ΥΠΟΙΚ 1073735/3776/468/0014/ΠΟΛ.1242/29.11.1999 Παροχή διευκρινίσεων για το νέο καθεστώς, μετά την κατάργηση (30.6.1999) των αφορολόγητων πωλήσεων αγαθών σε ενδοκοινοτικά ταξίδια

Με αφορμή την κατάργηση των αφορολόγητων πωλήσεων σε ενδοκοινοτικούς ταξιδιώτες μετά την 30.6.1999, κρίνεται σκόπιμο να δοθούν οι ακόλουθες διευκρινίσεις για την ομοιόμορφη εφαρμογή του νέου καθεστώτος:

Οπως είναι γνωστό μετά την 30.6.1999 τα αγαθά που πωλούνται κατά τη διάρκεια ενός ενδοκοινοτικού ταξιδιού δεν απαλλάσσονται από το ΦΠΑ και τους Ειδικούς Φόρους Κατανάλωσης (ΕΦΚ) και, κατά συνέπεια, δεν απαλλάσσονται ούτε οι αγορές αγαθών που προορίζονται για πώληση, είτε σε πλοία, είτε σε αεροσκάφη.

Σαν ενδοκοινοτικό ταξίδι θεωρείται εκείνο που πραγματοποιείται μεταξύ δύο (2) λιμένων ή αερολιμένων, χωρίς ενδιάμεσους σταθμούς σε τρίτες χώρες ή εδάφη εκτός του φορολογικού εδάφους της Ευρωπαϊκής Ενωσης.

Ο κανόνας αυτός εφαρμόζεται ακόμη και σε περιπτώσεις διέλευσης από διεθνή ύδατα ή διεθνή εναέριο χώρο.

I. Αγαθά που υπόκεινται μόνο σε ΦΠΑ

Σύμφωνα με την ισχύουσα νομοθεσία, τόσο την Κοινοτική (6η Οδηγία ΦΠΑ όπως ισχύει), όσο και την Εθνική (Ν.1642/1986, όπως ισχύει), τα αγαθά που διατίθενται κατά τη διάρκεια ενός ενδοκοινοτικού ταξιδιού και δεν προορίζονται για επιτόπια κατανάλωση φορολογούνται με τους όρους και το συντελεστή ΦΠΑ που ισχύουν στο κράτος - μέλος αναχώρησης.

1. Πωλήσεις σε πλοία

α) Μόνο ενδοκοινοτικά ταξίδια

Οι εκμεταλλευτές καταστημάτων πώλησης έχουν όλα τα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις που προβλέπονται από τις φορολογικές διατάξεις της χώρας αναχώρησης.

Κατά συνέπεια, εκμεταλλευτής καταστήματος σε πλοίο, ανεξάρτητα πού είναι νηολογημένο το πλοίο και ανεξάρτητα από πού έχει προμηθευτεί τα αγαθά που προορίζονται για πώληση, για τις πωλήσεις που πραγματοποιεί στο ταξίδι ΠΑΤΡΑ - ΑΝΓΚΟΝΑ επιβάλλει τους ισχύοντες στην Ελλάδα συντελεστές ΦΠΑ (4%, 8% και 18%). Εξυπακούεται, ότι πρέπει να αποκτήσει, στην περίπτωση που δεν έχει, ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.

Αντίθετα, για τις πωλήσεις που πραγματοποιεί στην επιστροφή του ταξιδιού ΑΝΓΚΟΝΑ - ΠΑΤΡΑ, ως τόπος φορολογίας (ΦΠΑ) θεωρείται η χώρα αναχώρησης (δηλαδή η Ιταλία) και, κατά συνέπεια, πρέπει να εφαρμόζονται οι διατάξεις περί ΦΠΑ της χώρας αυτής.

β) Ενδοκοινοτικό ταξίδι με ενδιάμεσο σταθμό σε τρίτη χώρα

Εάν ένα πλοίο πραγματοποιήσει ενδιάμεσο σταθμό σε τρίτη χώρα ή έδαφος, που δεν ανήκει φορολογικά στην Ευρωπαϊκή Ενωση, θεωρείται, από άποψη φορολογικής μεταχείρισης, ότι μεταβαίνει και επιστρέφει από τρίτη χώρα. Κατά συνέπεια, τα αγαθά που πωλούνται από τα καταστήματα των πλοίων αυτών τυγχάνουν της φορολογικής απαλλαγής που ισχύει για τους ταξιδιώτες τρίτων χωρών.

Αυτό βεβαίως ισχύει, εφόσον η παραμονή στην τρίτη χώρα δεν είναι ιδιαίτερα σύντομη και ευκαιριακή.

Κατά συνέπεια, οι πωλήσεις που πραγματοποιούνται στα ταξίδια ΠΕΙΡΑΙΑ - ΝΑΠΟΛΙ - ΜΑΛΤΑ - ΗΡΑΚΛΕΙΟ - ΠΕΙΡΑΙΑ είναι αφορολόγητες, ανεξάρτητα από τον τόπο που έχουν πραγματοποιηθεί οι αγορές.

γ) Ταξίδι κρουαζιέρα

Στην περίπτωση κρουαζιέρας, χωρίς σταθμό σε τρίτη χώρα, σημειώνονται τα ακόλουθα:

- Εάν η κρουαζιέρα εκτελείται μόνο μεταξύ ελληνικών λιμένων, δεν μπορούν να πραγματοποιηθούν αφορολόγητες πωλήσεις και για την επιβολή του ΦΠΑ εφαρμόζονται οι διατάξεις του Ν.1642/1986, όπως ισχύει.

- Εάν η κρουαζιέρα περιλαμβάνει ενδιάμεσα και σταθμό σε λιμένα άλλου κράτους - μέλους, με τελικό προορισμό ελληνικό λιμένα, ισχύουν όσα αναφέρθηκαν στην προηγούμενη περίπτωση.

Στην περίπτωση κρουαζιέρας με σταθμό και λιμένα τρίτης χώρας, ισχύουν όσα αναφέρθηκαν για το ενδοκοινοτικό ταξίδι με ενδιάμεσο σταθμό λιμένα τρίτης χώρας (I.1β`).

Εξυπακούεται, ότι τα προαναφερθέντα ισχύουν ακόμη και στη θεωρητική περίπτωση που κρουαζιερόπλοιο με σημαία τρίτης χώρας πραγματοποιεί κρουαζιέρες με αναχώρηση και επιστροφή ελληνικό λιμένα.

2. Πωλήσεις σε αεροσκάφη

Για ενδοκοινοτικό ταξίδι με τόπο αναχώρησης την Ελλάδα, π.χ. ΑΘΗΝΑ - ΜΙΛΑΝΟ - ΠΑΡΙΣΙ (μία πτήση) και για ενδοκοινοτικό ταξίδι με τόπο αναχώρησης άλλο κράτος - μέλος και άφιξη στην Ελλάδα (π.χ. ΒΡΥΞΕΛΛΕΣ- ΑΘΗΝΑ), ισχύουν αντίστοιχα όσα αναφέρονται για τα ενδοκοινοτικά ταξίδια πλοίων (I.1α`).

Τα ίδια ισχύουν και για ενδοκοινοτικά ταξίδια που πραγματοποιούνται με πτήσεις Τσάρτερ.

Εξυπακούεται, βέβαια, ότι είτε πρόκειται για πτήσεις τακτικών αερογραμμών ή πτήσεις τσάρτερ, εάν ο τόπος φορολογίας είναι η Ελλάδα (π.χ. τόπος αναχώρησης Αθήνα), επιβάλλονται στις πραγματοποιούμενες πωλήσεις οι ισχύοντες στην Ελλάδα συντελεστές ΦΠΑ. Στην περίπτωση αυτή, πρέπει να αποκτηθεί, εφόσον δεν υπάρχει, ΑΦΜ/ΦΠΑ.

3. Πωλήσεις αγαθών μέσω προπαραγγελιών (Pre Ordering System)

Στην περίπτωση πωλήσεων αγαθών με τη μέθοδο της προπαραγγελίας, εφόσον τα αγαθά παραδίδονται μετά την προσγείωση ή τον ελλιμενισμό, τότε τόπος φορολογίας δεν είναι ο τόπος αναχώρησης, αλλά ο τόπος άφιξης.

Για παράδειγμα, για πωλήσεις σε ταξίδι Κοπεγχάγη - Αθήνα, για τα αγαθά που παραγγέλθηκαν στη Δανία και παραδόθηκαν στους επιβάτες μετά την προσγείωση, στην Αθήνα, ισχύουν τα προβλεπόμενα από την ελληνική φορολογική νομοθεσία.

Σημειώνεται ότι, εάν στο ίδιο ταξίδι γίνονται και πωλήσεις χωρίς προπαραγγελία, γι` αυτές τις πωλήσεις ισχύουν τα αναφερόμενα κατά τα ανωτέρω στο I.2.

4. Επιτόπια κατανάλωση

Για τα αγαθά που πωλούνται για επιτόπια κατανάλωση, είτε σε πλοία, είτε σε αεροσκάφη, εξακολουθεί να ισχύει χωρίς αλλαγές το εφαρμοζόμενο μέχρι σήμερα καθεστώς.

II. Αγαθά που υπόκεινται σε ΕΦΚ και ΦΠΑ

Α. Ως προς το ΦΠΑ

Η φορολογική αντιμετώπιση του ΦΠΑ (τόπος φορολογίας, συντελεστές κ.λπ.), που επιβάλλεται στα αγαθά που υπόκεινται σε ΕΦΚ, τα οποία πωλούνται από καταστήματα που βρίσκονται σε πλοία ή αεροσκάφη, κατά τη διάρκεια ενδοκοινοτικών ταξιδιών, με ή χωρίς ενδιάμεσο σταθμό σε τρίτη χώρα, είναι ίδια με εκείνη του ΦΠΑ που επιβάλλεται στα αγαθά που πωλούνται από τα ίδια καταστήματα και τα οποία δεν υπόκεινται σε ΕΦΚ.

Κατά συνέπεια και στην περίπτωση αυτή, όσον αφορά το ΦΠΑ, ισχύουν τα αναφερόμενα στην προηγούμενη Ενότητα I, με την επιφύλαξη των διαλαμβανομένων στην επόμενη παρ. Β', όσον αφορά τον τρόπο απόδοσής του.

Β. Ως προς τον ΕΦΚ

Κατ` αρχήν και αναφορικά με τις τακτικές και συχνές διακινήσεις (ταξίδια) από την Ελλάδα προς και από το ίδιο κράτος - μέλος, λεπτομερείς οδηγίες παρασχέθηκαν με την υπ` αριθ. Φ.674/363/30.6.1999 εγκύκλιο διαταγή.

Οι εν λόγω οδηγίες αφορούν τη φορολογική μεταχείριση των πωλουμένων στις εν λόγω διακινήσεις προϊόντων ΕΦΚ (αλκοολούχα ποτά και καπνικά) από τα καταστήματα πλοίων και αεροσκαφών, καθώς και τις εφαρμοστέες, κατά περίπτωση, διαδικασίες.

Επίσης, με την υπ` αριθ. Φ.771/463/30.7.1999 ΕΔΥΟ, παρασχέθηκαν οι σχετικές με τον ΕΦΚ οδηγίες ως προς τη διακίνηση και τις πωλήσεις προϊόντων ΕΦΚ με το σύστημα της προπαραγγελίας.

Επί του προκειμένου, επισημαίνεται ότι, σύμφωνα με τα προαναφερθέντα, σε όσες περιπτώσεις από τις παραπάνω διαλαμβανόμενες προκύπτει ότι τόσο για το ΦΠΑ, όσο και για τον ΕΦΚ, τόπος φορολογίας είναι η χώρα μας, ο ΦΠΑ συνεισπράττεται με τον ΕΦΚ από την αρμόδια Τελωνειακή Αρχή, σύμφωνα με τις ισχύουσες εθνικές διατάξεις (άρθρο 56 του Ν.2127/1993, όπως ισχύει). Στις λοιπές περιπτώσεις αποδίδεται στη χώρα μας ο φόρος που, κατά περίπτωση, καθίσταται απαιτητός.

III. ΚΒΣ

Α. Πωλήσεις σε πλοία

1. Ενδοκοινοτικό ταξίδι

α) Παράδοση αγαθών κατά τη διάρκεια της μεταφοράς από Ελλάδα προς άλλο κράτος - μέλος (ενδοκοινοτικό ταξίδι)

- Εφόσον ο υποκείμενος στο φόρο είναι εγκατεστημένος ή αποκτά εγκατάσταση στην Ελλάδα, τηρεί βιβλία, εκδίδει στοιχεία και υποβάλλει δηλώσεις κ.λπ., σύμφωνα με τις διατάξεις που προβλέπονται από την ελληνική φορολογική νομοθεσία.

- Εάν ο υποκείμενος στο φόρο είναι εγκατεστημένος εκτός Ελλάδας και ορίσει για τις συγκεκριμένες παραδόσεις φορολογικό αντιπρόσωπο, γίνεται δεκτό, για λόγους πρακτικής εφαρμογής και για τις ανάγκες απόδοσης του ΦΠΑ, ότι αυτές αντιμετωπίζονται όπως οι λιανικές πωλήσεις από απόσταση και, επομένως, ο φορολογικός αντιπρόσωπος μπορεί να μην εκδίδει τα στοιχεία του ΚΒΣ, με την προϋπόθεση ότι ο εντολέας αποστέλλει μηνιαία εκκαθάριση ή ότι αυτή συντάσσεται από τον φορολογικό αντιπρόσωπο από στοιχεία που του διαθέτει ο εντολέας. Με βάση την εκκαθάριση αυτή, γίνεται η ενημέρωση των βιβλίων και η απόδοση του ΦΠΑ.

β) Παράδοση αγαθών κατά τη διάρκεια της μεταφοράς από άλλο κράτος-

μέλος προς την Ελλάδα, όταν ο υποκείμενος σε απόδοση φόρου (ΦΠΑ) στην αλλοδαπή είναι εγκατεστημένος στην Ελλάδα (ενδοκοινοτικό ταξίδι)

Στην περίπτωση αυτή, που γεννάται υποχρέωση για απόδοση του ΦΠΑ στην αλλοδαπή, ενώ ταυτόχρονα ο υπόχρεος φορολογείται στην Ελλάδα, εφόσον τα στοιχεία για τις λιανικές αυτές πωλήσεις εκδίδονται με τη χρήση φ.τ.μ. και δεδομένου ότι οι συντελεστές ΦΠΑ διαφοροποιούνται, θα εκδίδονται από ειδικό τμήμα της φ.τ.μ. στον μηδενικό συντελεστή ΦΠΑ.

Εξυπακούεται ότι, στην περίπτωση αυτή, ο διαχωρισμός των εσόδων για τις ανάγκες των φορολογιών μπορεί να γίνεται από το συνδυασμό των δελτίων "Ζ" και "Χ" των φ.τ.μ.

Στην περίπτωση που εκδίδονται με τη χρήση Η/Υ, οι πωλήσεις αυτές θα καταχωρούνται στα φορολογικά στοιχεία με οποιοδήποτε διακριτό τρόπο (ειδική σειρά, περιγραφή κ.λπ.), ούτως ώστε να μπορούν να γίνουν οι ανάλογες εγγραφές στα λογιστικά βιβλία και να διενεργηθούν οι ελεγκτικές επαληθεύσεις.

Σημειώνεται ότι, ειδικά για την περίπτωση που τα πλοία που πραγματοποιούν πωλήσεις κατά τα αναφερόμενα στο Κεφάλαιο III Α 1α` και Αβ` φορολογούνται κατά ειδικό τρόπο (π.χ. βάσει κόρων), μπορούν να εμφανίζουν τις πωλήσεις αυτές με οποιοδήποτε πρόσφορο τρόπο.

Αυτονόητο είναι ότι τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή στην περίπτωση που οι επιχειρήσεις δραστηριοποιούνται (πραγματοποιούν παραδόσεις αγαθών) κατά τη διάρκεια της μεταφοράς από άλλο κράτος - μέλος προς την Ελλάδα.

2. Ενδοκοινοτικό ταξίδι με ενδιάμεσο σταθμό σε τρίτη χώρα

Ανεξάρτητα από την απαλλαγή των πωλήσεων αυτών ως προς το ΦΠΑ και όσον αφορά την έκδοση των στοιχείων, εφόσον η επιχείρηση φορολογείται στην Ελλάδα, ισχύουν αναλόγως τα όσα αναγράφονται στην παρ. Αβ` του παρόντος κεφαλαίου. Θα χρησιμοποιηθεί, δηλαδή, άλλο τμήμα της φ.τ.μ. ή ιδιαίτερη σειρά στοιχείων στον Η/Υ.

3. Ταξίδι κρουαζιέρα

α) Κρουαζιέρα με ή χωρίς ενδιάμεσο σταθμό σε άλλο κράτος - μέλος

Ισχύουν, κατά αναλογία, τα οριζόμενα στην παρ. Α1 του παρόντος κεφαλαίου.

β) Κρουαζιέρα με σταθμό και λιμένα τρίτης χώρας (προσέγγιση σε τρίτη χώρα)

Ισχύουν αναλόγως τα οριζόμενα στην προηγούμενη παρ. 2.

Β. Πωλήσεις σε αεροσκάφη

1. Παράδοση αγαθών κατά τη διάρκεια της μεταφοράς από Ελλάδα προς άλλο κράτος - μέλος (ενδοκοινοτικό ταξίδι)

α) Εφόσον ο υποκείμενος στο φόρο είναι εγκατεστημένος ή αποκτά εγκατάσταση στην Ελλάδα, τηρεί βιβλία, εκδίδει στοιχεία και υποβάλλει δηλώσεις κ.λπ. σύμφωνα με τις οικείες διατάξεις.

Κατ` εξαίρεση, στην περίπτωση αυτή και για λόγους πρακτικής εφαρμογής, γίνεται δεκτό ότι η έκδοση των στοιχείων θα γίνεται ως εξής:

Για τη μεταφορά των αγαθών επί του αεροσκάφους, θα εκδίδεται Σ.Δ.Α. κατά τα οριζόμενα από τις διατάξεις του άρθρου 11, παρ. 3 του Π.Δ.186/1992. Με την ολοκλήρωση του ταξιδιού, θα σημειώνεται επί του Σ.Δ.Α. η ποσότητα (αδιάθετο υπόλοιπο) των αγαθών που επιστρέφονται.

Για τις πραγματοποιηθείσες πωλήσεις, θα εκδίδεται μια συνολική Α.Λ.Π., κατά τα ειδικότερα οριζόμενα από τις διατάξεις του άρθρου 13 του ΚΒΣ.

Επισημαίνεται ότι τα ανωτέρω φορολογικά στοιχεία εκδίδονται ανά ταξίδι.

β) Εάν ο υποκείμενος στο φόρο είναι εγκατεστημένος εκτός Ελλάδος και ορίσει για τις παραδόσεις αυτές φορολογικό αντιπρόσωπο, ισχύουν αναλόγως τα αναφερόμενα στην παρ. Α1α`, δεύτερη παύλα, του παρόντος κεφαλαίου.

2. Παράδοση αγαθών κατά τη διάρκεια τις μεταφοράς από άλλο κράτος - μέλος προς την Ελλάδα, όταν ο υποκείμενος σε απόδοση φόρου (ΦΠΑ) στην αλλοδαπή, φορολογείται στην Ελλάδα (ενδοκοινοτικό ταξίδι)

Στην περίπτωση αυτή, εκδίδεται για τις παραδόσεις αυτές μία συνολική απόδειξη ανά ταξίδι, με βάση κάθε πρόσφορο στοιχείο που αποδεικνύει τις επιμέρους πωλήσεις.

Γ. Πωλήσεις αγαθών μέσω προπαραγγελιών (Pre Ordering System)

1. Οταν παραδίδονται σε επιβάτες αγαθά κατόπιν παραγγελίας, αμέσως μετά την προσγείωση του αεροσκάφους σε ελληνικό αερολιμένα και εντός αυτού (αεροσκάφους), συντελείται παράδοση αγαθών στο εσωτερικό της χώρας.

Στην περίπτωση αυτή και εφόσον ο υποκείμενος στο φόρο είναι εγκατεστημένος εκτός Ελλάδας και ορίσει για τις παραδόσεις αυτές φορολογικό αντιπρόσωπο, ισχύουν αναλόγως τα αναφερόμενα στην παρ. III Α` 1α` του παρόντος κεφαλαίου.

2. Στην περίπτωση που εταιρία έχει εγκατάσταση στην Ελλάδα και επιθυμεί να διαθέσει, με τη μέθοδο της προπαραγγελίας, κατά την επιστροφή προς Ελλάδα, το υπόλοιπο των αγαθών που είχε εφοδιασθεί από το εσωτερικό της χώρας (μέρος των οποίων είχε ήδη διαθέσει κατά τη μεταφορά από Ελλάδα προς άλλο κράτος - μέλος), θα εκδώσει για το ταξίδι αυτό μία συγκεντρωτική Απόδειξη Λιανικής Πώλησης με αναφορά στο αρχικό Σ.Δ.Α., από το οποίο προκύπτει η διάθεση των συγκεκριμένων ειδών.