Αριθμός 45/2018

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 11 Δεκεμβρίου 2013, με την εξής σύνθεση: Ν. Μαρκουλάκης, Σύμβουλος της Επικρατείας, Προεδρεύων, σε αναπλήρωση του Προέδρου του Τμήματος και της αναπληρώτριας Προέδρου, που είχαν κώλυμα, Γ. Τσιμέκας, Ηρ. Τσακόπουλος, Σύμβουλοι, Ευστ. Σκούρα, Ο.-Μ. Βασιλάκη, Πάρεδροι. Γραμματέας η Κ. Κεχρολόγου.

Για να δικάσει την από 2 Ιανουαρίου 2006 αίτηση: του ..., κατοίκου Πετρούπολης Αττικής (οδός ...), ο οποίος παρέστη με τον δικηγόρο Διονύσιο Κλάδη (Α.Μ. 15128), που τον διόρισε με πληρεξούσιο, κατά του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών, ο οποίος παρέστη με την Γεωργία Μπουρδάκου, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.

Με την αίτηση αυτή ο αναιρεσείων επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ' αριθμ. 601/2005 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της εισηγήτριας, Παρέδρου Ευστ. Σκούρα.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον πληρεξούσιο του αναιρεσείοντος, ο οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση και την εκπρόσωπο του Υπουργού, η οποία ζήτησε την απόρριψή της.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου και

Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα

Σκέφθηκε κατά τον Νόμο

1. Επειδή, για την άσκηση της κρινόμενης αιτήσεως έχει καταβληθεί το νόμιμο παράβολο (1533725/06 ειδικό γραμμάτιο παραβόλου, σειράς Α΄).

2. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται η αναίρεση της 601/2005 αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, με την οποία, κατ’ αποδοχή εφέσεως του Δημοσίου, εξαφανίσθηκε η 10046/2002 απόφαση του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών και, ακολούθως, απορρίφθηκε προσφυγή του αναιρεσείοντος κατά του ΑΧΚ27/35 εκκαθαριστικού σημειώματος φόρου εισοδήματος οικονομικού έτους 1999 του Προϊσταμένου της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας (Δ.Ο.Υ.) Πετρούπολης. Με την πρωτόδικη απόφαση είχε γίνει δεκτή η προσφυγή, είχε μεταρρυθμιστεί το ως άνω εκκαθαριστικό σημείωμα, είχε προσδιορισθεί εκ νέου το εισόδημα του αναιρεσείοντος και είχε διαταχθεί η διενέργεια νέας εκκαθάρισης του φόρου.

3. Επειδή, στην παρ. 1 του άρθρου 94 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (ν.2717/1999, Α΄ 97) ορίζεται ότι «Η προθεσμία για την άσκηση έφεσης είναι εξήντα (60) ημερών και αρχίζει από την επίδοση της προσβαλλόμενης απόφασης».

4. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση προβάλλεται ότι η έφεση που άσκησε το Δημόσιο κατά της πρωτόδικης απόφασης ήταν απορριπτέα ως εκπρόθεσμη και ότι μη νομίμως παρέλειψε το διοικητικό εφετείο να εξετάσει το ζήτημα αυτό, παρόλο που το είχε θέσει υπόψιν του ο αναιρεσείων με υπόμνημα, χωρίς, πάντως, να εξειδικεύεται με το δικόγραφο της αιτήσεως αναιρέσεως περαιτέρω ο ισχυρισμός περί εκπροθέσμου. Δοθέντος, όμως, ότι, όπως προκύπτει από τα σχετικά διαδικαστικά έγγραφα, η πρωτόδικη απόφαση επιδόθηκε στο Δημόσιο στις 17.3.2003 και η έφεση κατατέθηκε στη γραμματεία του εκδόντος την πρωτόδικη απόφαση Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών στις 7.5.2003, ορθώς, κατ' αρχήν, κρίθηκε από το διοικητικό εφετείο ως εμπρόθεσμη η έφεση του Δημοσίου, τα δε περί του αντιθέτου προβαλλόμενα είναι, ανεξαρτήτως της αοριστίας τους, απορριπτέα ως αβάσιμα.

5. Επειδή, στο άρθρο 16 του κυρωθέντος με τον ν. 2238/1994 (Α' 151) Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος ορίζονται τα εξής:

«1. Για τον προσδιορισμό της συνολικής ετήσιας δαπάνης διαβίωσης του φορολογουμένου, της συζύγου του και των προσώπων που συνοικούν και τους βαρύνουν λαμβάνονται υπόψη τα ακόλουθα στοιχεία:

α)..........

β) Η ετήσια τεκμαρτή δαπάνη που υπολογίζεται με βάση το ύψος των ετήσιων εξόδων συντήρησης και κυκλοφορίας επιβατικού αυτοκινήτου ιδιωτικής χρήσης που προσδιορίζεται ανάλογα με τους φορολογήσιμους ίππους του αυτοκινήτου και της συμμετοχής της τεκμαρτής αυτής δαπάνης στους οικογενειακούς προϋπολογισμούς, ως ακολούθως: Φορολογήσιμοι ίπποι αυτοκινήτου μέχρι … 28 και άνω - ετήσια τεκμαρτή δαπάνη διαβίωσης (σε δραχμές).... 38.500.000.

Η τεκμαρτή αυτή δαπάνη από κάθε επιβατικό αυτοκίνητο ιδιωτικής χρήσης μειώνεται ανάλογα με την παλαιότητά του, η οποία υπολογίζεται από το έτος της πρώτης κυκλοφορίας του στην Ελλάδα, κατά ποσοστό:

αα) …

δδ) …

3. Το ετήσιο συνολικό ποσό τεκμαρτής δαπάνης διαβίωσης που προσδιορίζεται σύμφωνα με τις διατάξεις των προηγούμενων παραγράφων μπορεί να αμφισβητηθεί από το φορολογούμενο όταν η πραγματική δαπάνη του φορολογουμένου και των μελών που τον βαρύνουν είναι μικρότερη από την τεκμαρτή δαπάνη, όπως αποδεικνύεται από τον υπόχρεο με βάση πραγματικά περιστατικά. Η επίκληση των περιστατικών αυτών μπορεί να γίνει μόνο από τους υπόχρεους οι οποίοι:

α)....

δ) Έχουν δικαίωμα εισαγωγής επιβατικού αυτοκινήτου ιδιωτικής χρήσης με μειωμένους δασμούς, φόρους ή τέλη. Τα πρόσωπα που έχουν το δικαίωμα αυτό δύνανται να επικαλούνται το περιστατικό αυτό για πέντε (5) έτη από το έτος του εκτελωνισμού του αυτοκινήτου εκτός από τους• ναυτικούς, οι οποίοι μπορούν να το επικαλεστούν για ένα (1) έτος από το έτος του εκτελωνισμού του αυτοκινήτου.

ε) Όταν συντρέχει μια ή περισσότερες από τις περιπτώσεις αυτής της παραγράφου, ο φορολογούμενος υποχρεούται να υποβάλλει μαζί με τη δήλωση του και τα αναγκαία δικαιολογητικά για την απόδειξη των ισχυρισμών του.

Ο Προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας ελέγχει την ακρίβεια των ισχυρισμών και τα αποδεικτικά στοιχεία του φορολογουμένου και μειώνει ανάλογα την ετήσια τεκμαρτή δαπάνη στην οποία αναφέρονται οι ισχυρισμοί και τα αποδεικτικά στοιχεία».

Περαιτέρω στο άρθρο 19 παρ. 1 του ίδιου ως άνω Κώδικα οριζόταν ότι:

«1. Η διαφορά μεταξύ του εισοδήματος που δηλώθηκε από το φορολογούμενο, τη σύζυγο του και τα πρόσωπα που τους βαρύνουν ή προσδιορίστηκε από τον Προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας και της συνολικής ετήσιας τεκμαρτής δαπάνης τους, των άρθρων 16 και 17, προσαυξάνει τα εισοδήματα που δηλώνονται ή προσδιορίζονται από τον Προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας κατά το ίδιο οικονομικό έτος, του φορολογουμένου ή της συζύγου του, κατά περίπτωση, από εμπορικές επιχειρήσεις ή από την άσκηση ελευθέριων επαγγελμάτων και αν δε δηλώνεται εισόδημα από τις κατηγορίες αυτές η διαφορά αυτή λογίζεται εισόδημα της παραγράφου 3 του άρθρου 48».

Ακολούθως, με την παρ.12 του άρθρου 4 του ν. 2579/1998 (Α' 31/17.2.1998) προστέθηκε στο άρθρο 18 του ν.2238/1994, που αναφέρεται στις περιπτώσεις μη εφαρμογής του τεκμηρίου προσδιορισμού της ετήσιας δαπάνης, νέα περίπτωση ε', που έχει ως εξής:

«ε) Προκειμένου για τεκμαρτή δαπάνη, η οποία προκύπτει βάσει ενός επιβατικού αυτοκινήτου ιδιωτικής χρήσης ιδιοκτησίας προσώπου που το εισήγαγε με μειωμένους δασμούς, φόρους ή τέλη λόγω μετοικεσίας του από την αλλοδαπή για το έτος εκτελωνισμού του αυτοκινήτου και τα δύο (2) επόμενα έτη, εφόσον ο δικαιούχος της απαλλαγής εξακολουθεί και κατά τα έτη αυτά να κατοικεί στην Ελλάδα».

Επίσης, με την παρ.3 του ίδιου άρθρου 4 του ν.2579/1998 προστέθηκε στην περίπτωση β' της παραγράφου 1 του άρθρου 16 του ν. 2238/1994 νέα υποπερίπτωση δδ', που έχει ως εξής:

«δδ)....... Η τεκμαρτή δαπάνη από κάθε επιβατικό αυτοκίνητο μειώνεται πενήντα τοις εκατό (50%) ............. καθώς και για τη δαπάνη που προκύπτει με βάση το επιβατικό αυτοκίνητο ιδιωτικής χρήσης ιδιοκτησίας προσώπου που το εισήγαγε με μειωμένους δασμούς, φόρους ή τέλη λόγω μετοικεσίας του από την αλλοδαπή για τα δύο αμέσως επόμενα έτη από τη λήξη της απαλλαγής της περίπτωσης ε' του άρθρου 18, εφόσον ο δικαιούχος της μείωσης εξακολουθεί κατά τα έτη αυτά να κατοικεί στην Ελλάδα».

Τέλος, κατά το άρθρο 32 περ. β του ίδιου νόμου (ν.2579/1998), η ισχύς των ανωτέρω διατάξεων του άρθρου 4 παρ.3, 12 και 13 του ν.2579/1998 αρχίζει «για τα εισοδήματα ή τις δαπάνες που αποκτώνται ή πραγματοποιούνται, κατά περίπτωση, από την 1η Ιανουαρίου 1998 και μετά».

6. Επειδή, όπως προκύπτει από τις εκτεθείσες στην προηγούμενη σκέψη διατάξεις του ν.2579/1998, για τα εισοδήματα που αποκτώνται και τις δαπάνες που πραγματοποιούνται από 1.1.1998 εφαρμόζονται οι διατάξεις του ν.2579/1998. Με τις διατάξεις αυτές τροποποιήθηκαν οι προϊσχύσασες διατάξεις περί τεκμαρτών δαπανών διαβίωσης και, προκειμένου για τεκμαρτή δαπάνη που προκύπτει βάσει επιβατικού αυτοκινήτου ιδιωτικής χρήσης ιδιοκτησίας προσώπου που το εισήγαγε με μειωμένους δασμούς κ.λπ. λόγω μετοικεσίας του από την αλλοδαπή, προβλέφθηκε αφενός εξαίρεση από το εν λόγω τεκμήριο διαβίωσης, για το έτος εκτελωνισμού και τα δύο επόμενα έτη (νέα περίπτωση ε' του άρθρου 18 του ν.2238/1994, προστεθείσα με την παρ. 12 του άρθρου 4 του ν. 2579/1998), και αφετέρου μείωση της τεκμαρτής δαπάνης κατά 50%, για τα δύο επόμενα έτη από τη λήξη της ως άνω απαλλαγής (υποπερ.δδ της περ.β της παρ.1 του άρθρου 16 του ν.2238/1994, προστεθείσα με την παρ.3 του άρθρου 4 του ν.2579/1998). Η δε προϊσχύσασα διάταξη της περ.δ της παρ.3 του άρθρου 16 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, που κυρώθηκε με τον ν.2238/1994, η οποία προέβλεπε τη δυνατότητα επικλήσεως του περιστατικού της μετοικεσίας για πέντε έτη από το έτος εκτελωνισμού του αυτοκινήτου, καταργήθηκε ρητώς από 1.1.1998 (βλ. άρθρο 32 περ.β του ν.2579/1998), με την παρ. 13 του άρθρου 4 του ν.2579/1998. Όπως προκύπτει εξάλλου από το σύνολο των ανωτέρω διατάξεων και ιδίως από τη διάταξη του άρθρου 32 του ν.2579/1998, που καθορίζει τον χρόνο ενάρξεως ισχύος των διατάξεων του νόμου αυτού, οι νεότερες αυτές διατάξεις του ν.2579/1998 είναι εφαρμοστέες από 1.1.1998, ήτοι από τη χρήση 1.1-31.12.1998, ανεξαρτήτως του χρόνου που έλαβε χώρα το περιστατικό της μετοικεσίας. Οίκοθεν νοείται ότι ο φορολογούμενος διατηρεί σε κάθε περίπτωση τη γενική δυνατότητα να αμφισβητήσει με συγκεκριμένους ισχυρισμούς τον τεκμαρτό προσδιορισμό του εισοδήματός του, δοθέντος ότι, σε κάθε περίπτωση, τα προβλεπόμενα στον νόμο τεκμήρια μόνο ως μαχητά συνάδουν με το Σύνταγμα (πρβλ. ΣΕ 1340/2003, 1742/2013 κ.ά.).

7. Επειδή, κατά τα γενόμενα δεκτά στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, «ο εφεσίβλητος [ήδη αναιρεσείων] υπέβαλε στη Δημόσια Οικονομική Υπηρεσία (Δ.Ο.Υ.) Πετρούπολης την από 20.3.1999 κοινή με τη σύζυγό του δήλωση φορολογίας εισοδήματος οικονομικού έτους 1999, με την οποία δήλωσε καθαρά κέρδη από ατομική επιχείρηση 767.579 δρχ. και ακαθάριστο εισόδημα από εκμίσθωση ακινήτων ποσού 1.530.000 δρχ. Με την ίδια δήλωση, δήλωσε επίσης ότι κατά το κρινόμενο έτος είχε στην κυριότητά του το με αριθμό κυκλοφορίας ΜΟΥ ... επιβατικό αυτοκίνητο Ι.Χ., το οποίο είχε εισάγει με μειωμένους δασμούς λόγω επαναπατρισμού (μετοικεσίας) 29 φορολογήσιμων ίππων, έτους κυκλοφορίας 1994, και ότι το είχε στην κυριότητά του για 12 μήνες.

Εξάλλου, με την ίδια δήλωση φορολογίας εισοδήματος, η σύζυγός του δήλωσε ακαθάριστο εισόδημα από εκμίσθωση ακινήτων ποσού 1.530.000 δρχ. Με βάση την εν λόγω δήλωση και αφού προστέθηκε ποσό ύψους 2.123.717 δρχ. ως διαφορά τεκμηρίου από την άσκηση εμπορικής επιχείρησης, εκδόθηκε το [προσβληθέν με την προσφυγή] εκκαθαριστικό σημείωμα, με το οποίο στο συνολικό καθαρό εκ δραχμών (2.891.296 δρχ., άσκηση εμπορικής επιχείρησης + 1.377.000 δρχ., εκμίσθωση ακινήτων) 4.268.296 εισόδημα του εφεσίβλητου προστέθηκε διαφορά τεκμηρίου δαπανών συντήρησης και κυκλοφορίας επιβατικού αυτοκινήτου IX ποσού 13.604.704 δρχ. Το διοικητικό πρωτοδικείο δέχθηκε την προσφυγή και μεταρρύθμισε το εκκαθαριστικό σημείωμα, με την αιτιολογία ότι δεν έχει παρέλθει πενταετία από το έτος εισαγωγής του αυτοκινήτου του στην Ελλάδα. Η φορολογική αρχή ισχυρίσθηκε με την έφεσή της ότι ορθά προσδιόρισε την ετήσια τεκμαρτή δαπάνη του επιβατικού αυτοκινήτου του εφεσιβλήτου στο ποσό των 19.250.000 δρχ., βάσει των διατάξεων των άρθρων 4 του ν.2579/1998 και 16 παρ. 1 περ. β του ν.2238/1994». Το διοικητικό εφετείο, ερμηνεύοντας τις εκτεθείσες στην προηγούμενη σκέψη διατάξεις, δέχθηκε ότι κατά την έννοιά τους, «όσοι έχουν δικαίωμα εισαγωγής επιβατικού αυτοκινήτου ιδιωτικής χρήσης με μειωμένους δασμούς δύνανται να το επικαλούνται για πέντε έτη από το έτος εκτελωνισμού του αυτοκινήτου και όχι από το τέλος του έτους του εκτελωνισμού ή του επόμενου αυτού». Εν προκειμένω, δε, έκρινε ότι «όπως προκύπτει από το από 13.7.1993 πιστοποιητικό διασάφησης εισαγωγής, που υπάρχει στο φάκελο, το αυτοκίνητο που εισήγαγε ο εφεσίβλητος εκτελωνίστηκε κατά την ημεροχρονολογία αυτή και επομένως έχει περάσει η πενταετία από το έτος εκτελωνισμού μέχρι το κρινόμενο οικονομικό έτος 1999 (χρήση 1/1/ 1998 – 31/12/1998)». Κατόπιν τούτων, δε, έκρινε ότι μη νομίμως το πρωτόδικο δικαστήριο δέχθηκε την προσφυγή του ήδη αναιρεσείοντος και μεταρρύθμισε το προσβαλλόμενο εκκαθαριστικό σημείωμα, έκανε δεκτή την έφεση, εξαφάνισε την πρωτόδικη απόφαση, δίκασε την προσφυγή και την απέρριψε.

8. Επειδή, κατά τα ήδη εκτεθέντα σε προηγούμενη σκέψη, εφαρμοστέες στην κρινόμενη υπόθεση, που αφορά τη χρήση 1.1-31.12.1998, ήταν οι διατάξεις του νεότερου νόμου 2579/1998, τις οποίες, όπως προκύπτει από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, εφάρμοσε και η φορολογική αρχή, και όχι του ν. 2238/1994, όπως ίσχυαν πριν από την τροποποίησή τους με τον ν. 2579/1998, όπως αβασίμως προβάλλεται με την κρινόμενη αίτηση. Συνεπώς, οι περί του αντιθέτου λόγοι της προσφυγής ορθώς απορρίφθηκαν από το δικάσαν διοικητικό εφετείο, ανεξαρτήτως της ειδικότερης αιτιολογίας της αναιρεσιβαλλόμενης αποφάσεως.

9. Επειδή, οι λόγοι αναιρέσεως με αριθμ. 1, 2 και 6 (με τους οποίους προβάλλεται παραμόρφωση του περιεχομένου εγγράφου, παραβίαση δεδικασμένου που αφορά άλλη χρήση και μη αμφισβήτηση του πραγματικού από τη φορολογική αρχή), οι οποίοι κατατείνουν στο να γίνει δεκτό ως πραγματικό της υποθέσεως ότι ο εκτελωνισμός του ένδικου αυτοκινήτου έγινε το έτος 1994 και όχι το έτος 1993, είναι απορριπτέοι προεχόντως ως αλυσιτελείς, διότι, εφόσον κρίθηκε ότι εφαρμοστέες στην κρινόμενη υπόθεση είναι οι διατάξεις του ν.2579/1998 και εφόσον, όπως δέχεται η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση και ο αναιρεσείων, η φορολογική αρχή εφάρμοσε στην περίπτωσή του τη μείωση της τεκμαρτής δαπάνης κατά 50%, όπως προβλέπεται στη διάταξη του άρθρου 4 παρ. 3 του ν. 2579/1998, οι έννομες συνέπειες για τον αναιρεσείοντα δεν διαφοροποιούνται με οποιαδήποτε από τις δύο εκδοχές του πραγματικού.

10. Επειδή, εφόσον ο αναιρεσείων, όπως έγινε δεκτό, είχε δηλώσει στη φορολογική του δήλωση την κυριότητα του αυτοκινήτου, νομίμως κατ' αρχήν η φορολογική αρχή προσέθεσε το προβλεπόμενο στον νόμο σχετικό τεκμήριο (βλ. σχετικώς και άρθρο 61 παρ. 2 του κυρωθέντος με τον ν.2238/1994 Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος πρβλ. και ΣΕ 111/1992). Ως εκ τούτου, οι περί του αντιθέτου προβληθέντες ισχυρισμοί της προσφυγής δεν ήταν ουσιώδεις και νομίμως απορρίφθηκαν σιωπηρώς από το δικάσαν διοικητικό εφετείο, τα δε περί του αντιθέτου προβαλλόμενα είναι απορριπτέα ως αβάσιμα.

11. Επειδή, μη προβαλλομένου άλλου λόγου αναιρέσεως, η κρινόμενη αίτηση πρέπει να απορριφθεί.

Διά ταύτα

Απορρίπτει την αίτηση.

Διατάσσει την κατάπτωση του παραβόλου.

Επιβάλλει στον αναιρεσείοντα τη δικαστική δαπάνη του Δημοσίου, που ανέρχεται σε τετρακόσια εξήντα (460) ευρώ.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 28 Μαΐου 2015

Ο Προεδρεύων Σύμβουλος Η Γραμματέας

Ν. Μαρκουλάκης Κ. Κεχρολόγου

και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 10ης Ιανουαρίου 2018.

Η Πρόεδρος του Β´ Τμήματος Η Γραμματέας

Ε. Σάρπ Α. Ζυγουρίτσα