YΠOIK 1070138/564/A0013/ΠOΛ. 1185/18.6.1996 Δεν υπάρχει δυνατότητα άμεσης φορολόγησης περιουσιακών στοιχείων που αποκτήθηκαν αιτία θανάτου, δωρεάς ή γονικής παροχής, για τα οποία έχει μετατεθεί ο χρόνος γένεσης της φορολογικής ενοχής

Με αφορμή ερωτήματα που μας υποβλήθηκαν σχετικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με την ισχύουσα νομοθεσία για τη φορολογία κληρονομιών, δωρεών, γονικών παροχών (άρθρα 1, 2, 34, 6, 7, 39, 40 ν.δ. 118/1973) κάθε μεταβίβαση περιουσίας αιτία θανάτου, δωρεάς ή γονικής παροχής υπόκειται σε φόρο, για την καταβολή του οποίου υπόχρεος είναι ο δικαιούχος της κτήσης και ο οποίος (φόρος) είναι συνάρτηση του ύψους της μεταβιβαζόμενης περιουσίας και της συγγενικής σχέσης του δικαιοδόχου προς το δικαιοπάροχο. H φορολογική υποχρέωση γεννιέται κατά κανόνα κατά το χρόνο θανάτου ή σύστασης της δωρεάς και της γονικής παροχής αντίστοιχα.

κατ` εξαίρεση, η φορολογική υποχρέωση γεννιέται σε μεταγενέστερο χρονικό σημείο στις περιπτώσεις που περιοριστικά ορίζονται στα άρθρα 7 και 40 του ν.δ. 118/1973 (π.χ. κατά το χρόνο πλήρωσης της αίρεσης, λήξης της επιδικίας, συντέλεσης της ρυμοτομίας, συνένωσης της ψιλής κυριότητας με την επικαρπία κ.λπ.).

Ειδικά για την ψιλή κυριότητα προβλέπεται ότι η φορολογική ενοχή μπορεί να γεννηθεί και κατά το χρόνο που ο φορολογούμενος ψιλός κύριος θα ζητήσει, με την υποβολή της οικείας δήλωσης, την άμεση φορολόγηση αυτής. Περαιτέρω ορίζεται ότι, σε περίπτωση μεταβίβασης της ψιλής κυριότητας με αντάλλαγμα πριν τη συνένωση αυτής με την επικαρπία, υποβάλλεται η οικεία δήλωση και υπόκειται σε φόρο η ψιλή κυριότητα με χρόνο φορολογίας το χρόνο σύνταξης του μεταβιβαστικού συμβολαίου (άρθρο 16 παρ. 5 ν.δ. 118/1973).

2. Από τα παραπάνω προκύπτει σαφώς ότι, στις περιπτώσεις που ρητά από το νόμο (άρθρα 7 και 40 ν.δ. 118/1973) προβλέπεται η μετάθεση του χρόνου γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, δεν καταλείπεται στο φορολογούμενο καμία διακριτική ευχέρεια νε επιλέξει διάφορο χρόνο υπαγωγής στη φορολογία πέραν εκείνου τον οποίο εξαιρετικά ο νόμος καθορίζει και αυτό γιατί οι περί φορολογίας διατάξεις, ως περιέχουσες κανόνες ουσιαστικού δικαίου, δεν μπορούν να εφαρμοσθούν κατά την κρίση του φορολογουμένου.

Συνεπώς, αν από διάταξη νόμου αυτοδίκαια και εξαιρετικά μετατίθεται ο χρόνος γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, ο φορολογούμενος θα πρέπει να αναμείνει μέχρι το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης. Δυνατότητα απόκλισης προβλέπεται μόνο με ρητή διάταξη νόμου ειδικά για την περίπτωση της φορολόγησης της ψιλής κυριότητας.

3. Απ` όσα πιο πάνω αναφέρθηκαν, προκύπτει ότι, σε κάθε περίπτωση που αυτοδίκαια μετατίθεται ο χρόνος γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης σύμφωνα με τα άρθρα 7 και 40 του ν.δ. 118/1973, δεν υπάρχει δυνατότητα άμεσης φορολόγησης είτε λόγω περαιτέρω μεταβίβασης των περιουσιακών στοιχείων της κτήσης είτε για οποιονδήποτε άλλο λόγο, πλην της δυνατότητας άμεσης φορολόγησης της ψιλής κυριότητας κατά το άρθρο 16 παρ. 5 του πιο πάνω ν.δ. 118/1973.

4. Σχετική με τα παραπάνω είναι η υπ` αριθ. 415/1989 γνωμοδότηση της Νομικής Δ/νσης του Υπουργείου Oικονομικών.