) Δύο εκατομμύρια δολάρια ΗΠΑ καταγόμενα και μεταφερθέντα από την Αραβική Δημοκρατία της Υεμένης χωρίς την διαμεσολάβηση τράπεζας λόγω των δυσκολιών από την εσωτερική νομοθεσία της,

2) Ένα εκατομμύριο δολάρια ΗΠΑ καταγόμενα και μεταφερθέντα από τον Λίβανο. Τα ανωτέρω παραδόθηκαν σταδιακά και είναι εξασφαλισμένα εις χείρας του κ. ...,

3) 3.000 (τρεις χιλιάδες) χρυσές λίρες Λιβάνου και 1300 (χίλιες τριακόσιες) χρυσές λίρες Αγγλίας εκδόσεως ετών από έτους 1925 και μεταγενέστερα. Τα ανωτέρω θα επενδυθούν σε τοποθετήσεις μηδενικού ρίσκου με προτεραιότητα σε κρατικούς τίτλους κρατών της Ευρώπης και ΗΠΑ.... ΤΕΛΙΚΕΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ: Ο διαχειριστής δικαιούται σε δίκαιη αμοιβή και επιπλέον θα δικαιούται τις δαπάνες που αποδεδειγμένα κατέβαλε ή πρόκειται να καταβάλλει για την διαχείριση. Σε περίπτωση αποβιώσεως ενός εκ των δικαιούχων του κεφαλαίου ή της περιουσίας τότε η αναλογούσα περιουσία θα περιέρχεται στους λοιπούς επιζώντες [...]. Η διάταξη αυτή υπερισχύει κάθε άλλης διαφορετικής πρόβλεψης ή διάθεσης του κάθε δικαιούχου...". Επίσης, στην προαναφερόμενη πανομοιότυπη από 16.3.1988 "Σύμβαση Συνεργασίας" μεταξύ των ανωτέρω συμβαλλομένων, αναφέρεται, μεταξύ άλλων, ότι: "Με την υπογραφή της παρούσας ο ... παρέδωσε στον ... στην παρουσία του Γ Συμβαλλόμενου το ποσό των δέκα χιλιάδων χρυσών λιρών (10.000 χρυσές λίρες) τις οποίες οι Α Συμβαλλόμενοι θα μεταφέρουν ασφαλώς και θα παραδώσουν εις τον ... ή στον ... Το άνω ποσό καταμετρήθη επιμελώς και η παρούσα σύμβασις επέχει και την θέσιν αποδείξεως παραδόσεως και παραλαβής του ποσού και συγχρόνως και εντολήν δια την ασφαλή μεταφοράν του εις την Ελλάδα". Περαιτέρω, όπως προβλεπόταν στο παραπάνω "Εμπίστευμα", η σύμβαση συνέχισε να βρίσκεται σε ισχύ και μετά το θάνατο του ... μεταξύ του αδελφού του ... και του γαμπρού του ..., οι οποίοι απέμειναν οι μοναδικοί δικαιούχοι της παραπάνω σημαντικής περιουσίας μέχρι την κατάργηση του εν λόγω εμπιστεύματος, στις 31.12.1998.

Επειδή, ενόψει αυτών, προκύπτει ότι, σε ανύποπτο χρόνο, δυνάμει των παραπάνω συμβάσεων και ιδίως της σύμφωνα με το κυπριακό δίκαιο σύμβασης "Εμπιστεύματος", θεσμού που δεν προβλεπόταν κατά το χρόνο αυτό στην Ελλάδα, χρηματικά περιουσιακά στοιχεία μεγάλου ύψους του ... εισήχθησαν με ενέργειες της παραπάνω κυπριακής εταιρείας στην Ελλάδα, παραδίδονταν στους ..., οι οποίοι τα διαχειρίζονταν προς όφελος αυτών και της ευρύτερης οικογένειας, στα μέλη της οποίας ανήκει και ο προσφεύγων. Η στενή οικογενειακή σχέση των ανωτέρω, όπως αναφέρεται άλλωστε και στην Έκθεση Ελέγχου των υπαλλήλων του Σ.Δ.Ο.Ε. που έκαναν την έρευνα, η συγκατοίκησή τους μέχρι σήμερα και η αλληλοβοήθεια μεταξύ των μελών της οικογένειας, σε επίπεδο σχεδόν κοινοκτημοσύνης, που προκύπτει και από τις μαρτυρικές καταθέσεις, οδηγούν στο συμπέρασμα ότι οι προαναφερόμενοι διαχειριστές του "Εμπιστεύματος", δηλαδή, οι ..., θείος και πατέρας του προσφεύγοντος, ήταν εκείνοι που "άνοιγαν" και τροφοδοτούσαν τους ως άνω λογαριασμούς, στους οποίους έθεταν και ως συνδικαιούχους τα παιδιά τους που είναι γιατροί με την ίδια ειδικότητα. Οι εν λόγω γιατροί συνέστησαν μεταξύ τους, πρώτον, κατά το έτος 2002 και έπειτα, κατά το έτος 2008, τις προαναφερόμενες ανώνυμες εταιρείες με αντικείμενο συναφές με το ιατρικό τους επάγγελμα (οφθαλμολογικές κλινικές), μέσω των οποίων ασκούσαν πλέον το ιατρικό επάγγελμά τους, με ποσά δε των λογαριασμών αυτών συνεισέφεραν στο μετοχικό κεφάλαιο των εν λόγω εταιρειών, όπως αναφέρεται και στην οικεία Έκθεση Ελέγχου. Ενόψει αυτών, το Δικαστήριο κρίνει ότι η περιουσιακή προσαύξηση που καταλογίστηκε σε βάρος του προσφεύγοντος, κατά το κρίσιμο χρονικό διάστημα των ετών 2000 - 2011, ύστερα από τον έλεγχο των παραπάνω τραπεζικών λογαριασμών στους οποίους είχε τεθεί συνδικαιούχος, αποδεικνύεται, με βάση τα στοιχεία που επικαλείται και προσκομίζει ο προσφεύγων, ότι προέρχεται από γνωστή πηγή, δηλαδή, από τις καταθέσεις στους λογαριασμούς αυτούς των ένδικων ποσών, από τους παραπάνω ... και ..., θείο και πατέρα του αντιστοίχως, οι οποίοι, λόγω της σύναψης με τον ... του παραπάνω "Εμπιστεύματος" και της "Σύμβασης Συνεργασίας", συμβάσεων το κύρος των οποίων άλλωστε δεν αμφισβητείται από τη Φορολογική Αρχή, είχαν, λόγω των πολύ μεγαλύτερων από την ένδικη προσαύξηση χρηματικών ποσών του Εμπιστεύματος που διαχειρίζονταν, την οικονομική δυνατότητα να συνδράμουν με τα εν λόγω ποσά στην επαγγελματική αποκατάσταση και οικονομική ενίσχυση των παιδιών και των οικογενειών τους. Συνεπώς, και τα ποσά που έχουν προστεθεί (προσαυξήσει) το εισόδημα του προσφεύγοντος με βάση τα ευρήματα των παραπάνω λογαριασμών, των επενδυτικών προϊόντων, καθώς και των χρηματιστηριακών προϊόντων, στα οποία αυτός είχε τεθεί συνδικαιούχος με τον πατέρα του ..., πρέπει να αφαιρεθούν και να μην συνυπολογιστούν στο εισόδημά του, κατ' αποδοχή του σχετικού λόγου της κρινόμενης προσφυγής.".

9. Επειδή, με τον πρώτο λόγο αναίρεσης προβάλλεται ότι είναι μη νόμιμη η κρίση του δικάσαντος Διοικητικού Εφετείου ότι η φορολογική αρχή μπορεί να αποδώσει σε ορισμένο φορολογούμενο προσαύξηση εισοδήματος λαμβάνοντας υπόψη ποσά καταθέσεων που ανευρίσκονται σε τραπεζικούς λογαριασμούς στους οποίους αυτός είναι δικαιούχος ή συνδικαιούχος και όχι σε λογαριασμούς στους οποίους δικαιούχοι είναι τρίτα πρόσωπα και όχι ο ελεγχόμενος φορολογούμενος, καθώς και η συνακόλουθη κρίση του ότι τα ποσά που είχαν προστεθεί από τη φορολογική αρχή στο εισόδημα του ήδη αναιρεσίβλητου με βάση τα στοιχεία των κινήσεων των παραπάνω κοινών λογαριασμών, στους οποίους ο αναιρεσίβλητος δεν ήταν συνδικαιούχος, έπρεπε να μην συνυπολογιστούν στο εισόδημά του. Προς θεμελίωση του παραδεκτού του παραπάνω λόγου, διατυπώνεται ο ισχυρισμός ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας επί του νομικού ζητήματος εάν μπορεί κατά το νόμο να συναχθεί προσαύξηση της περιουσίας ορισμένου προσώπου και, περαιτέρω, μη δηλωθέν εισόδημά του με βάση ποσά σε τραπεζικό λογαριασμό τρίτου προσώπου (ή κοινό λογαριασμό τρίτων προσώπων), στον οποίο δεν είναι συνδικαιούχος ο ελεύθερος επαγγελματίας. Ο ως άνω ισχυρισμός είναι βάσιμος και, επομένως, ο λόγος προβάλλεται παραδεκτώς. Περαιτέρω, ο λόγος αυτός κρίνεται και βάσιμος, σύμφωνα με όσα έγιναν ερμηνευτικώς δεκτά στη σκέψη 6.

10. Επειδή, από τις σκέψεις 12 και 13 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης συνάγεται (έμμεση, πλην σαφής) κρίση του δικάσαντος Διοικητικού Εφετείου ότι σε περίπτωση, όπως η παρούσα, στην οποία η φορολογική αρχή διαπιστώνει την ύπαρξη μη δηλωθέντος εισοδήματος ορισμένου φορολογούμενου κατ' εκτίμηση, μεταξύ άλλων, των κινήσεων σημαντικών ποσών σε κοινό τραπεζικό λογαριασμό που διατηρεί ο φορολογούμενος αυτός με άλλο πρόσωπο, ο ελεγχόμενος φορολογούμενος που προβάλλει ενώπιον της φορολογικής Διοίκησης και, περαιτέρω, ενώπιον του διοικητικού δικαστηρίου ότι τα επίμαχα ποσά προέρχονται από την εισαγωγή συναλλάγματος εκ μέρους ή υπέρ όχι του ιδίου αλλά άλλου προσώπου και, ιδίως, του συνδικαιούχου του λογαριασμού, δύναται να τεκμηριώσει τον εν λόγω ισχυρισμό του δια στοιχείων (όπως σχετική μαρτυρική κατάθεση του συνδικαιούχου του λογαριασμού ή συμβάσεις στις οποίες προβλέπεται η εισαγωγή στη χώρα και παράδοση στο συνδικαιούχο του λογαριασμού σημαντικών χρηματικών ποσών σε ξένο νόμισμα) στα οποία δεν περιλαμβάνονται τα οριζόμενα από το νόμο παραστατικά εισαγωγής συναλλάγματος, καθώς και οι αντίστοιχες πιστωτικές κινήσεις τραπεζικού λογαριασμού σε συνάλλαγμα σε τραπεζικό ίδρυμα της ημεδαπής ή/και πιστοποιητικά μετατροπής του εισαχθέντος συναλλάγματος στο εθνικό νόμισμα. Με το δεύτερο λόγο αναίρεσης προβάλλεται ότι η παραπάνω κρίση του δικάσαντος Διοικητικού Εφετείου ως προς τον τρόπο τεκμηρίωσης της προέλευσης του επίμαχου ποσού από εισαγωγή συναλλάγματος υπέρ άλλου προσώπου δεν είναι νόμιμη, διότι η απόδειξη της τοιαύτης εισαγωγής χωρεί μόνον μέσω των οριζόμενων στη νομοθεσία παραστατικών εισαγωγής συναλλάγματος και όχι με άλλα έγγραφα ή σχετικές μαρτυρίες. Προς θεμελίωση του παραδεκτού του λόγου, διατυπώνεται ο ισχυρισμός ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας επί του ανωτέρω νομικού ζητήματος. Ο τελευταίος αυτός ισχυρισμός είναι βάσιμος και, επομένως, ο λόγος προβάλλεται παραδεκτώς, κρίνονται δε απορριπτέα τα περί του αντιθέτου προβαλλόμενα από τον αναιρεσίβλητο. Περαιτέρω, ο λόγος είναι και βάσιμος, σύμφωνα με όσα έγιναν ερμηνευτικώς δεκτά στη σκέψη 7.

11. Επειδή, συνεπώς, η κρινόμενη αίτηση πρέπει να γίνει εν μέρει δεκτή, για τους λόγους που αναφέρονται στις δύο προηγούμενες σκέψεις, ενώ παρέλκει ως αλυσιτελής η εξέταση των λοιπών προβαλλόμενων λόγων αναίρεσης. Συνακόλουθα, πρέπει να αναιρεθεί η προσβαλλόμενη απόφαση, κατά το μέρος της που προσβάλλεται παραδεκτώς με την παρούσα αίτηση (βλ. ανωτέρω σκέψη 3), ήτοι κατά το μέρος της με το οποίο, κατ' αποδοχή της προσφυγής του αναιρεσίβλητου, αφενός, ακυρώθηκε η τεκμαιρόμενη απόρριψη της ενδικοφανούς προσφυγής του αναιρεσίβλητου κατά

(i) των .../2015 οριστικών πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Ηλιούπολης, οικονομικών ετών 2009, 2010 και 2011, αντιστοίχως,

(ii) των .../2015 οριστικών πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού έκτακτης εισφοράς φυσικών προσώπων ν. 3758/2009 και ν. 3833/2010 του ίδιου Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., οικονομικών ετών 2008 και 2010, αντιστοίχως και

(iii) της ../2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης ν. 3986/2011 του ίδιου Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., οικονομικού έτους 2011 και,

αφετέρου, τροποποιήθηκε η τεκμαιρόμενη απόρριψη της ως άνω ενδικοφανούς προσφυγής του αναιρεσίβλητου κατά

(i) των .../2015 και ../2015 οριστικών πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος του πιο πάνω Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., οικονομικών ετών 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 και 2012, αντιστοίχως και

(ii) της .../2015 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης ν. 3986/2011 του ίδιου Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., οικονομικού έτους 2012. Περαιτέρω, η υπόθεση, η οποία χρήζει διευκρίνισης ως προς το πραγματικό της, πρέπει να παραπεμφθεί στο δικάσαν Διοικητικό Εφετείο, κατά το ανωτέρω αναιρούμενο μέρος της, για νέα νόμιμη κρίση, συνάδουσα προς τις ερμηνευτικές παραδοχές των σκέψεων 4 έως 7 της παρούσας απόφασης.

Διά ταύτα

Δέχεται εν μέρει την κρινόμενη αίτηση.

Αναιρεί εν μέρει την 5712/2017 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, στο οποίο παραπέμπει την υπόθεση, κατά το αναιρούμενο μέρος της, σύμφωνα με το σκεπτικό.

Συμψηφίζει τη δικαστική δαπάνη μεταξύ των διαδίκων.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 18 Ιουνίου 2018

και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 19ης Σεπτεμβρίου 2018.

Η Πρόεδρος του Β' Τμήματος Η Γραμματέας

Ε. Σάρπ Α. Ζυγουρίτσα