Αριθμός 3015/2009  

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ  

ΤΜΗΜΑ Β΄  

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 9 Ιανουαρίου 2008 με την εξής  σύνθεση: Φ. Στεργιόπουλος, Aντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος, Ν. Σκλίας,  Αικ. Συγγούνα, Κ. Βιολάρης, Ι. Γράβαρης, Σύμβουλοι, Ι. Σύμπλης, Β. Μόσχου,  Πάρεδροι. Γραμματέας η Π. Στεργιοπούλου, Γραμματέας του Β΄ Τμήματος.   

Για να δικάσει την από 14 Μαΐου 2002 αίτηση:  

Της ανώνυμης εταιρείας με την επωνυμία "Μ. Α.Ε.", που εδρεύει στο Μαρούσι  Αττικής (οδός Μ. Α. αρ. 91 – 25ης Μαρτίου), η οποία παρέστη με τον δικηγόρο  Νικόλαο Καμπά (Α.Μ. 2384), που τον διόρισε με ειδικό πληρεξούσιο,   κατά του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών, ο οποίος παρέστη με τον Γεώργιο  Καρακώστα, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.  

Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα εταιρεία επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθ.  841/2001 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.  

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της Εισηγήτριας, Συμβούλου Αικ.  Συγγούνα.  

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον πληρεξούσιο της αναιρεσείουσας εταιρείας, ο  οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε  να γίνει δεκτή η αίτηση και τον αντιπρόσωπο του Υπουργού, ο οποίος ζήτησε την  απόρριψή της.  

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του  δικαστηρίου και  

Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα  

Σκέφθηκε κατά το Νόμο  

1. Επειδή με την κρινόμενη αίτηση, για την οποία καταβλήθηκε το νόμιμο παράβολο  (ειδικό έντυπο παραβόλου Α. 450692/2002), ζητείται παραδεκτώς η αναίρεση της  αποφάσεως 841/2001 του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, με την οποία απορρίφθηκε  έφεση της αναιρεσείουσας κατά της αποφάσεως 3831/1999 του Διοικητικού  Πρωτοδικείου Αθηνών. Με την τελευταία αυτή απόφαση απορρίφθηκε προσφυγή της  αναιρεσείουσας κατά της τεκμαιρόμενης αρνητικής απάντησης του Προϊσταμένου της  ΔΟΥ ΦΑΒΕ Αθήνας, με την οποία απορρίφθηκε σιωπηρώς επιφύλαξη, που είχε  διατυπώσει η αναιρεσείουσα εταιρία στη σχετική δήλωσή της για καταβολή φόρου  συγκέντρωσης κεφαλαίου για τη μη υπαγωγή στο φόρο αυτό ποσού 2.280.612.867  δραχμών.  

2. Επειδή το άρθρο 17 του ν. 1676/1986 (Α΄ 204) ορίζει ότι :

«Επιβάλλεται,  σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος νόμου, φόρος με την ονομασία «φόρος στη  συγκέντρωση κεφαλαίων», από 

α) εμπορικές εταιρείες και κοινοπραξίες  επιτηδευματιών, 

β) …».

Το άρθρο 18 του ίδιου νόμου ορίζει ότι :

«1. Αποτελούν  συγκέντρωση κεφαλαίων και υπάγονται στο φόρο οι κατωτέρω πράξεις : 

α) η σύσταση  των προσώπων, που προβλέπονται από το άρθρο 17 και η αύξηση του κεφαλαίου τους,  που γίνεται με την εισφορά περιουσιακών στοιχείων οποιουδήποτε είδους, 

β) … 

γ)  η αύξηση του ενεργητικού των προσώπων του άρθρου 17, που γίνεται με την εισφορά  περιουσιακών στοιχείων οποιουδήποτε είδους, όχι για συμμετοχή στο εταιρικό  κεφάλαιο ή την εταιρική περιουσία, αλλά για χορήγηση δικαιωμάτων ίδιας φύσης με  εκείνα που έχουν οι εταίροι, όπως το δικαίωμα ψήφου ή το δικαίωμα συμμετοχής  στα κέρδη ή στο προϊόν της εκκαθάρισης».

Περαιτέρω, το άρθρο 21 του ίδιου νόμου  ορίζει ότι «ο φόρος ορίζεται σε ένα στα εκατό (1%) στην αξία που φορολογείται»  και το άρθρο 22 παρ. 2 ότι :

«Εξαιρούνται από το φόρο : 

α) … 

β) η αύξηση του  κεφαλαίου των προσώπων του άρθρου 17, που γίνεται με κεφαλαιοποίηση κερδών,  αποθεματικών ή προβλέψεων». Το άρθρο 14 παρ. 3 του ν. 2190/1920 (Α΄ 37, όπως  έχει κωδικοποιηθεί και τροποποιηθεί) ορίζει ότι «3. Η εξ εκδόσεως μετοχών υπέρ  το άρτιον προκύπτουσα διαφορά δεν δύναται να διατεθεί προς πληρωμήν μερισμάτων  ή ποσοστών».

Τέλος το άρθρο 1 του π.δ. 1123/1980 (Α΄ 283) (Γενικό Λογιστικό  Σχέδιο) στην παρ. 2.2.402 ορίζει ότι :

«1. Αποθεματικά είναι συσσωρευμένα  καθαρά κέρδη, τα οποία δεν έχουν διανεμηθεί, ούτε έχουν ενσωματωθεί στο  μετοχικό ή εταιρικό κεφάλαιο. Στην κατηγορία των αποθεματικών κατατάσσεται και  η διαφορά από έκδοση μετοχών ή εταιρικών μεριδίων υπέρ το άρτιο. 

2. Διαφορά από  έκδοση μετοχών ή εταιρικών μεριδίων υπέρ το άρτιο είναι το πλεόνασμα που  προκύπτει από την έκδοση μετοχών ή εταιρικών μεριδίων Ε.Π.Ε. σε τιμή μεγαλύτερη  από την ονομαστική τους».  

3. Επειδή κατά την έννοια των ανωτέρω διατάξεων, σε περίπτωση κεφαλαιοποίησης  διαφοράς που προέρχεται από την έκδοση μετοχών υπέρ το άρτιο οφείλεται φόρος  συγκέντρωσης κεφαλαίων για το ποσό αυτό, δεδομένου ότι στην περίπτωση αυτή  λαμβάνει χώρα αύξηση του κεφαλαίου κατά τα οριζόμενα στις ανωτέρω διατάξεις του  άρθρου 18 παρ. 1 περ. α΄ και γ΄ του ν. 1676/1986. Η διαφορά αυτή δεν υπάγεται  σε φόρο συγκέντρωσης κεφαλαίου κατά τον χρόνο της καταβολής της, γιατί κατά το  χρόνο εκείνο δεν συντρέχουν οι προϋποθέσεις των ανωτέρω διατάξεων, αφού ο  εισφέρων δεν αποκτά δικαιώματα ίδιας φύσης με εκείνα που έχουν οι εταίροι, όπως  δικαιώματα ψήφου κλπ. Κατά την κεφαλαιοποίηση, όμως, της διαφοράς αυτής  συντρέχουν πλέον οι ανωτέρω προϋποθέσεις.

Εξάλλου, το γεγονός ότι το Γενικό  Λογιστικό Σχέδιο «κατατάσσει» τη διαφορά από έκδοση μετοχών υπέρ το άρτιο στην  κατηγορία των αποθεματικών δεν αρκεί για την εξαίρεση από το φόρο της αύξησης  κεφαλαίου που γίνεται με την κεφαλαιοποίηση αυτή βάσει του άρθρου 22 παρ. 2 του  ν. 1676/1986, δεδομένου ότι παρά την «κατάταξη» αυτή, η διαφορά υπέρ το άρτιο  έχει διαφορετική φύση και προέλευση από τα κοινά αποθεματικά, ενώ, εξάλλου, οι  φορολογικές διατάξεις που θεσπίζουν απαλλαγές είναι στενά ερμηνευτέες. Κατά τη  γνώμη, όμως, του Συμβούλου Ιωαν. Γράβαρη, η αύξηση κεφαλαίου που προέρχεται από  κεφαλαιοποίηση της διαφοράς από την έκδοση μετοχών υπέρ το άρτιο εξαιρείται από  το φόρο βάσει της ανωτέρω διατάξεως του άρθρου 22 παρ. 2, γιατί και αυτή  αποτελεί, ανεξάρτητα από τη λεκτική διατύπωση του Γενικού Λογιστικού Σχεδίου  ειδικό αποθεματικό που εμπίπτει στην έννοια της διατάξεως αυτής.   

4. Επειδή στην προκειμένη περίπτωση, όπως προκύπτει από την προσβαλλόμενη  απόφαση, το διοικητικό εφετείο δέχθηκε τα εξής :

«Με απόφαση της επαναληπτικής  έκτακτης γενικής συνέλευσης των μετόχων (κατόχων κοινών μετοχών) της εκκαλούσας  που λήφθηκε στις 10.7.1997 και που εγκρίθηκε με την από 10.7.1997 απόφαση της  επαναληπτικής έκτακτης γενικής συνέλευσης των μετόχων (κατόχων προνομιούχων  μετοχών), αποφασίστηκε η αύξηση του μετοχικού της κεφαλαίου κατά ποσό  2.379.041.000 δρχ. με την έκδοση 4.758.082 μετοχών ονομαστικής αξίας 500 δρχ.  κάθε μιας. Παράλληλα έλαβε χώρα τροποποίηση των άρθρων 5 και 27 του  καταστατικού της – τα οποία αναφέρονται στο ύψος του μετοχικού της κεφαλαίου,  καθώς και στην κάλυψη και καταβολή αυτού – που εγκρίθηκε με την  Κ2-6699/7.8.1997 απόφαση του Υπουργού Ανάπτυξης και δημοσιεύθηκε στο ΦΕΚ ΤΑΕ  και ΕΠΕ 5796/7.8.1997. Η αύξηση του μετοχικού κεφαλαίου της εκκαλούσας προήλθε  κατά ποσό 2.280.612.867 δρχ. από κεφαλαιοποίηση ισόποσου μέρους διαφοράς από  την έκδοση μετοχών υπέρ το άρτιο και κατά ποσό 98.428.133 δρχ. από  κεφαλαιοποίηση διαφοράς από αναπροσαρμογή αξίας λοιπών περιουσιακών στοιχείων.  Στις 24.7.1997 η εκκαλούσα υπέβαλε για την ανωτέρω αύξηση του κεφαλαίου της  δήλωση φόρου συγκέντρωσης κεφαλαίων με την οποία διατύπωσε την επιφύλαξη ότι η  αύξηση του κεφαλαίου κατά το ποσό 2.280.612.867 δρχ. που προήλθε από  κεφαλαιοποίηση της διαφοράς από την έκδοση μετοχών υπέρ το άρτιο, απαλλάσσεται  από τον εν λόγω φόρο, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 22 παρ. 2 περ. β΄ του ν.  1676/1986, γιατί η διαφορά αυτή αποτελεί ειδικό αποθεματικό».

Το διοικητικό  εφετείο έκρινε ότι ορθώς απορρίφθηκε από το διοικητικό πρωτοδικείο η προσφυγή  της αιτούσας κατά της σιωπηρής απόρριψης της επιφύλαξής της, με την αιτιολογία  ότι

«η διαφορά από έκδοση μετοχών υπέρ το άρτιο δεν είναι αποθεματικό, γιατί  δεν προέρχεται από μη διανεμηθέντα κέρδη από τα οποία και μόνο δύναται να  δημιουργηθούν πραγματικά αποθεματικά, αλλά προέρχεται από καταβολές των μετόχων  και είναι συμπληρωματικό μετοχικό κεφάλαιο και για το λόγο αυτό καταχωρείται  στο ΓΛΣ στον λογαριασμό 41 με τίτλο «αποθεματικά»».

Η κρίση αυτή του  διοικητικού εφετείου, σύμφωνα με όσα αναφέρθηκαν στην προηγούμενη σκέψη είναι  νόμιμη, ανεξάρτητα από τις ειδικότερες αιτιολογίες της προσβαλλομένης αποφάσεως  και οι λόγοι αναιρέσεως, με τους οποίους προβάλλεται το αντίθετο πρέπει να  απορριφθούν ως αβάσιμοι, καθώς και η αίτηση στο σύνολό της.   

Διά ταύτα  

Απορρίπτει την αίτηση.  

Διατάσσει την κατάπτωση του παραβόλου και  

Επιβάλλει σε βάρος της αιτούσης τη δικαστική δαπάνη του Δημοσίου που ανέρχεται  σε τετρακόσια εξήντα (460) ευρώ.  

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 14 Ιανουαρίου 2008  

Ο Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος Η Γραμματέας του Β΄ Τμήματος  

Φ. Στεργιόπουλος Π. Στεργιοπούλου 

και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 7ης Οκτωβρίου 2009.   

Η Προεδρεύουσα Σύμβουλος Η Γραμματέας του Β' Τμήματος  

Ε. Γαλανού Π. Στεργιοπούλου