ΑΠΟΦΑΣΗ 

Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ 

Έχοντας υπ' όψη: 

1. Τις διατάξεις :  

α. Του άρθρου 63 του ν. 4174/2013 (ΦΕΚ Α' 170), όπως ισχύει. 

β. Της παρ. 3 του άρθρου 47 του ν. 4331/2015 (ΦΕΚ Α' 69).  

γ. Του άρθρου 59 του π.δ. 111/2014 (Α' 178) «Οργανισμός του Υπουργείου Οικονομικών».  

δ. Του άρθρου 6 της αριθμ. Δ6Α 1058824 ΕΞ 2014 (ΦΕΚ Β' 865, 1079 και 1846) Απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών «Ανακαθορισμός της εσωτερικής διάρθρωσης και των αρμοδιοτήτων οργανικών μονάδων της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών και μετονομασία ορισμένων από αυτές», όπως τροποποιήθηκε και ισχύει.  

ε. Της ΠΟΛ 1002/31.12.2013 Απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ Β' 55/16-1-2014) «Εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 63 του ν. 4174/2013 (Ειδική Διοικητική Διαδικασία - Ενδικοφανής προσφυγή), όπως αυτό τροποποιήθηκε και ισχύει από 1/1/2014 και καθορισμός λεπτομερειών για τη λειτουργία της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών (πρώην Υπηρεσίας Εσωτερικής Επανεξέτασης) της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων, την εφαρμοστέα διαδικασία και τον τρόπο έκδοσης των αποφάσεων αυτής». 

2. Την αριθμ. Δ.Ε.Δ. 0012895 ΕΞ 2014/09.04.2014 (ΦΕΚ 975/τ. Β’ / 17.04.2014) Απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών. 

3. Την ΠΟΛ 1069/4-3-2014 Εγκύκλιο της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών. 

4. Την από ............ και με αριθμό πρωτοκόλλου .............. ενδικοφανή προσφυγή της εταιρείας ................, ΑΦΜ ..............., εδρευούσης στην Αθήνα, οδός ............ κατά του υπ’ αριθ.............. Φύλλου ελέγχου για ανάκτηση κρατικών ενισχύσεων που χορηγήθηκαν με τη σύσταση ειδικών αφορολόγητων αποθεματικών των άρθρων 2 & 3 ν.3220/2004 (άρθρο 169§1 ν.4099/2012), του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Ε. Αθηνών διαχειριστικής περιόδου 01/01-31/12/2004 και τα προσκομιζόμενα με αυτήν σχετικά έγγραφα. 

5. Το υπ’ αριθ........... Φύλλο ελέγχου για ανάκτηση κρατικών ενισχύσεων που χορηγήθηκαν με τη σύσταση ειδικών αφορολόγητων αποθεματικών των άρθρων 2 & 3 ν.3220/2004 (άρθρο 169§1 ν.4099/2012), του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Ε. Αθηνών, διαχειριστικής περιόδου 01/01-31/12/2004 του οποίου ζητείται η ακύρωση, καθώς και την από 16/11/2015 οικεία έκθεση ελέγχου. 

6. Τις απόψεις της ανωτέρω φορολογικής αρχής. 

7. Την από 06/04/2016 εισήγηση του Α4 τμήματος της Υπηρεσίας μας. 

Επί της από ......... και με αριθμό πρωτοκόλλου ....... ενδικοφανούς προσφυγής της εταιρείας .........., η οποία κατατέθηκε εμπρόθεσμα και μετά την μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα: 

Με το υπ’ αριθ........ «Φύλλο Ελέγχου για ανάκτηση Κρατικών ενισχύσεων που χορηγήθηκαν με τη σύσταση ειδικών αφορολόγητων αποθεματικών των άρθρων 2 & 3 ν. 3220/2004 (Άρθρο 169 § 1 ν. 4099/2012)», του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΕ Αθηνών, διαχειριστικής περιόδου 01/01/2004-31/12/2004, επιβλήθηκε σε βάρος της προσφεύγουσας, ποσό ανάκτησης από ενίσχυση ύψους 44.667,16 €, πλέον αναλογούντων τόκων ύψους 17.044,53 €. 

Το καταλογισθέν ποσό αφορά ανάκτηση κρατικής ενίσχυσης, ισόποσης του φόρου εισοδήματος από τον οποίο απαλλάχθηκε η προσφεύγουσα, λόγω σχηματισμού αφορολόγητου αποθεματικού ποσού 127.620,45 € από κέρδη χρήσης 2004, καθώς τα επενδυτικά σχέδια και οι δαπάνες που πραγματοποιήθηκαν για κάλυψη του αφορολόγητου αποθεματικού, δεν συνιστούν αρχική επένδυση και δεν εμπίπτουν σύμφωνα με το χάρτη περιφερειακών ενισχύσεων, σχέδια άρθρου 5 (Αθήνα) στην περίπτωση (φ) του άρθρου 3 του ν.2601/98, προκειμένου να είναι επιλέξιμες. 

Η προσφεύγουσα εταιρεία, με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζητά την ακύρωση του παραπάνω φύλλου προβάλλοντας τους παρακάτω λόγους:

• Η έκθεση και η πράξη είναι πλημμελείς γιατί δεν διαθέτουν σαφή, ειδική και επαρκή αιτιολογία.
   
• Η χορηγηθείσα ενίσχυση θα έπρεπε να θεωρηθεί ήσσονος σημασίας (ΕΚ 69/2001).
   
• Η επίδικη ενίσχυση εμπίπτει στις διατάξεις του άρθρου 3 παρ. φ του ν. 2601/98.
   
• Η ενίσχυση είναι συμβατή με την εσωτερική αγορά ως εμπίπτουσα στις διατάξεις του Κανονισμού 70/2001/ΕΚ.
   
• Αναδρομική άρση φορολογικής απαλλαγής και ως εκ τούτου η διάταξη είναι αντισυνταγματική και μη εφαρμοστέα. Περαιτέρω πλήττει βάναυσα τις αρχές της χρηστής διοίκησης και της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης του διοικούμενου. 

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 2 του Ν. 3220/2004 (ΦΕΚ τ. Α' 15/28-01-2004): «1. Οι επιχειρήσεις που αναφέρονται στο άρθρο 3 του Ν. 2601/1998, ανεξάρτητα από την κατηγορία των βιβλίων που τηρούν και τον τόπο εγκατάστασης τους, δικαιούνται να σχηματίζουν από τα κέρδη των χρήσεων 2004 έως και 2008 (οικονομικά έτη 2005 έως και 2009) ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων μέχρι τριάντα πέντε τοις εκατό (35%) των συνολικών αδιανέμητων κερδών της που δηλώνονται με την εμπρόθεσμη δήλωση φορολογίας εισοδήματος του οικείου οικονομικού έτους. 

2.Το αποθεματικό αυτό σχηματίζεται για να χρησιμοποιηθεί για την πραγματοποίηση επενδύσεων ισόποσης τουλάχιστον αξίας μέσα στην επόμενη τριετία από το χρόνο σχηματισμού του. Ως επενδύσεις, για την κάλυψη του πιο πάνω αποθεματικού, νοούνται οι επενδυτικές και λοιπές δαπάνες που αναφέρονται για κάθε κατηγορία δραστηριότητας στην παράγραφο 1 του άρθρου 3 του Ν. 2601/1998.» 

Επειδή, σύμφωνα με την Απόφαση 2008/723/ΕΚ της 18ης Ιουλίου 2007 της Ευρωπαϊκής Επιτροπής: 

«Άρθρο 1 § 1. Το καθεστώς κρατικών ενισχύσεων που εφαρμόστηκε από την Ελλάδα βάσει του άρθρου 2 του νόμου 3220/2004 είναι ασυμβίβαστο με την κοινή αγορά.... 

Άρθρο 2 

Οι μεμονωμένες ενισχύσεις που χορηγήθηκαν βάσει του καθεστώτος που αναφέρεται στο άρθρο 1 παράγραφος 1 της παρούσας απόφασης δεν συνιστούν ενίσχυση εάν, κατά το χρόνο της χορήγησής τους, πληρούσαν τις προϋποθέσεις που ορίζονται σε κανονισμό που έχει εκδοθεί δυνάμει του άρθρου 2 του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 994/98 του Συμβουλίου και που ήταν εφαρμοστέος κατά το χρόνο χορήγησης της ενίσχυσης. 

Άρθρο 3 

Οι μεμονωμένες ενισχύσεις που χορηγήθηκαν βάσει του καθεστώτος που αναφέρεται στο άρθρο 1 παράγραφος 1 της παρούσας απόφασης οι οποίες, κατά το χρόνο της χορήγησής της, πληρούσαν τις προϋποθέσεις που ορίζονται σε κανονισμό που έχει εκδοθεί δυνάμει του άρθρου 1 του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 994/98 ή από άλλο εγκριθέν καθεστώς ενισχύσεων, είναι συμβιβάσιμες με την κοινή αγορά μέχρι του ανωτάτου ορίου έντασης ενίσχυσης που εφαρμόζεται γι’ αυτό το είδος ενισχύσεων. 

Άρθρο 4 

1. Η Ελλάδα οφείλει να ανακτήσει από τους δικαιούχους τις ασυμβίβαστες ενισχύσεις που χορηγήθηκαν βάσει του καθεστώτος που αναφέρεται στο άρθρο 1 παράγραφος 1 της παρούσας απόφασης. 

2. Επί των ποσών των ενισχύσεων που πρέπει να ανακτηθούν οφείλονται τόκοι από την ημερομηνία που τέθηκαν στη διάθεση των δικαιούχων μέχρι το χρόνο της πραγματικής ανάκτησης. 

3. Οι τόκοι υπολογίζονται με τη μέθοδο του ανατοκισμού σύμφωνα με το κεφάλαιο V του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 794/2004 της Επιτροπής. 

Άρθρο 5 

1. Η ανάκτηση των ενισχύσεων που χορηγήθηκαν βάσει του καθεστώτος που αναφέρεται στο άρθρο 1 παράγραφος 1 είναι άμεση και αποτελεσματική. 

2. Η Ελλάδα διασφαλίζει την εκτέλεση της παρούσας απόφασης εντός τεσσάρων μηνών από την ημερομηνία κοινοποίησής της.» 

Επειδή, με την αρ. C-354/10 απόφαση, το Δικαστήριο της Ευρωπαϊκής Ένωσης, αποφάσισε, ότι: «Η Ελληνική Δημοκρατία παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τα άρθρα 4 έως 6 της αποφάσεως 2008/723/ΕΚ της Επιτροπής, της 18ης Ιουλίου 2007, για την κρατική ενίσχυση C 37/05 (πρώην ΝΝ 11/04) της Ελλάδας - Αφορολόγητο αποθεματικό, καθόσον παρέλειψε να λάβει, εντός της ταχθείσας προθεσμίας, όλα τα αναγκαία μέτρα προς ανάκτηση, σύμφωνα με το άρθρο 1, παράγραφος 1, της εν λόγω αποφάσεως, των κριθεισών ως παρανόμων και ασυμβιβάστων προς την κοινή αγορά ενισχύσεων, εξαιρουμένων εκείνων στις οποίες αναφέρονται τα άρθρα 1, παράγραφος 2, καθώς και 2 και 3 της ίδιας αποφάσεως.» 

Επειδή, σε εκτέλεση της παραπάνω απόφασης του Δικαστηρίου της ΕΕ θεσπίστηκαν οι διατάξεις του άρθρου 169 § 1 του Ν. 4099/2012, με τις οποίες ορίζεται ότι: 

«§ 1. Ανάκτηση παράνομων κρατικών ενισχύσεων που χορηγήθηκαν με τις διατάξεις των άρθρων 2 και 3 του ν. 3220/2004.  

α) Το ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων, που έχει σχηματισθεί σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 2 και 3 του ν. 3220/2004 (Α' 15) από τα αδιανέμητα κέρδη των επιχειρήσεων κατά τα οικονομικά έτη 2004 και 2005, συνιστά κρατική ενίσχυση κατά την έννοια του άρθρου 107 παράγραφος 1 της Συνθήκης για τη λειτουργία της Ευρωπαϊκής Ένωσης. Το ύψος της ενίσχυσης ανέρχεται στο ισόποσο του φόρου εισοδήματος από τον οποίο απαλλάχθηκε η επιχείρηση που προέβη στο σχηματισμό του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού με σκοπό την πραγματοποίηση επενδύσεων σύμφωνα με τους όρους των ως άνω διατάξεων.  

β) Η ενίσχυση της περίπτωσης α' κατά το μέρος που δεν είναι συμβατή με την εσωτερική αγορά, σύμφωνα με τα άρθρα 1 έως 3 της Απόφασης 2008/723/ΕΚ της Επιτροπής, ανακτάται από το Ελληνικό Δημόσιο με την έκδοση από τις αρμόδιες ΔΟΥ σχετικών φύλλων ελέγχου με τα οποία καταλογίζονται στις οικείες επιχειρήσεις το ποσό της ενίσχυσης και το ποσό των τόκων που οφείλονται με βάση τη μέθοδο ανατοκισμού, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο Κεφάλαιο V του Κανονισμού 794/2004/ΕΚ της Επιτροπής (EE L 140, 30.4.2004), όπως έχει τροποποιηθεί από τον Κανονισμό 271/2008/ΕΚ της Επιτροπής (EE L 82, 25.3.2008), για το χρονικό διάστημα που μεσολαβεί από τη λήξη της προθεσμίας υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος του οικονομικού έτους από τα κέρδη του οποίου σχηματίσθηκε το αποθεματικό μέχρι του χρόνου πραγματικής ανάκτησης του συνολικού ποσού της ενίσχυσης. Το επιτόκιο που εφαρμόζεται είναι το επιτόκιο αναφοράς που ορίζεται, για κάθε ημερολογιακό έτος, από την Ευρωπαϊκή Επιτροπή και δημοσιεύεται στην Επίσημη Εφημερίδα της Ευρωπαϊκής Ένωσης.  

γ) Είναι συμβατές με την εσωτερική αγορά και εξαιρούνται της ανάκτησης οι ενισχύσεις ήσσονος σημασίας βάσει του Κανονισμού 69/2001/ΕΚ της Επιτροπής (EE L 10,13.1.2001), λαμβανομένων υπόψη των μεταβατικών διατάξεων του άρθρου 5 του Κανονισμού 1998/2006/ΕΚ της Επιτροπής (EE L 379, 28.12.2006).  

δ) Είναι συμβατές με την εσωτερική αγοοά και εξαιρούνται της ανάκτησης ενισχύσεις σε επιχειρήσεις κατά το υέοος που οι επιχειρήσεις, για κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθευατικού. ποαγυατοποίησαν δαπάνες οι οποίες εμπίπτουν σε μία τουλάχιστον από τις ακόλουθες περιπτώσεις και το ποσό της ανάκτησης στις περιπτώσεις αυτές, υπολογίζεται σύμφωνα με την περίπτωση ε' του παρόντος. -Στις διατάξεις του ν. 2601/1998 (Α' 81) ή του ν. 3299/2004 (Α' 261). -Στον Κανονισμό 70/2001/ΕΚ της Επιτροπής της 12ης Ιανουαρίου 2001 σχετικά με την εφαρμογή των άρθρων 87 και 88 της Συνθήκης της ΕΚ στις κρατικές ενισχύσεις προς μικρές ή μεσαίες επιχειρήσεις (ΕΕ L 10, 13.1.2001) εφόσον πρόκειται για ενίσχυση σε μικρή ή μεσαία επιχείρηση. -Στον Κανονισμό 68/2001/ΕΚ της Επιτροπής της 12.1.2001 σχετικά με την εφαρμογή των άρθρων 87 και 88 της Συνθήκης της ΕΚ στις ενισχύσεις για επαγγελματική εκπαίδευση (ΕΕ L10, 13.1.2001). Στον Κανονισμό 1/2004/ΕΚ της Επιτροπής σχετικά με την εφαρμογή των άρθρων 87 και 88 της συνθήκης της ΕΚ στις κρατικές ενισχύσεις προς μικρομεσαίες επιχειρήσεις που δραστηριοποιούνται στους τομείς της παραγωγής, μεταποίησης και εμπορίας γεωργικών προϊόντων (ΕΕ L 1, 3.1.2004), καθώς και στις Κοινοτικές Κατευθυντήριες Γραμμές για τις κρατικές ενισχύσεις στον τομέα της γεωργίας (ΕΕ C 28, 1.2.2000), μόνον εφόσον αφορούν τη μεταφορά εγκαταστάσεων γεωργικών εκμεταλλεύσεων για λόγους δημοσίου συμφέροντος. -Στον Κανονισμό 1595/2004 /ΕΚ της Επιτροπής σχετικά με την εφαρμογή των άρθρων 87 και 88 της Συνθήκης της ΕΚ στις κρατικές ενισχύσεις προς μικρομεσαίες επιχειρήσεις που δραστηριοποιούνται στην παραγωγή, μεταποίηση και εμπορία προϊόντων αλιείας (ΕΕ L 291, 14.9.2004), καθώς και στο εγκεκριμένο καθεστώς ν. 621/2000 Επιχειρησιακό Πρόγραμμα Αλιείας 2000 2006 (ΕΕ C 102, 31.3.2001).» 

Επειδή, για την εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου 1 του άρθρου 169 του ν. 4099/2012 (ΦΕΚ Α' 250), όπως τροποποιήθηκαν με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 67 του ν.4170/2013 (ΦΕΚ Α' 163) για ανάκτηση κρατικών ενισχύσεων που χορηγήθηκαν με τις διατάξεις των άρθρων 2 και 3 του ν.3220/2004, εκδόθηκε η ΠΟΛ.1231/10.10.2013, η οποία προβλέπει: «Έλεγχος συμβατότητας της ενίσχυσης με την εσωτερική αγορά κατ' εφαρμογή της παραγ. 1 του άρθρου 169 του ν.4099/2012 (περιπτ. δ), όπως ισχύει Β.4 Πλαίσιο Κανονισμού (ΕΚ) 70/2001: Άρθρο 4 «Ενισχύσεις για επενδύσεις» (Παράρτημα Β.1 ΕΝΤΥΠΟ 3.β.1) 

Β.4.3 Επιλεξιμότητα Δαπανών: 

Οι επενδυτικές δαπάνες οι οποίες έχουν κριθεί ότι πληρούν τις προϋποθέσεις των διατάξεων του ν. 3220/2004 προκειμένου να είναι συμβατές με τον απαλλακτικό κανονισμό (ΕΚ) 70/2001 και να θεωρούνται επιλέξιμες πρέπει επιπλέον να ικανοποιούν τις εξής προϋποθέσεις:

• Δεν πρέπει να έχουν πραγματοποιηθεί πριν την ημερομηνία δημοσίευσης του ν.3220/2004, ήτοι την 28-12004 ή μετά την ημερομηνία δημοσίευσης του ν.3614/2007, ήτοι την 3-12-2007.
   
• Δεν πρέπει να έχουν ενισχυθεί από άλλο καθεστώς κρατικών ενισχύσεων ή από το καθεστώς του Κανονισμού ΕΚ 69/2001 της Επιτροπής για τις ενισχύσεις ήσσονος σημασίας. 
   
• Για τα πάγια στοιχεία του ενεργητικού, επιλέξιμες είναι οι δαπάνες για κτιριακές εγκαταστάσεις και έργα περιβάλλοντος χώρου, μηχανήματα και εξοπλισμό. - Για τα άυλα στοιχεία ενεργητικού οι επενδυτικές δαπάνες είναι επιλέξιμες μόνο εφόσον αφορούν μεταφορά τεχνολογίας μέσω της απόκτησης δικαιωμάτων ευρεσιτεχνίας και άδειας εκμετάλλευσης τεχνογνωσίας ή τεχνικών γνώσεων που δεν είναι κατοχυρωμένες με δίπλωμα ευρεσιτεχνίας (στις επενδύσεις αυτές περιλαμβάνεται και η απόκτηση λογισμικού)...» 

Επειδή σύμφωνα με την ΠΟΛ. 1231/10.10.2013: «A3. Έλεγχος συμβατότητας ενίσχυσης με την εσωτερική αγορά κατ' εφαρμογή των διατάξεων της περιπτ. γ' της παραγ. 1 του άρθρου 169 του ν.4099/2012 - Ενισχύσεις ήσσονος σημασίας (de mnimis). Σύμφωνα με τις παραπάνω διατάξεις, είναι συμβατές με την εσωτερική αγορά και εξαιρούνται της ανάκτησης οι ενισχύσεις ήσσονος σημασίας βάσει του Κανονισμού 70/2001/ΕΚ της Επιτροπής (EE L 10, 13.1.2001), λαμβανομένων υπόψη των μεταβατικών διατάξεων του άρθρου 5 του Κανονισμού 1998/2006/ΕΚ της επιτροπής (EE L 379, 28.12.2006). Ο εντοπισμός και ο έλεγχος των επιχειρήσεων στις οποίες χορηγήθηκαν ενισχύσεις ήσσονος σημασίας και για τις οποίες δεν υπάρχει υποχρέωση ανάκτησης, έχει ήδη διενεργηθεί από τη Διεύθυνση Ελέγχων σε συνεργασία με τη Μονάδα Ανταγωνισμού και Κρατικών Ενισχύσεων του Υπουργείου Ανάπτυξης και Ανταγωνιστικότητας. Στις καταστάσεις των προς έλεγχο επιχειρήσεων που θα αποσταλούν στις Δ.Ο.Υ. συμπεριλαμβάνονται και επιχειρήσεις στις οποίες η ενίσχυση που έλαβαν μέσω του σχηματισμού του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού είναι μικρότερη των 100.000,00 ευρώ ή των 200.000,00 ευρώ για επιχειρήσεις μεταποίησης και εμπορίας γεωργικών προϊόντων ή 3.000,00 ευρώ για επιχειρήσεις του πρωτογενή τομέα. Οι ενισχύσεις αυτές, παρόλο που αρχικά εμφανίζονται να είναι μικρότερες του ορίου των ενισχύσεων ήσσονος σημασίας, δεν πληρούν όλες τις προϋποθέσεις των σχετικών κανονισμών της Επιτροπής, ώστε να γίνουν αποδεκτές ως ενισχύσεις της κατηγορίας αυτής και να εξαιρεθούν της ανάκτησης. Επομένως και σε αυτές θα γίνει έλεγχος σύμφωνα με τα αναφερόμενα στο επόμενο κεφάλαιο της παρούσας. Οι κρατικές ενισχύσεις αυτές δεν εντάσσονται στους προαναφερόμενους κανονισμούς ενισχύσεων ήσσονος σημασίας διότι: 

α. Είτε οι επιχειρήσεις έχουν λάβει και άλλες ενισχύσεις ήσσονος σημασίας από άλλους φορείς και συνολικά οι ενισχύσεις που έλαβαν σε περίοδο τριών ετών υπερβαίνουν το ποσό των 3.000,00 ή 100.000,00 ή 200.000,00 ευρώ σωρευτικά αναλόγως του τομέα δραστηριότητας. 

β. Είτε οι εν λόγω επιχειρήσεις λόγω αντικειμένου εργασιών δεν μπορούν να ενταχθούν στο καθεστώς των ήσσονος σημασίας ενισχύσεων (π.χ. τομέας αλιείας). Αν για οποιαδήποτε από τις επιχειρήσεις της κατηγορίας αυτής απαιτηθεί οποιαδήποτε διευκρίνιση αυτή θα ζητηθεί από την αρμόδια Δ.Ο.Υ. μέσω της Διεύθυνσης Ελέγχων από τη Μονάδα Ανταγωνισμού και Κρατικών Ενισχύσεων του Υπουργείου Ανάπτυξης και Ανταγωνιστικότητας.» 

Ως εκ τούτου ο έλεγχος για την υπαγωγή της επιχείρησης στις ενισχύσεις ήσσονος σημασίας έχει ήδη διενεργηθεί από τη Διεύθυνση Ελέγχων του Υπουργείου Οικονομικών σε συνεργασία με τη Μονάδα Ανταγωνισμού και Κρατικών Ενισχύσεων του Υπουργείου Ανάπτυξης και Ανταγωνιστικότητας και οι επιχειρήσεις που έλαβαν ενισχύσεις ήσσονος σημασίας εξαιρέθηκαν της ανάκτησης. Συνεπώς ο σχετικός ισχυρισμός απορρίπτεται ως αβάσιμος. 

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 3 του ν. 2601/1998, ορίζεται, ότι: 

«1. Στο καθεστώς των ενισχύσεων του νόμου αυτού υπάγονται οι ακόλουθες κατηγορίες επιχειρηματικών δραστηριοτήτων για τις επενδυτικές και λοιπές δαπάνες τους, όπως αυτές προσδιορίζονται για καθεμία κατηγορία δραστηριότητας:  

α. Οι μεταποιητικές επιχειρήσεις που ασκούν τις δραστηριότητες οι οποίες περιλαμβάνονται στο άρθρο 15 του παρόντος νόμου.  

β. Επιχειρήσεις που παράγουν ενέργεια.......  

γ. Επιχειρήσεις (εργαστήρια) εφαρμοσμένης βιομηχανικής, ενεργειακής, μεταλλευτικής, γεωργικής, κτηνοτροφικής, δασικής και ιχθυοκαλλιεργητικής έρευνας.  

δ. Επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών εξαιρετικά προηγμένης τεχνολογίας, εφόσον οι επιχειρήσεις αυτές ανήκουν στους τομείς πληροφορικής, τουρισμού, έρευνας, καθώς και τεχνολογικής υποστήριξης βιοτεχνικών και βιομηχανικών δραστηριοτήτων.  

ε. Επιχειρήσεις ανάπτυξης λογισμικού. στ. Επιχειρήσεις (εργαστήρια) παροχής υπηρεσιών ποιότητας.  

ζ. Μεταλλευτικές επιχειρήσεις.  

η. Επιχειρήσεις εξόρυξης, επεξεργασίας και εν γένει αξιοποίησης βιομηχανικών ορυκτών.......  

θ. Οι γεωργικές επιχειρήσεις θερμοκηπιακού τύπου,.........  

ι. Αγροτικοί ή αγροτοβιομηχανικοί συνεταιρισμοί,.....  

κ. Επιχειρήσεις που, για ίδιο λογαριασμό ή για λογαριασμό τρίτων, τυποποιούν, συσκευάζουν.....  

λ. Επιχειρήσεις Ο.Τ.Α. ή νομαρχιακής αυτοδιοίκησης....  

μ. Επιχειρήσεις εκμετάλλευσης δημοσίας χρήσεως σταθμών αυτοκινήτων......  

ν. Επιχειρήσεις υγρών καυσίμων και υγραερίων........  

ξ. Επιχειρήσεις εκμετάλλευσης μέσων μεταφοράς ανθρώπων και εμπορευμάτων σε.....  

ο. Κέντρα κοινής επιχειρηματικής δράσης.....  

π. Εταιρείες Διεθνούς Εμπορίου..  

ρ. Εμπορικές επιχειρήσεις με αντικείμενο εργασιών την αγορά και πώληση υλικών αγαθών.  

σ. Κέντρα αποθεραπείας και αποκατάστασης.....  

τ. Τουριστικές επιχειρήσεις 

υ. Ιερές μονές 

φ. Τεχνικές εταιρείες  

χ. Επιχειρήσεις που στεγάζονται σε παραδοσιακά ή διατηρητέα λιθόκτιστα κτίρια.....» 

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 3§1 περ. φ' του Ν. 2601/1998: «1. Στο καθεστώς των ενισχύσεων του νόμου αυτού υπάγονται οι ακόλουθες κατηγορίες επιχειρηματικών δραστηριοτήτων για τις επενδυτικές και λοιπές δαπάνες τους, όπως αυτές προσδιορίζονται για καθεμία κατηγορία δραστηριότητας: ....Φ. Τεχνικές εταιρείες μόνο για τον εκσυγχρονισμό τους, μέσω αντικατάστασης των μηχανημάτων τους και του λοιπού εξοπλισμού τους, πλην των μεταφορικών μέσων υλικών και προσωπικού. 

Ενισχυόμενες δαπάνες: Η αγορά και εγκατάσταση καινούργιων σύγχρονων μηχανημάτων και λοιπού εξοπλισμού.» 

Επειδή επιπρόσθετα η ΠΟΛ.1231/10.10.2013, προβλέπει; 

«Β.5 Πλαίσιο Επενδυτικού Νόμου ν.2601/1998 και ν.3299/2004 (εγκεκριμένα καθεστώτα Περιφερειακών Ενισχύσεων) νια αρχικές επενδύσεις(8) (Παράρτημα Β.1 ΕΝΤΥΠΟ 3.β.2) Β.5.2 Επιλεξιμότητα επενδυτικού σχεδίου:

• Το ενισχυόμενο επενδυτικό σχέδιο θα πρέπει να αποτελεί αρχική επένδυση (8), όπως αυτή ορίζεται στις Κατευθυντήριες Γραμμές Περιφερειακών Ενισχύσεων.
   
• Η έναρξη (16) του εν λόγω επενδυτικού σχεδίου δεν πρέπει να είναι προγενέστερη της δημοσίευσης του νόμου 3220/2004 (28-1-2004).
   
• Το επενδυτικό σχέδιο θα πρέπει να έχει λειτουργήσει στην περιοχή εγκατάστασής του πέντε τουλάχιστον έτη από την ολοκλήρωσή του (16) Σε περίπτωση που η ενίσχυση εξετάζεται βάσει του ν.3299/2004 θα πρέπει επί πλέον το επενδυτικό σχέδιο να εντάσσεται σε μία ή περισσότερες από τις περιπτώσεις του άρθρου 3 παρ. 1 αυτού (Παράρτημα Β.5).» 

Επειδή η έννοια της «αρχικής επένδυσης» είναι αναγκαία προϋπόθεση για την υπαγωγή στο ν.2601/98 ή στον ν.3299/04 και εν προκειμένω, η προσφεύγουσα δεν προχώρησε σε αρχική επένδυση. 

Επειδή περαιτέρω η προσφεύγουσα, για να υπαχθεί, βάσει των ανωτέρω, στην περ. φ' της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 2601/1998 όφειλε να προβεί σε αγορά και σε αντικατάσταση μηχανημάτων και λοιπού εξοπλισμού, κατά τα οριζόμενα στην εν λόγω διάταξη. Όπως προκύπτει από τα δικαιολογητικά που προσκόμισε στον έλεγχο και που αναλυτικά περιγράφονται στη σχετική έκθεση ελέγχου ανάκτησης των αφορολόγητων αποθεματικών άρθρων 2 & 3 ν.3220/2004 παρ. 1 του άρθρου 169 του ν.4099/2012, βάσει της οποίας εκδόθηκε το επίδικο Φύλλο Ελέγχου, για το σύνολο των επενδύσεων που πραγματοποίησε για κάλυψη του αποθεματικού του άρθρου 2 του ν.3220/2004, οι επενδύσεις αυτές ήταν μη συμβατές και μη επιλέξιμες και δεν εντάσσονται στην περ. φ’ της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν.2601/98. 

Επειδή, η προσφεύγουσα δεν είχε προβεί σε ανάκτηση του σχηματισθέντος αφορολόγητου αποθεματικού σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 47 του Ν.3614/2007. 

Επειδή η από 16/11/2015 οικεία έκθεση ελέγχου πληροί απόλυτα τις προϋποθέσεις των διατάξεων του άρθρου 21 του Π.Δ. 16/1989 (Κανονισμός λειτουργίας Δημοσίων Οικονομικών Υπηρεσιών (Δ.Ο.Υ.) και των Τοπικών Γραφείων και καθήκοντα υπαλλήλων αυτών.), καθώς περιέχει πληροφορίες, διαπιστώσεις, κρίσεις και πορίσματα επί συγκεκριμένων ελεγκτικών ενεργειών, διέπεται από αντικειμενικότητα, ακρίβεια και πληρότητα, χωρίς επιφυλάξεις, εικασίες ή ενδοιασμούς και το πόρισμά της, βάσει του οποίου, οι δαπάνες με τις οποίες καλύφθηκε το αφορολόγητο αποθεματικό, που σχηματίσθηκε από τα κέρδη της χρήσης 2004, δεν είναι επιλέξιμες σε κανένα πλαίσιο κρατικής ενίσχυσης, προκύπτει ευθέως από τις διατάξεις του άρθρου 169 § 1 ν. 4099/2012 και της ΠΟΛ 1231/2013. 

Ως εκ τούτου οι ισχυρισμοί της προσφεύγουσας περί έλλειψης αιτιολογίας της σχετικής εκθέσεως ελέγχου, είναι απορριπτέοι ως ουσιαστικά και νομικά αβάσιμοι. 

Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 28§1 του Συντάγματος του 1975: 

«Οι γενικά παραδεγμένοι κανόνες του διεθνούς δικαίου, καθώς και οι διεθνείς συμβάσεις, από την επικύρωσή τους με νόμο και τη θέση τους σε ισχύ σύμφωνα με τους όρους καθεμιάς, αποτελούν αναπόσπαστο μέρος του εσωτερικού ελληνικού δικαίου και υπερισχύουν από κάθε άλλη αντίθετη διάταξη νόμου.» 

Οι συνθήκες της ΕΕ αποτελούν διεθνείς συμφωνίες που στο σύνολό τους συνιστούν τον «καταστατικό χάρτη» της Ε.Ε., οι οποίες τελικά και υπερισχύουν των εσωτερικών νόμων (εθνικών δικαίων) των μελών-Χωρών. Οι Χώρες μέλη δεν μπορούν μετά την ένταξή τους να επικαλεστούν αντισυνταγματικότητα συνθηκών, με σκοπό την απαλλαγή τους από τις ανειλημμένες υποχρεώσεις τους. 

Επίσης και οι πράξεις των οργάνων της Ε.Ε. που εκδίδονται προς εφαρμογή των διατάξεων των συνθηκών υπερισχύουν ομοίως των εθνικών (εσωτερικών) νόμων εκάστου κράτους-μέλους, όπως εν προκειμένω η C-354/10 Απόφαση του Ευρωπαϊκού Δικαστηρίου. 

Στην προκειμένη περίπτωση, 

α) Η Ευρωπαϊκή Επιτροπή έκρινε, με το άρθρο 1 παρ.1 της απόφασης 2008/723/ΕΚ της 18ης Ιουλίου 2007 (ΕΕ 2008 L 244, 11), ότι η σύσταση αφορολόγητων ειδικών αποθεματικών βάσει των άρθρων 2 & 3 του ν.3220/2004 (ΦΕΚ 15 Α’) συνιστά καθεστώς κρατικών ενισχύσεων που δεν συμβιβάζεται με την εσωτερική αγορά και ότι τα αντίστοιχα ποσά φόρου που ωφελήθηκαν οι επιχειρήσεις από το σχηματισμό των αποθεματικών αυτών θα πρέπει να ανακτηθούν ως παράνομες ενισχύσεις, 

β) Η Επιτροπή θεωρώντας ότι η Ελληνική Δημοκρατία δεν συμμορφώθηκε πλήρως, εντός της ταχθείσας προθεσμίας, με την παραπάνω απόφαση προσέφυγε στο Δικαστήριο της Ευρωπαϊκής Ένωσης, 

γ) Το Δικαστήριο της Ευρωπαϊκής Ένωσης με την από 1ης Μαρτίου 2012 καταδικαστική απόφασή του στην υπόθεση C-354/10 έκρινε ότι η Ελληνική Δημοκρατία παρέλειψε να λάβει, εντός της ταχθείσας προθεσμίας, όλα τα αναγκαία μέτρα για την ανάκτηση των παρανόμων ενισχύσεων, σύμφωνα με το άρθρο 1, παρ. 1, της ως άνω απόφασης 2008/723/ΕΚ της Επιτροπής, εξαιρουμένων εκείνων στις οποίες αναφέρονται τα άρθρα 1, παρ. 2 καθώς και τα άρθρα 2 και 3 της ίδιας απόφασης, 

δ) Γ ια την ανάκτηση των εν λόγω κρατικών ενισχύσεων, κατά το μέρος που δεν είναι συμβατές με την εσωτερική αγορά, σε εκτέλεση της απόφασης του Δικαστηρίου της ΕΕ θεσπίστηκαν οι διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 169 ν.4099/2012, 

ε) κατ’ εφαρμογή των διατάξεων αυτών έγινε η ανάκτηση της κρατικής ενίσχυσης (ισόποσης του φόρου εισοδήματος από τον οποίο απαλλάχθηκε η προσφεύγουσα) με τον σχηματισμό ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού επενδύσεων, βάσει των διατάξεων του άρθρου 2 του ν. 3220/2004, από τα αδιανέμητα κέρδη της χρήσης 2004 και εκδόθηκε η προσβαλλόμενη πράξη. 

Επειδή, σύμφωνα με τη 49/2006 απόφαση ΣΤΕ (424428): «όταν πρόκειται, όπως εν προκειμένω, για ενίσχυση που χορηγείται με τη μορφή φορολογικής απαλλαγής της οποίας είχε δεόντως διαπιστωθεί ο παράνομος χαρακτήρας, δεν ευσταθεί ο ισχυρισμός, «ότι η αναζήτηση της εν λόγω ενισχύσεως πρέπει κατ’ ανάγκη να λάβει τη μορφή αναδρομικής φορολογίας η οποία, λόγω του χαρακτήρα της αυτού, προσκρούει σε απόλυτη αδυναμία εκτελέσεως ενόψει ιδίως των γενικών αρχών του κοινοτικού δικαίου», διότι «Βάσει της προαναφερθείσας αποφάσεως 89/659, εναπόκειται απλώς στις ελληνικές αρχές να λάβουν μέτρα, επιτάσσοντας τις επιχειρήσεις που επωφελήθηκαν από την ενίσχυση να καταβάλουν ποσά των οποίων το ύψος αντιστοιχεί προς το ποσό της φορολογικής απαλλαγής που τους χορηγήθηκε παρανόμως» και ότι ναι μεν «δεν μπορεί να αποκλειστεί η δυνατότητα του αποδέκτη μιας παράνομης ενισχύσεως να επικαλεστεί εξαιρετικές περιστάσεις που γέννησαν δικαιολογημένα την εμπιστοσύνη του στο νόμιμο χαρακτήρα της ενισχύσεως αυτής», πλην όμως, το κράτος μέλος (η Ελλάδα εν προκειμένω) οι αρχές του οποίου χορήγησαν παρανόμως την ενίσχυση, «δεν μπορεί να επικαλεστεί τη δικαιολογημένη εμπιστοσύνη των δικαιούχων για να αποφύγει την υποχρέωση να λάβει τα αναγκαία μέτρα για την εκτέλεση αποφάσεως της Επιτροπής που το διατάσσει να αναζητήσει την ενίσχυση». Κρίθηκε δε, κατόπιν αυτών, από το Δικαστήριο ότι «Η Ελληνική Δημοκρατία, επειδή δεν συμμορφώθηκε προς την απόφαση 89/659/ΕΟΚ της Επιτροπής, της 3ης Μαΐου 1989, περί των ενισχύσεων στις εξαγωγικές επιχειρήσεις υπό μορφή απαλλαγής από την έκτακτη εφάπαξ εισφορά επί του τμήματος των κερδών που αφορούν τα έσοδα από τις εξαγωγές, εισφορά που επιβλήθηκε με την υπουργική απόφαση Ε. 3789/128, της 15ης Μαρτίου 1988, παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τη Συνθήκη ΕΟΚ». Εν συνεχεία, στο άρθρο 21 του Ν. 2214/1994 (Α' 75), που, όπως προκύπτει και από την εισηγητική του έκθεση, θεσπίσθηκε σε συμμόρφωση προς τις ως άνω αποφάσεις της Επιτροπής και του Δικαστηρίου των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, ορίσθηκαν τα ακόλουθα: «1. Το δεύτερο εδάφιο του άρθρου 1 της Ε. 3789/128/15.3.1988 απόφασης του Υπουργού Οικονομικών, η οποία κυρώθηκε με το άρθρο 22 του ν. 1796/1988 (ΦΕΚ 152 Α') αντικαθίσταται, αφότου ίσχυσε, ως εξής: 

Επειδή, εν όψει των κριθέντων με τις ως άνω αποφάσεις της Επιτροπής και του Δικαστηρίου των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, η διάταξη του άρθρου 1 της κυρωθείσης νομοθετικώς Ε. 3789/128/15.3.1988 αποφάσεως του Υπουργού Οικονομικών, κατά το μέρος που προβλέφθηκε με αυτήν απαλλαγή από την επιβληθείσα με την ίδια διάταξη έκτακτη εφ’ άπαξ εισφορά, για τα προερχόμενα από εξαγωγές κέρδη των επιχειρήσεων, ήταν εξ αρχής ανίσχυρη ως αντικειμένη στο άρθρο 92 παρ. 1 της Συνθ. ΕΟΚ. Συνεπώς, οι διατάξεις του άρθρου 21 του Ν. 2214/1994, με τις οποίες, σε συμμόρφωση προς τις αποφάσεις της Επιτροπής και του Δικαστηρίου, προβλέπεται η αναζήτηση από τις επιχειρήσεις που δεν την έχουν καταβάλει, της εισφοράς η οποία αναλογεί στα εν λόγω κέρδη τους και από την οποία αυτές ουδέποτε είχαν εγκύρως εξαιρεθεί, δεν συνιστούν άρση (και δη αναδρομική) φορολογικής απαλλαγής, ώστε να τίθεται ζήτημα παραβιάσεως από τις διατάξεις αυτές του άρθρου 78 παρ. 2 του Συντάγματος περί απαγορεύσεως της αναδρομικής επιβολής οικονομικού βάρους.(ΣτΕ 1333/2002 7μελούς).» 

Επειδή, ορθά και νόμιμα βάσει των ισχυουσών διατάξεων, έγινε η ανάκτηση της χορηγηθείσης κρατικής ενίσχυσης για το οικονομικό έτος 2005 συνολικού ποσού 61.711,69 € ήτοι ποσό ανάκτησης 44.079,75 € πλέον αναλογούντων τόκων ύψους 17.044,53 €. 

Επειδή οι διαπιστώσεις του ελέγχου, όπως αυτές καταγράφονται στην από 16/11/2015 ΕΚΘΕΣΗ ΕΛΕΓΧΟΥ (εφαρμογής των διατάξεων του Ν. 4099/20-12-2012 άρθρο 169 παράγραφος 1) της ΦΑΕ Αθηνών, επί της οποίας εδράζεται η προσβαλλόμενη πράξη, κρίνονται βάσιμες, αποδεκτές και πλήρως αιτιολογημένες, η υπό κρίση ενδικοφανής προσφυγή πρέπει να απορριφθεί στο σύνολό της. 

Αποφασίζουμε 

Την απόρριψη της με αριθ. πρωτ.......... ενδικοφανούς προσφυγής και την επικύρωση του υπ’ αριθ. .......... «Φύλλου Ελέγχου για ανάκτηση Κρατικών ενισχύσεων που χορηγήθηκαν με τη σύσταση ειδικών αφορολόγητων αποθεματικών των άρθρων 2 & 3 ν. 3220/2004», του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΕ Αθηνών, διαχειριστικής περιόδου 01/01/2004-31/12/2004. 

Οριστική φορολογική υποχρέωση της υπόχρεης - καταλογιζόμενο ποσό με βάση την παρούσα απόφαση: 

Ποσό ενίσχυσης για ανάκτηση 44.667,16 € 

Αναλογούντες τόκοι 17.044,53 € 

Σύνολο φορολογικής υποχρέωσης 61.711,69 € 

Εντελλόμεθα όπως αρμόδιο όργανο κοινοποιήσει με τη νόμιμη διαδικασία την παρούσα απόφαση στην υπόχρεη. 

Σημείωση: Κατά της απόφασης αυτής επιτρέπεται η άσκηση προσφυγής ενώπιον των αρμόδιων Διοικητικών Δικαστηρίων εντός τριάντα (30) ημερών από την κοινοποίησή της με υποχρέωση, επί ποινή απαραδέκτου άσκησης της προσφυγής, επίδοσης επικυρωμένου αντιγράφου αυτής στην Υπηρεσία μας εντός είκοσι (20) ημερών από τη λήξη της προθεσμίας για την άσκησή της (άρθ. 126 ν. 2717/99).