Αριθμός 7/2009

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 19 Νοεμβρίου 2008 με την εξής σύνθεση: Φ. Στεργιόπουλος, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος, Ε. Αναγνωστοπούλου, Β. Καλαντζή, Σύμβουλοι, Α. Σδράκα, Ε. Σκούρα, Πάρεδροι. Γραμματέας η Π. Στεργιοπούλου, Γραμματέας του Β΄ Τμήματος.

Για να δικάσει την από 29 Μαρτίου 2007 αίτηση: του Διευθυντή Β' Τελωνείου Πειραιά, ο οποίος παρέστη με τον Γεώργιο Καρακώστα, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, κατά του Ι. Μ. Π., κατοίκου Λ. (οδός Κ.), ο οποίος παρέστη με την δικηγόρο Παναγιώτα Δαμουλή (Α.Μ. 13252), που την διόρισε με πληρεξούσιο.

Με την αίτηση αυτή ο αναιρεσείων Διευθυντής επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθ. 1777/2006 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Πειραιά.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της Εισηγήτριας, Συμβούλου Ε. Αναγνωστοπούλου.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον αντιπρόσωπο του αναιρεσείοντος Διευθυντή, ο οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση και την πληρεξούσια του αναιρεσιβλήτου, η οποία ζήτησε την απόρριψή της.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου και

Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα

Σκέφθηκε κατά το Νόμο

1. Επειδή, για την άσκηση της κρινομένης αιτήσεως δεν απαιτείται, κατά νόμο, καταβολή παραβόλου.

2. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται, παραδεκτώς, η αναίρεση της υπ’ αριθμ. 1777/2006 αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου Πειραιά, με την οποία έγινε εν μέρει δεκτή έφεση του αναιρεσιβλήτου κατά της υπ’ αριθμ. 1732/2002 αποφάσεως του Διοικητικού Πρωτοδικείου Πειραιά και, στη συνέχεια, ακυρώθηκε, κατά μερική αποδοχή προσφυγής του ιδίου, η από 11.8.1997 πράξη χρεώσεως του Διευθυντή Β΄ Τελωνείου Πειραιά επί της υπ’ αριθμ. 2365/1997 ειδικής δηλώσεως εισαγωγής επιβατικού αυτοκινήτου, μόνον κατά το μέρος που αφορούσε τον επιβληθέντα ειδικό φόρο καταναλώσεως και το πρόστιμο εκπρόθεσμης καταβολής, διετάχθη δε η επιστροφή στον αναιρεσίβλητο ως αχρεωστήτως καταβληθέντων, του ειδικού φόρου καταναλώσεως ύψους 2.424.555 δραχμών και του προστίμου ύψους 80.000 δραχμών. Με την πρωτόδικη απόφαση είχε απορριφθεί η προσφυγή.

3. Επειδή, στο άρθρο 1 της οδηγίας 83/183/ΕΟΚ του Συμβουλίου της 28ης Μαρτίου 1983 «σχετικά με τις φορολογικές ατέλειες που εφαρμόζονται στις οριστικές εισαγωγές, από Κράτος μέλος, προσωπικών ειδών που ανήκουν σε ιδιώτες» (ΕΕ L 105 της 23.4.1983), ορίζονται τα εξής:

«Πεδίο εφαρμογής

1. Τα Κράτη μέλη παρέχουν, υπό τις προϋποθέσεις και στις περιπτώσεις που αναφέρονται κατωτέρω, απαλλαγή από το φόρο κύκλου εργασιών, τους ειδικούς φόρους καταναλώσεως και τους άλλους φόρους καταναλώσεως οι οποίοι συνήθως επιβάλλονται κατά την οριστική εισαγωγή, από ιδιώτες, προσωπικών ειδών προελεύσεως άλλου Κράτους μέλους.

2. Η παρούσα οδηγία δεν αφορά τους ειδικούς ή/και τους περιοδικά καταβαλλόμενους φόρους και τέλη που αφορούν τη χρήση των εν λόγω ειδών στο εσωτερικό της χώρας, όπως π.χ. τέλη που εισπράττονται κατά την έκδοση άδειας κυκλοφορίας των αυτοκινήτων, τέλη κυκλοφορίας των αυτοκινήτων, τέλη τηλεοράσεως».

Εξ άλλου, στην παράγραφο 1 στοιχείο α΄ του άρθρου 7 της εν λόγω οδηγίας 83/183/ΕΟΚ, όπως η παράγραφος αυτή αριθμήθηκε με το άρθρο 1 παρ. 4 στοιχείο α΄ της οδηγίας 89/604/ΕΟΚ του Συμβουλίου της 23ης Νοεμβρίου 1989 (ΕΕ L 348 της 29.11.1989), ορίζεται ότι «Η ατέλεια του άρθρου 1 παρέχεται, εφόσον συντρέχουν οι όροι των άρθρων 2 μέχρι 5, για την εισαγωγή προσωπικών ειδών που πραγματοποιείται από ιδιώτη λόγω μεταφοράς της συνήθους κατοικίας του».

Σύμφωνα δε με το άρθρο 2 παρ. 2 στοιχείο β΄ της ίδιας οδηγίας, όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 1 παρ. 1 της ως άνω τροποποιητικής οδηγίας 89/604/ΕΟΚ,

«Η ατέλεια του άρθρου 1 παρέχεται για τα προσωπικά είδη τα οποία:

α) [...]

β) χρησιμοποιούσε πράγματι ο ενδιαφερόμενος πριν από τη μεταφορά της κατοικίας ή τη δημιουργία δευτερεύουσας κατοικίας. Προκειμένου για οδικά οχήματα με κινητήρα […] τα κράτη μέλη μπορούν να απαιτήσουν να έχουν χρησιμοποιηθεί από τον ενδιαφερόμενο τουλάχιστον επί έξι μήνες πριν από τη μεταφορά κατοικίας […]».

Στην παράγραφο 1 του άρθρου 6 της ως άνω οδηγίας 83/183/ΕΟΚ ορίζεται η συνήθης κατοικία ως εξής:

«Για την εφαρμογή της παρούσας οδηγίας, ως “συνήθης κατοικία” νοείται ο τόπος στον οποίο ένα άτομο διαμένει συνήθως, δηλαδή τουλάχιστον 185 ημέρες ανά ημερολογιακό έτος λόγω προσωπικών και επαγγελματικών δεσμών ή, στην περίπτωση ατόμου χωρίς επαγγελματικούς δεσμούς, λόγω προσωπικών δεσμών από τους οποίους προκύπτουν στενοί δεσμοί μεταξύ αυτού του ατόμου και του τόπου στον οποίο κατοικεί. Εντούτοις, η συνήθης κατοικία ατόμου, του οποίου οι επαγγελματικοί δεσμοί βρίσκονται σε τόπο άλλον από τον τόπο των προσωπικών του δεσμών και το οποίο, για το λόγο αυτό, υποχρεώνεται να διαμένει διαδοχικά σε διάφορους τόπους που βρίσκονται σε δύο ή περισσότερα Κράτη μέλη, θεωρείται ότι βρίσκεται στον τόπο των προσωπικών του δεσμών, με την προϋπόθεση ότι επιστρέφει τακτικά στον τόπο αυτό. Ο τελευταίος αυτός όρος δεν απαιτείται όταν το άτομο διαμένει σε ένα Κράτος μέλος για την εκτέλεση αποστολής με καθορισμένη διάρκεια. Η φοίτηση σε πανεπιστήμιο ή άλλη σχολή δεν συνεπάγεται τη μεταφορά της συνήθους κατοικίας».

Τέλος, σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 11 της ίδιας ως άνω οδηγίας 83/183/ΕΟΚ,

«Τα Κράτη μέλη έχουν την ευχέρεια να διατηρήσουν ή/και να θεσπίσουν, σχετικά με την παροχή ατέλειας προϋποθέσεις ευνοϊκότερες από αυτές που προβλέπονται στην παρούσα οδηγία […]».

4. Επειδή, εξ άλλου, στο άρθρο 2 παρ. 2 της οδηγίας 91/680/ΕΟΚ του Συμβουλίου της 16ης Δεκεμβρίου 1991 «για τη συμπλήρωση του κοινού συστήματος φόρου προστιθέμενης αξίας και την τροποποίηση, ενόψει της κατάργησης των φορολογικών συνόρων, της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ» (ΕΕ L 376 της 31.12.1991), ορίστηκε ότι οι διατάξεις σχετικά με το φόρο προστιθέμενης αξίας που προβλέπονται, μεταξύ άλλων, στην οδηγία 83/183/ΕΟΚ, όπως τροποποιήθηκε από την οδηγία 89/604/ΕΟΚ, παύουν να παράγουν αποτελέσματα στις 31 Δεκεμβρίου 1992.

Επίσης, στην οδηγία 92/12/ΕΟΚ του Συμβουλίου της 25ης Φεβρουαρίου 1992 «σχετικά με το γενικό καθεστώς, την κατοχή, την κυκλοφορία και τους ελέγχους των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης» (ΕΕ L 76 της 23.3.1992), ορίστηκε στο μεν άρθρο 3 παράγραφοι 1 και 3 ότι

«1. Η παρούσα οδηγία εφαρμόζεται, σε κοινοτικό επίπεδο, στα ακόλουθα προϊόντα όπως ορίζονται στις σχετικές οδηγίες: τα ορυκτέλαια, το οινόπνευμα και τα αλκοολούχα ποτά, τα βιομηχανοποιημένα καπνά.

2. […]

3. Τα κράτη μέλη διατηρούν τη δυνατότητα να θεσπίσουν ή να διατηρήσουν φορολογικές επιβαρύνσεις σε προϊόντα άλλα από εκείνα που περιλαμβάνονται στην παράγραφο 1, υπό τον όρο όμως ότι αυτές οι επιβαρύνσεις δεν συνεπάγονται, κατά τις συναλλαγές μεταξύ κρατών μελών, διατυπώσεις που σχετίζονται με τη διάβαση συνόρου. […]»,

στο δε άρθρο 23 παρ. 3 ότι οι σχετικές με τους ειδικούς φόρους κατανάλωσης διατάξεις, μεταξύ άλλων, της οδηγίας 83/183/ΕΟΚ παύουν να παράγουν αποτελέσματα στις 31 Δεκεμβρίου 1992. Σύμφωνα με τις ανωτέρω διατάξεις των οδηγιών 91/680/ΕΟΚ και 92/12/ΕΟΚ, στις 31 Δεκεμβρίου 1992 οι διατάξεις της οδηγίας 83/183/ΕΟΚ έπαυσαν να παράγουν αποτελέσματα μόνον καθ’ όσον αφορά το φόρο προστιθέμενης αξίας καθώς και τους ειδικούς φόρους κατανάλωσης για τα ορυκτέλαια, το οινόπνευμα, τα αλκοολούχα ποτά και τα βιομηχανοποιημένα καπνά, συνεπώς δε η εν λόγω οδηγία συνεχίζει να ισχύει ως προς τον εννοιολογικό προσδιορισμό της «συνήθους κατοικίας» εν σχέσει με άλλους φόρους καταναλώσεως επιβαλλόμενους κατά την οριστική εισαγωγή λοιπών προσωπικών ειδών, όπως αυτοκινήτων οχημάτων.

5. Επειδή, η προαναφερθείσα οδηγία 83/183/EOK μεταφέρθηκε στην ελληνική έννομη τάξη με την απόφαση Δ.264/23/8.3.1985 του Υπουργού Οικονομικών (ΦΕΚ Β΄ 139/18.3.1985), η οποία αντικαταστάθηκε από την απόφαση Δ.245/11/1.3.1988 του Υπουργού Οικονομικών (ΦΕΚ Β΄ 195/6.4.1988). Η τελευταία αυτή υπουργική απόφαση κυρώθηκε με το άρθρο 11 παρ. 4 του ν. 1839/1989 (ΦΕΚ Α΄ 90) και στη συνέχεια τροποποιήθηκε με το άρθρο 15 παρ. 1 του ν. 2187/1994 (ΦΕΚ Α΄ 16), κατόπιν της αποφάσεως του Δικαστηρίου των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων της 2ας Αυγούστου 1993, στην υπόθεση C-9/92.

Στο άρθρο 1 της ως άνω υπουργικής αποφάσεως Δ.245/11/1.3.1988, σε αντιστοιχία με τις σχετικές διατάξεις της οδηγίας 83/183/ΕΟΚ του Συμβουλίου που παρατίθενται στην τρίτη σκέψη, ορίζονται τα ακόλουθα:

«1. Με την απόφαση αυτή καθορίζονται οι περιπτώσεις κατά τις οποίες παρέχεται απαλλαγή από δασμούς και λοιπούς φόρους για προσωπικά είδη που εισάγονται από ιδιώτες.

2. Η απόφαση αυτή δεν παρέχει απαλλαγή από τους ειδικούς ή τους περιοδικά καταβαλλόμενους φόρους και τέλη που αφορούν την χρήση των προσωπικών ειδών στο εσωτερικό της χώρας, όπως π.χ. τέλη που εισπράττονται κατά την έκδοση άδειας κυκλοφορίας αυτοκινήτων, τέλη κυκλοφορίας αυτοκινήτων, τέλη ραδιοφωνίας, τηλεόρασης και λοιπά».

Στο δε άρθρο 2 παρ. 1 περ. β΄ τής ίδιας υπουργικής αποφάσεως δίδεται ο ορισμός των «λοιπών φόρων», ως εξής:

«”Λοιποί φόροι”: Ο Φόρος Προστιθέμενης Αξίας (ΦΠΑ), οι ειδικοί φόροι κατανάλωσης, καθώς και κάθε άλλη επιβάρυνση που εισπράττεται κατά την εισαγωγή για την θέση σε ανάλωση (τελωνισμό) των εισαγομένων αγαθών».

Περαιτέρω, σύμφωνα με το άρθρο 3 παρ. 1 της ίδιας αποφάσεως,

«Με την επιφύλαξη των άρθρων 4 έως 12, απαλλάσσονται από δασμούς και λοιπούς φόρους, τα προσωπικά είδη που εισάγονται από φυσικά πρόσωπα τα οποία μεταφέρουν πραγματικά τη συνήθη κατοικία τους, από άλλη χώρα, στην Ελλάδα»,

ενώ, εξ άλλου, σύμφωνα με το άρθρο 5 παρ. 1 αυτής,

«Με την επιφύλαξη της παραγράφου 4 του παρόντος άρθρου, η απαλλαγή του άρθρου 3 περιορίζεται στα προσωπικά είδη τα οποία:

α. εφόσον πρόκειται για “μέσα μεταφοράς”, βρίσκονταν στην κυριότητα του δικαιούχου προσώπου και χρησιμοποιήθηκαν από αυτό στον τόπο της προηγούμενης κατοικίας του, τουλάχιστον έξι (6) μήνες πριν μεταφέρει τη συνήθη κατοικία του στην Ελλάδα» (Η παράγραφος 4 του εν λόγω άρθρου 5 δεν ενδιαφέρει εν προκειμένω).

Στο άρθρο 2 παρ. 1 περ. γ΄ τής ίδιας υπουργικής αποφάσεως δίδεται ο ορισμός της συνήθους κατοικίας σε αντιστοιχία με τα προβλεπόμενα στην προπαρατεθείσα παράγραφο 1 του άρθρου 6 της οδηγίας 83/183/ΕΟΚ, ειδικότερα δε ορίζονται τα εξής: « “συνήθης κατοικία”: ο τόπος στον οποίο ένα άτομο διαμένει συνήθως δηλαδή τουλάχιστον εκατόν ογδόντα πέντε (185) ημέρες, συνεχείς ή όχι, ανά ημερολογιακό έτος, λόγω προσωπικών και επαγγελματικών δεσμών ή σε περίπτωση ατόμου χωρίς επαγγελματικούς δεσμούς, λόγω προσωπικών δεσμών, από τους οποίους προκύπτουν στενοί δεσμοί αυτού του ατόμου και του τόπου στον οποίον κατοικεί. Εν τούτοις, η συνήθης κατοικία ατόμου, του οποίου οι επαγγελματικοί δεσμοί βρίσκονται σε τόπο άλλο από τον τόπο των προσωπικών του δεσμών και το οποίο για τον λόγο αυτό, υποχρεώνεται να διαμένει διαδοχικά σε διάφορους τόπους που βρίσκονται σε δύο ή περισσότερες χώρες, θεωρείται ότι βρίσκεται στον τόπο των προσωπικών δεσμών, με την προϋπόθεση ότι επιστρέφει τακτικά στον τόπο αυτό. Ο τελευταίος αυτός όρος δεν απαιτείται όταν το άτομο διαμένει σε μία χώρα για την εκτέλεση επαγγελματικής αποστολής με καθορισμένη διάρκεια. Η φοίτηση σε πανεπιστήμιο ή άλλη Σχολή δεν συνεπάγεται μεταφορά συνήθους κατοικίας».

Εξ άλλου, στο άρθρο 25 παρ. 1 και 2 της εν λόγω υπουργικής αποφάσεως (υπό το Κεφάλαιο Η΄) είχαν οριστεί τα εξής:

«1. Οι απαλλαγές του άρθρου 3 της απόφασης αυτής χορηγούνται στα προσωπικά είδη που εισάγονται από Έλληνες υπηκόους με συνήθη κατοικία στην Ελλάδα, οι οποίοι αναχώρησαν από την Ελλάδα για να εργαστούν στο εξωτερικό, όπου παραμένουν εργαζόμενοι με σχέση εξαρτημένης ή όχι εργασίας, πάνω από δύο (2) συνεχή χρόνια και μετά τη λήξη της εργασίας τους επιστρέφουν στην Ελλάδα για οριστική εγκατάσταση.

2. Στα δικαιούχα πρόσωπα της προηγούμενης παραγράφου υπάγονται και οι Έλληνες δημόσιοι υπάλληλοι (περιλαμβανομένων και των διπλωματικών), οι δικαστικοί υπάλληλοι, οι αξιωματικοί, υπαξιωματικοί και οπλίτες των Ενόπλων Δυνάμεων, των Σωμάτων Ασφαλείας και του Λιμενικού Σώματος, που παραμένουν στο εξωτερικό πάνω από δύο (2) συνεχή χρόνια αποκλειστικά και μόνο για την εκτέλεση της υπηρεσίας τους και με τη λήξη της υπηρεσίας τους επιστρέφουν στην Ελλάδα με μετάθεση ή οριστικά».

Σύμφωνα δε με την παρ. 1 του άρθρου 26,

«Οι απαλλαγές του άρθρου 25 παρέχονται στα δικαιούχα πρόσωπα με τους όρους, τις προϋποθέσεις και τους περιορισμούς που ορίζονται στις διατάξεις των άρθρων 5 έως 11 που εφαρμόζονται κατ’ αναλογία και στα πρόσωπα του παρόντος Κεφαλαίου. […]».

Επηκολούθησε ο ν. 2459/1997 «Κατάργηση φορολογικών απαλλαγών και άλλες διατάξεις» (Α΄ 17), στο άρθρο 6 τού οποίου ορίστηκαν, μεταξύ άλλων, τα εξής:

«Καταργούνται οι διατάξεις:

1) […] 13) Των άρθρων 25 και 26 της Δ.245/11/1.3.1988 απόφασης τού Υπουργού Οικονομικών […] που αναφέρονται στην ατέλεια των προσωπικών ειδών των Ελλήνων εργαζομένων στο εξωτερικό, και μόνον όσον αφορά τα μέσα μεταφοράς. Επιβατικά αυτοκίνητα, τα οποία είχαν στην κατοχή τους στις 31.12.1996 τα πιο πάνω πρόσωπα, σε περίπτωση τελωνισμού τους εντός έξι (6) μηνών από τη δημοσίευση τού παρόντος νόμου στην Εφημερίδα τής Κυβερνήσεως, ο ειδικός φόρος κατανάλωσης θα υπολογισθεί με βάση τους συντελεστές τού άρθρου 37 του ν. 1882/1990, όπως έχει τροποποιηθεί και ισχύει.

14) […] Η ισχύς αυτού του άρθρου αρχίζει από 1ης Ιανουαρίου 1997, με εξαίρεση για τα είδη και οχήματα, για τα οποία είχαν κατατεθεί παραστατικά τελωνισμού μέχρι 31.12.1996 και συνέτρεχαν κατά την ημερομηνία κατάθεσής τους οι προβλεπόμενοι κατά περίπτωση όροι και προϋποθέσεις για τη χορήγηση τής απαλλαγής».

Τέλος, σύμφωνα με το άρθρο 32 παρ. 1 του ν. 2523/1997 (ΦΕΚ Α΄ 179),

«Η προθεσμία που προβλέπεται από το δεύτερο εδάφιο τής παραγράφου 13 του άρθρου 6 του ν. 2459/1997 (ΦΕΚ 17 Α΄) παρατείνεται μέχρι 31.12.1997»,

ενώ με το άρθρο 3 παρ. 2 του ν. 2648/1998 (Α΄ 238) ορίστηκε ότι:

«Επιβατικά αυτοκίνητα που στις 31.3.1998 βρίσκονταν στην κατοχή των προσώπων που αναφέρονται στην παράγραφο 2 του άρθρου 25 της Δ.245/11/1.3.1988 απόφασης του Υπουργού Οικονομικών, που κυρώθηκε με την παράγραφο 4 του άρθρου 11 του ν. 1839/1989, εφόσον τα πρόσωπα πληρούν τις προϋποθέσεις των άρθρων 25 και 26 της ίδιας απόφασης και τα αυτοκίνητα τελωνιστούν μέχρι 31.12.1998, ο ειδικός φόρος κατανάλωσης θα υπολογισθεί με βάση τους συντελεστές του άρθρου 37 του ν. 1882/1990 (ΦΕΚ 43 Α΄), όπως έχει τροποποιηθεί και ισχύει. Η συνδρομή των προϋποθέσεων που αναφέρονται στην παράγραφο 2 του άρθρου 25 της πιο πάνω απόφασης, αποδεικνύεται με σχετική βεβαίωση της υπηρεσίας τους. Η ισχύς της διάταξης αυτής αρχίζει από 1.1.1998».

6. Επειδή, εξ άλλου, με τον ν. 363/1976 «περί διαρρυθμίσεως των επί των αυτοκινήτων ιδιωτικής χρήσεως επιβαλλομένων φόρων» (Α΄ 152), επιβλήθηκε ειδικός φόρος καταναλώσεως επί των εισαγομένων από το εξωτερικό αυτοκινήτων, επί τη βάσει του κυλινδρισμού του κινητήρα και της διαμορφούμενης φορολογητέας αξίας (άρθρο 1).

Συγκεκριμένα, σύμφωνα με την παρ. 3 του άρθρου 1 του ως άνω νόμου,

«η φορολογητέα αξία διαμορφούται εκ της αθροίσεως των κάτωθι στοιχείων:

α) (όπως ισχύει μετά την προσθήκη εδαφίου με την παρ. 2 του άρθρου 24 του ν. 1473/1984, Α΄ 127) Της τιμής χονδρικής πωλήσεως υπό του κατασκευαστού οίκου (NET FRANCO USINE) του αυτοκινήτου. […] Για τα μεταχειρισμένα αυτοκίνητα λαμβάνεται η πιο πάνω τιμή χονδρικής και λιανικής πώλησης του χρόνου κυκλοφορίας του αυτοκινήτου στη διεθνή αγορά. Από τη τιμή χονδρικής πώλησης μετά τη σύγκρισή της με την τιμή λιανικής πώλησης και την ενδεχόμενη προσαρμογή της, εκπίπτει λόγω φθοράς από τη συνήθη χρήση ποσοστό 5% για κάθε χρόνο χρήσης που δεν μπορεί να υπερβεί το 20%. Σε περίπτωση που το αυτοκίνητο φέρει βλάβη ή φθορά που δεν οφείλεται στη συνήθη χρήση μπορεί να εκπίπτει επιπλέον και μόνο μια φορά ποσοστό μέχρι 5% κατά ανώτατο όριο».

Με το άρθρο 4 παρ. 1 του ν. 1573/1985 (Α΄ 201) ο ειδικός φόρος κατανάλωσης του ν. 363/1976 επεβλήθη και επί των εγχωρίως παραγομένων αυτοκινήτων. Στο μεταξύ, ειδικώς για τα καινούργια επιβατικά αυτοκίνητα αντιρρυπαντικής τεχνολογίας, ο ειδικός φόρος κατανάλωσης ναι μεν συνεχίζει να υπολογίζεται επί τη βάσει της φορολογητέας αξίας, όπως αυτή διαμορφώνεται σύμφωνα με την παρ. 3 του άρθρου 1 του ν. 363/1976, ωστόσο με μειωμένους συντελεστές, δυνάμει του άρθρου 37 του ν. 1882/1990 (Α΄ 43, διορθ. Α΄ 51/1990), οι οποίοι τροποποιήθηκαν με την παρ. 1 του άρθρου 10 του ν. 2093/1992 (Α΄ 181) και αναπροσαρμόστηκαν με την παρ. 1 του άρθρου 2 του ν. 2187/1994 (Α΄ 16). Εξ άλλου, στο ν. 2127/1993 «Εναρμόνιση προς το κοινοτικό δίκαιο του φορολογικού καθεστώτος των πετρελαιοειδών προϊόντων, αλκοόλης και αλκοολούχων ποτών και βιομηχανοποιημένων καπνών και άλλες διατάξεις» (Α΄ 48) που μετέφερε στην Ελληνική έννομη τάξη την οδηγία 92/12/ΕΟΚ του Συμβουλίου (βλ. σκέψη τέταρτη), ορίζεται στο άρθρο 75 ότι «Αυτοκίνητα οχήματα και μοτοσυκλέτες, που πληρούν τις προϋποθέσεις των άρθρων 9 και 10 της Συνθήκης Ε.Ο.Κ. και αποστέλλονται ή μεταφέρονται στο εσωτερικό της χώρας από άλλα Κράτη - Μέλη της Κοινότητας, υπόκεινται στον ειδικό φόρο κατανάλωσης που προβλέπεται για τα εισαγόμενα ή εγχωρίως παραγόμενα αντίστοιχα οχήματα», περαιτέρω δε στο άρθρο 76 (του ν. 2127/1993) ορίζεται ότι

«Για την εφαρμογή του παρόντος νόμου νοούνται ως:

α) "Αποστολή ή μεταφορά": - Κάθε αποστολή ή μεταφορά, που αρχίζει σε άλλο κράτος μέλος της Ε.Ο.Κ. και καταλήγει στο εσωτερικό της χώρας. Η έννοια της μεταφοράς περιλαμβάνει και τα οχήματα που μεταφέρονται αυτοδύναμα.

β) […]»,

στο δε επόμενο άρθρο 77 (Χρόνος γένεσης φορολογικής υποχρέωσης και απαιτητό του φόρου) του ίδιου ν. 2127/1993, ορίζεται ότι:

«1. Η φορολογική υποχρέωση γεννάται κατά το χρόνο που πραγματοποιείται η είσοδος του οχήματος στο εσωτερικό της χώρας.

2. Ο φόρος καθίσταται απαιτητός την 15η ημέρα του επόμενου μήνα από αυτόν κατά τον οποίο γεννήθηκε η φορολογική υποχρέωση. Σε περίπτωση υποβολής, προ της ημέρας αυτής, της Ειδικής Δήλωσης της παρ. 2 του άρθρου 80, ο φόρος καθίσταται απαιτητός την ημερομηνία αποδοχής της Ειδικής Δήλωσης.

3. Για τα οχήματα που έχουν υπαχθεί στα καθεστώτα των παρ. 1 και 2 του άρθρου 84 του παρόντος, ο ειδικός φόρος κατανάλωσης και ο Φ.Π.Α. καθίστανται απαιτητοί κατά την έξοδο των οχημάτων, έστω και αντικανονικά, από τα καθεστώτα αυτά».

Στη συνέχεια, στο άρθρο 78 (Φορολογητέα αξία) του ίδιου ν. 2127/1993 ορίζεται ότι:

«1. Οι διατάξεις περί φορολογητέας αξίας για την επιβολή του ειδικού φόρου κατανάλωσης στα εισαγόμενα επιβατικά και φορτηγά αυτοκίνητα, αυτοκίνητα τύπου JEEP και μοτοσυκλέτες εφαρμόζονται ανάλογα και για τα αντίστοιχα οχήματα του άρθρου 75.

2. […]»,

στο δε άρθρο 79 (Μεταφορά - Αποστολή - Άφιξη οχημάτων), ορίζεται στην παρ. 1, όπως ισχύει μετά την προσθήκη φράσεως στο τέλος του πρώτου εδαφίου αυτής με την παρ. 5 του άρθρου 2 του ν. 2443/1996 (Α΄ 265), ότι:

«1. Τα οχήματα του άρθρου 75, κατά την άφιξή τους στον πρώτο τόπο προορισμού, δηλώνονται στην πλησιέστερη τελωνειακή αρχή, εντός προθεσμίας δύο (2) εργάσιμων ημερών. Υπόχρεοι στη δήλωση αυτήν είναι ο ιδιοκτήτης ή ο παραλήπτης των οχημάτων ή ο νόμιμος αντιπρόσωπός τους ή το πρόσωπο, στην κατοχή του οποίου τίθενται τα οχήματα», στη δε παρ. 2 ότι: «Όταν τα παραπάνω οχήματα μεταφέρονται, αυτοδύναμα, στο εσωτερικό της χώρας, δηλώνονται αμέσως από το πρόσωπο που πραγματοποίησε την είσοδο αυτή, στην πλησιέστερη τελωνειακή αρχή». Περαιτέρω, στο άρθρο 80 (Βεβαίωση και είσπραξη του φόρου - Πιστοποιητικά ταξινόμησης) του ίδιου ν. 2127/1993 ορίζεται ότι: «1. Υπόχρεος στην καταβολή του φόρου είναι ο ιδιοκτήτης του οχήματος ή ο νόμιμος αντιπρόσωπός του.

2. Για τη βεβαίωση και είσπραξη του ειδικού φόρου κατανάλωσης και του φόρου προστιθέμενης αξίας ή για τη χορήγηση οριστικής απαλλαγής, υποβάλλεται στην αρμόδια τελωνειακή αρχή ειδική δήλωση, μέχρι και την επόμενη εργάσιμη ημέρα από εκείνη κατά την οποία ο φόρος κατέστη απαιτητός και οπωσδήποτε πριν από την έκδοση της άδειας κυκλοφορίας. Προκειμένου περί των οχημάτων των παρ. 1 και 2 του άρθρου 84, η ειδική δήλωση υποβάλλεται κατά την έξοδο αυτών από τα ανασταλτικά καθεστώτα. Με την ειδική δήλωση, που αποτελεί τίτλο υπέρ του Δημοσίου, συνεισπράττεται και ο οφειλόμενος φόρος προστιθέμενης αξίας.

3. […]

4. Μετά την είσπραξη των οφειλόμενων φόρων ή τη νόμιμη οριστική απαλλαγή από αυτούς, εκδίδονται από την αρμόδια τελωνειακή αρχή αποδεικτικό είσπραξης και πιστοποιητικό ταξινόμησης του οχήματος.

5. […]»

και στο άρθρο 83 (Οριστικές απαλλαγές) του ίδιου ν. 2127/1993, ορίζεται ότι

«Η μερική ή ολική απαλλαγή από τον ειδικό φόρο κατανάλωσης, που προβλέπεται από τις εκάστοτε ισχύουσες διατάξεις, στα οχήματα που εισάγονται οριστικά από τρίτες χώρες, εφαρμόζεται και στα οχήματα του άρθρου 75, υπό τους αυτούς όρους και προϋποθέσεις».

7. Επειδή, όπως αποφάνθηκε το Δικαστήριο των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων στην απόφαση της 26.4.2007 (υπόθεση C-392/05),

«Οι ειδικοί φόροι κατανάλωσης […] εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της φορολογικής ατέλειας την οποία προβλέπει το άρθρο 1, παράγραφος 1, της οδηγίας 83/183/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 28ης Μαρτίου 1983, σχετικά με τις φορολογικές ατέλειες που εφαρμόζονται στις οριστικές εισαγωγές, από κράτος μέλος, προσωπικών ειδών που ανήκουν σε ιδιώτες, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 89/604/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 23ης Νοεμβρίου 1989, εφόσον αποδεικνύεται […] ότι οι φόροι αυτοί επιβάλλονται συνήθως κατά την οριστική εισαγωγή, από ιδιώτες, ιδιωτικού οχήματος από άλλο κράτος μέλος».

8. Επειδή, κατά την έννοια των διατάξεων του άρθρου 1 της οδηγίας 83/183/ΕΟΚ του Συμβουλίου (βλ. τρίτη σκέψη), καθώς και των αντίστοιχων διατάξεων των άρθρων 1 και 2 της υπουργικής αποφάσεως Δ.245/11/1.3.1988 (βλ. πέμπτη σκέψη), που αφορούν το πεδίο εφαρμογής της απαλλαγής των εισαγομένων προσωπικών ειδών, η οποία έχει θεσπισθεί για τη διευκόλυνση των ιδιωτών που μεταφέρουν την οικοσκευή τους από ένα κράτος μέλος σε άλλο, προκειμένου να εγκατασταθούν στο τελευταίο, οι εν λόγω ιδιώτες απαλλάσσονται, εκτός άλλων, από τους ειδικούς φόρους καταναλώσεως, οι οποίοι, σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους μέλους, στο οποίο εγκαθίστανται, επιβάλλονται συνήθως κατά την εν λόγω εισαγωγή, σε αντιδιαστολή με τους φόρους και τέλη που αφορούν τη χρήση των εν λόγω ειδών στο εσωτερικό της χώρας εγκαταστάσεως, ήτοι επιβαρύνσεις, ως προς τις οποίες δεν συντρέχει ο ανωτέρω σκοπός της απαλλαγής, είναι δε αδιάφορο για την εφαρμογή των ως άνω διατάξεων, το ενδεχόμενο επιβολής των εν λόγω ειδικών φόρων καταναλώσεως επί των ιδίων ειδών και με την ευκαιρία άλλων γεγονότων, όπως λ.χ. επιβολή ειδικού φόρου καταναλώσεως επί εγχωρίως παραγομένου αυτοκινήτου.

9. Επειδή, η επιβολή του επίδικου ειδικού φόρου καταναλώσεως (περί της νομιμότητος επιβολής του οποίου και μόνον τίθεται ζήτημα εν προκειμένω) επί αυτοκινήτου που εισάγεται από άλλο Κράτος μέλος στην Ελλάδα, σύμφωνα με τις προπαρατιθέμενες (σκέψη έκτη) διατάξεις του ν. 2127/1993, όπως ίσχυαν κατά τον ένδικο χρόνο, συναρτάται με το γεγονός της εισαγωγής του, ασυνδέτως προς τη χρήση του εντός της Ελληνικής επικράτειας. Επομένως, εν όψει των εκτιθεμένων στην προηγούμενη σκέψη, ο φόρος αυτός εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής της φορολογικής ατέλειας την οποία προβλέπει η (παρατιθέμενη στην τρίτη σκέψη) διάταξη του άρθρου 1 παράγραφος 1 της οδηγίας 83/183/ΕΟΚ του Συμβουλίου, σύμφωνα με τα κριτήρια που θέτει το Δικαστήριο των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων στην από 26.4.2007 απόφασή του (βλ. ανωτ. έβδομη σκέψη)(βλ. ΣτΕ 1402-4/2008, 7μελ., 1405/2008).

10. Επειδή, εξ άλλου, το Δικαστήριο των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων με την προαναφερόμενη από 26.4.2007 απόφασή του αποφάνθηκε ότι

«Το άρθρο 6, παράγραφος 1, της οδηγίας 83/183 πρέπει να ερμηνευτεί με την έννοια ότι οι δημόσιοι υπάλληλοι και τα μέλη του προσωπικού των Ενόπλων Δυνάμεων, των Σωμάτων Ασφαλείας και του Λιμενικού Σώματος ενός κράτους μέλους που διαμένουν μαζί με τα μέλη της οικογένειάς τους επί 185 τουλάχιστον ημέρες ανά έτος σε άλλο κράτος μέλος για την εκτέλεση υπηρεσιακής αποστολής με καθορισμένη διάρκεια στο άλλο αυτό κράτος μέλος έχουν, κατά τη διάρκεια της αποστολής τους αυτής, τη συνήθη κατοικία τους, κατά την έννοια του εν λόγω άρθρου 6, παράγραφος 1, στο άλλο αυτό κράτος μέλος».

11. Επειδή, εν όψει της ανωτέρω εννοίας του άρθρου 6 παρ. 1 της οδηγίας 83/183/ΕΟΚ του Συμβουλίου, μετά την κατάργηση των άρθρων 25 και 26 της υπ’ αριθμ. Δ.245/11/1.3.1988 αποφάσεως του Υπουργού Οικονομικών με το άρθρο 6 του ν. 2459/1997, οι Έλληνες δημόσιοι υπάλληλοι που παραμένουν σε άλλο κράτος μέλος με αποστολή πάνω από δύο συνεχή χρόνια, εξακολουθούν μεν να τυγχάνουν των αυτών ατελειών, όχι, όμως, δυνάμει των καταργηθεισών διατάξεων των άρθρων 25 και 26 της ως άνω υπουργικής αποφάσεως που παρείχαν τις εν λόγω ατέλειες και σε όσους δεν είχαν μεταφέρει τη συνήθη κατοικία τους στο εξωτερικό, κατ’ ενάσκηση της ευχέρειας που παρέχει η παρατιθέμενη στην τρίτη σκέψη, διάταξη της παρ. 2 του άρθρου 11 της ίδιας οδηγίας, αλλά δυνάμει της διατάξεως του άρθρου 6 παρ. 1 της ανωτέρω οδηγίας, καθώς και της αντίστοιχης διατάξεως του άρθρου 3 της πιο πάνω υπουργικής αποφάσεως, υπό τις προϋποθέσεις που τίθενται στις διατάξεις αυτές, ήτοι, εφ’ όσον αποδεικνύεται ότι απέκτησαν συνήθη κατοικία στο άλλο κράτος μέλος, γεγονός το οποίο δεν αποκλείεται, όπως έκρινε το Δ.Ε.Κ. κατά τα παρατιθέμενα στην προηγούμενη σκέψη, εκ του ότι διαμένουν στο άλλο κράτος μέλος για την εκτέλεση υπηρεσιακής αποστολής με καθορισμένη διάρκεια.

12. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, το διοικητικό εφετείο δέχθηκε τα εξής: Ο αναιρεσίβλητος, αξιωματικός της Πολεμικής Αεροπορίας, τοποθετήθηκε κατόπιν αιτήσεώς του και υπηρέτησε συνεχώς από 22.6.1994 έως 21.7.1997 στο Βέλγιο σε διεθνή θέση του ΝΑΤΟ. Με την επιστροφή του στην Ελλάδα προσκόμισε το υπ’ αριθμ. 720/41/ΑΣ.543/1.7.1997 πιστοποιητικό του Ελληνικού Προξενείου Βρυξελλών, στο οποίο αναφέρεται ότι μαζί του μετώκησε και η σύζυγός του Φ. Κ. και ότι θα εισήγαγε επιβατικό αυτοκίνητο μάρκας MITSUBISHI, το οποίο είχε αγοράσει στο Βέλγιο στις 22.5.1995. Ο αναιρεσίβλητος υπέβαλε στο Β΄ Τελωνείο Πειραιά την υπ’ αριθμ. 2365/21.7.1997 ειδική δήλωση για την ατελή εισαγωγή του αυτοκινήτου αυτού κατ’ επίκληση της Α.Υ.Ο. Δ.245/1988, πλην η τελωνειακή αρχή με την από 11.8.1997 πράξη χρεώσεως επί της δηλώσεως επέβαλε για τον τελωνισμό του αυτοκινήτου ειδικό φόρο καταναλώσεως 2.424.555 δραχμών, εφ’ άπαξ πρόσθετο ειδικό τέλος 862.064 δραχμών, καθώς και πρόστιμο 80.000 δραχμών κατ’ άρθρο 88 παρ. 2 του ν. 2127/1993 λόγω εκπρόθεσμης καταβολής του ειδικού φόρου καταναλώσεως. Τα ποσά αυτά κατέβαλε ο αναιρεσίβλητος και εκδόθηκε σχετικώς το υπ’ αριθμ. 0804966/11.8.1997 αποδεικτικό εισπράξεως. Το δικάσαν διοικητικό εφετείο έκρινε, σε αντίθεση με το πρωτοβάθμιο, ότι και μετά την κατάργηση των απαλλαγών του άρθρου 25 της Α.Υ.Ο. Δ.245/1988, οι Έλληνες που εργάσθηκαν στο εξωτερικό μπορούσαν να τύχουν απαλλαγής από τον ειδικό φόρο καταναλώσεως για την εισαγωγή του αυτοκινήτου τους κατά την επιστροφή τους στην Ελλάδα, εφ’ όσον πληρούσαν τις προϋποθέσεις του Κεφαλαίου Β΄ (άρθρα 3 επόμενα) της ανωτέρω υπουργικής αποφάσεως.

Στη συνέχεια, το διοικητικό εφετείο διαπίστωσε ότι ο αναιρεσίβλητος κατά τη διάρκεια της υπηρεσίας του στο Βέλγιο είχε εγκαταστήσει εκεί τη συνήθη κατοικία του δεδομένου ότι ο υιός του Αλέξανδρος φοίτησε στο Ελληνικό Γυμνάσιο και Λύκειο των Βρυξελλών κατά τα σχολικά έτη 1994-1995, 1995-1996 και 1996-1997 και η σύζυγός του ανέπτυξε κοινωνική δράση στις Βρυξέλλες, διατελέσασα πρόεδρος των Ελληνίδων συζύγων προσωπικού του ΝΑΤΟ. Επίσης, το διοικητικό εφετείο διαπίστωσε ότι ο αναιρεσίβλητος είχε στην κυριότητά του και χρησιμοποιούσε το αυτοκίνητό του πλέον των έξι μηνών πριν από την επιστροφή του στην Ελλάδα. Εν όψει των ανωτέρω, το διοικητικό εφετείο έκρινε ότι ο αναιρεσίβλητος πληρούσε τις προϋποθέσεις των άρθρων 3 και επόμενα της ανωτέρω υπουργικής αποφάσεως για την απαλλαγή του αυτοκινήτου του από τον ειδικό φόρο καταναλώσεως και μόνον, ο οποίος μη νομίμως επιβλήθηκε με την ένδικη πράξη χρεώσεως, όπως και το σχετικό πρόστιμο λόγω εκπρόθεσμης καταβολής του φόρου αυτού.

13. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση προβάλλεται ότι η κρίση του δικάσαντος διοικητικού εφετείου, σύμφωνα με την οποία ο αναιρεσίβλητος μπορούσε να αποκτήσει συνήθη κατοικία στο Βέλγιο, είναι εσφαλμένη για το λόγο ότι οι δημόσιοι υπάλληλοι, στους οποίους υπάγονται και οι αξιωματικοί της Πολεμικής Αεροπορίας, όπως ο αναιρεσίβλητος, δεν μπορούν να αποκτήσουν συνήθη κατοικία σε άλλη χώρα κατά τη διάρκεια της αποστολής τους σε αυτήν, άλλως δεν θα υπήρχε λόγος θεσπίσεως των ήδη καταργηθεισών διατάξεων των άρθρων 25 και 26 της υπ’ αριθμ. Δ.245/11/1.3.1988 αποφάσεως του Υπουργού Οικονομικών, με τις οποίες είχαν επεκταθεί και σε αυτούς οι σχετικές ατέλειες.

Εφ’ όσον, όμως, σύμφωνα με την ως άνω απόφαση του Δικαστηρίου των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων (βλ. δέκατη σκέψη της παρούσης αποφάσεως), αξιωματικοί -εκτός άλλωντων ενόπλων δυνάμεων, όπως ο αναιρεσίβλητος, που διαμένουν μαζί με τα μέλη της οικογένειάς τους επί 185 τουλάχιστον ημέρες ανά έτος σε άλλο κράτος μέλος για την εκτέλεση υπηρεσιακής αποστολής με καθορισμένη διάρκεια στο άλλο αυτό κράτος μέλος, έχουν, κατά τη διάρκεια της αποστολής τους αυτής, τη συνήθη κατοικία τους, κατά την έννοια του άρθρου 6 παράγραφος 1 της οδηγίας 83/183/ΕΟΚ, στο άλλο αυτό κράτος μέλος, ο αναιρεσίβλητος, κατά τα εκτιθέμενα στην ενδέκατη σκέψη, δεν εκωλύετο ως εκ της ιδιότητός του να αποκτήσει «συνήθη κατοικία» στο Βέλγιο κατά τη διάρκεια της υπηρεσιακής αποστολής του στη χώρα αυτή, δυνάμει της διατάξεως του άρθρου 6 παρ. 1 της ανωτέρω οδηγίας, καθώς και της αντίστοιχης διατάξεως του άρθρου 3 της εν λόγω υπουργικής αποφάσεως, υπό τις προϋποθέσεις που τίθενται στις διατάξεις αυτές, παρά την κατάργηση των διατάξεων των άρθρων 25 και 26 της ως άνω υπουργικής αποφάσεως που παρείχαν τις εν λόγω ατέλειες και σε όσους δεν είχαν μεταφέρει τη συνήθη κατοικία τους στο εξωτερικό. Συνεπώς, ορθώς το δικάσαν διοικητικό εφετείο εξέτασε, περαιτέρω, κατά πόσον, εν όψει των συνθηκών της συγκεκριμένης περιπτώσεως, ο αναιρεσίβλητος είχε τη «συνήθη κατοικία» του στο Βέλγιο κατά τον κρίσιμο χρόνο (αιτιολογία μη αμφισβητούμενη ως προς την επάρκειά της με την κρινόμενη αίτηση). Επομένως, τα περί του αντιθέτου προβαλλόμενα είναι απορριπτέα ως αβάσιμα, καθώς και η κρινόμενη αίτηση στο σύνολό της.

Διά ταύτα

Απορρίπτει την αίτηση και

Επιβάλλει στο Δημόσιο τη δικαστική δαπάνη του αναιρεσιβλήτου που ανέρχεται σε τετρακόσια εξήντα (460) ευρώ.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 25 Νοεμβρίου 2008

και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 7ης Ιανουαρίου 2009.

Ο Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος Η Γραμματέας του Β΄ Τμήματος

Φ. Στεργιόπουλος Π. Στεργιοπούλου