1103107/763/0015/3.2.2006

ΘΕΜΑ: Έννοια υποκαταστήματος. Έννοια επεξεργασίας. Περιεχόμενο Δελτίου Αποστολής και Τιμολογίου.

Με την από 24/10/2005 αίτησή σας μας γνωρίζετε ότι αναλαμβάνετε την πώληση ενός συγκροτήματος, π.χ. παστερίωσης γάλακτος ή παραγωγής και μηχανοποίησης φέτας ή μιας γραμμής συσκευασίας χυμών. Αυτό αποτελείται από ένα ή περισσότερα μηχανήματα (μονάδες) που έχουν προσυναρμολογηθεί στο εξωτερικό μαζί με το απαραίτητο υλικό για την εγκατάστασή τους στο εργοστάσιο του πελάτη σας, π.χ. σωλήνες, βαλβίδες, καλώδια, στηρίγματα, βάνες κ.λ.π. Τα είδη που απαιτούνται για την ολοκλήρωση του συγκροτήματος, από τα πιο μεγάλα μέχρι τα πιο μικρά, αγοράζονται από διάφορους οίκους, κατά βάση του εξωτερικού, με απευθείας παράδοση στο εργοστάσιο του πελάτη σας. Επιπλέον αναλαμβάνετε τις απαραίτητες εργασίες για: α) την τοποθέτηση, συναρμολόγηση, εφαρμογή, συγκόλληση και διασύνδεση των μονάδων μεταξύ τους, β) τη σύνδεσή τους με τις παροχές και υποδομές του εργοστασίου, γ) τη δοκιμαστική εκκίνηση και λειτουργία του συγκροτήματος και δ) την εκπαίδευση του προσωπικού του πελάτη σας στη λειτουργία του.

Δεδομένου ότι το τίμημα για την πιο πάνω πώληση και εργασίες είναι ενιαίο και ότι οι εν λόγω εργασίες μπορεί να διαρκούν από λίγες εβδομάδες έως και πέντε (5) μήνες, ζητάτε να σας γνωρίσουμε: α) αν το εργοστάσιο του πελάτη σας στο οποίο ενεργείτε την εγκατάσταση του συγκροτήματος με την απαραίτητη προσωρινή παρουσία υπαλλήλων σας θεωρείται υποκατάστημά σας, β) αν η εγκατάσταση του συγκροτήματος θεωρείται επεξεργασία, γ) το περιεχόμενο του δελτίου αποστολής και δ) το χρόνο έκδοσης και το περιεχόμενο του τιμολογίου πώλησης, καθώς και αν επιτρέπεται η προέκδοση τιμολογίου.

Σχετικά με τα προαναφερόμενα σας γνωρίζουμε τα εξής:

1. Με τις διατάξεις του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 1 του άρθρου 9 του Κ.Β.Σ. (π.δ. 186/1992) ορίζεται ότι για την εφαρμογή των διατάξεων του Κώδικα αυτού υποκατάστημα είναι οποιαδήποτε εκτός της έδρας της επιχείρησης επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία στην οποία ενεργείται παραγωγική ή συναλλακτική δραστηριότητα.

Από τις ανωτέρω διατάξεις προκύπτει ότι με την προσωρινή παρουσία της εταιρείας σας με το απαραίτητο προσωπικό στον επαγγελματικό χώρο του πελάτη σας με σκοπό την εγκατάσταση του συγκροτήματος (παστερίωσης γάλακτος κ.λ.π.) και πώληση δεν αποκτάτε επαγγελματική εγκατάσταση στο χώρο αυτό και συνεπώς δεν θεωρείται υποκατάστημά σας.

2. Με τις διατάξεις της περίπτωσης α΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 3 του Κ.Β.Σ. ορίζεται ότι οι επιτηδευματίες διακρίνονται ανάλογα με το αντικείμενο εργασιών τους σε εκείνους που πωλούν αγαθά αυτούσια ή μετά από επεξεργασία (ιδίως κατεργασία ή εξευγενισμό ή συναρμολόγηση ή διασκευή ή συσκευασία).

Από τις ανωτέρω διατάξεις προκύπτει ότι η αγορά των προαναφερόμενων υλικών (μηχανημάτων, σωλήνων, καλωδίων κ.λ.π.) και η συναρμολόγησή τους στον επαγγελματικό χώρο του πελάτη σας σύμφωνα με τις ανάγκες του με σκοπό την εγκατάσταση του συγκροτήματος θεωρείται επεξεργασία (κατόπιν παραγγελίας του πελάτη).

3. Περαιτέρω και όσον αφορά ειδικότερα το χρόνο έκδοσης του τιμολογίου τεχνικών έργων ή εγκαταστάσεων, σας γνωρίζουμε ότι σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 12 παρ. 14 του π.δ. 186/1992 (Κ.Β.Σ.), όπως αυτές ερμηνεύτηκαν με την εγκύκλιο 3/1992 (παρ.12.5.2.), το τιμολόγιο τεχνικών έργων ή εγκαταστάσεων εκδίδεται όταν ολοκληρωθεί και παραδοθεί το έργο, όχι όμως πέραν της διαχειριστικής περιόδου των συμβαλλομένων. Όταν το έργο συνεχίζεται και μετά τη λήξη της διαχειριστικής περιόδου, τιμολογείται το τμήμα του έργου που έχει εκτελεσθεί μέσα στη χρήση.

Όταν γίνονται προσωρινές επιμετρήσεις το τιμολόγιο εκδίδεται σ΄ ένα μήνα από την προσωρινή επιμέτρηση και πάντως μέσα στην ίδια φορολογική περίοδο που έγινε η επιμέτρηση.

4. Επίσης, όπως έχει γίνει δεκτό από τη διοίκηση (έγγραφά μας 1008157/76/0015/15-2-1993, 1106089/705/0015/2-12-1997) για την είσπραξη προκαταβολής για την εκτέλεση τεχνικών έργων, επειδή από τις διατάξεις του Κ.Β.Σ. δεν προκύπτει υποχρέωση έκδοσης φορολογικού στοιχείου, μπορεί να εκδίδεται απλή απόδειξη είσπραξης (αθεώρητη). Η παραπάνω απόδειξη καθίσταται υποχρεωτική για τους τηρούντες βιβλία τρίτης κατηγορίας για την ενημέρωση του ταμείου.

5. Τέλος, με την αριθμ.386/1999 γνωμοδότηση του Ν.Σ.Κ., η οποία έγινε δεκτή από τον Υφυπουργό Οικονομικών έχει γίνει δεκτό ότι, επί εργολαβικής σύμβασης για κατασκευή τεχνικού έργου και προέκδοση τιμολογίου για άλλους – μη φορολογικούς σκοπούς – (λήψη δανείου ή έναντι εκτέλεσης έργου) δηλονότι σε τιμολόγηση υπαρκτής συναλλαγής σε προγενέστερο χρόνο, δεν δύναται να γίνει λόγος περί πλαστού ή εικονικού στοιχείου, αλλά περί ανακριβούς μόνο.

6. Από τα παραπάνω συνάγεται ότι η έκδοση τιμολογίου τεχνικών έργων ή εγκαταστάσεων σε χρόνους προγενέστερους από τους οριζόμενους με τις διατάξεις του Κ.Β.Σ. (παράγραφος 3 του παρόντος) θεωρείται παράβαση (έκδοση ανακριβούς στοιχείου ως προς το είδος) και επισύρει τις προβλεπόμενες κυρώσεις του Κ.Β.Σ.

7. Αναφορικά με το ερώτημά σας για το περιεχόμενο του τιμολογίου τεχνικών έργων ή εγκαταστάσεων σας γνωρίζουμε ότι όπως έχει γίνει δεκτό με την παράγραφο 12.5.3. της εγκυκλίου 3/1992, στο εν λόγω φορολογικό στοιχείο, πέραν των άλλων, πρέπει να περιγράφεται λεπτομερώς το εκτελεσθέν έργο. Αν όμως γίνεται παραπομπή στην οικεία σύμβαση δεν απαιτείται αναλυτική περιγραφή, αλλά γενική. Σε περίπτωση που υπάρχει επιμέτρηση, επισυναπτόμενη στο τιμολόγιο, μπορεί να γίνεται σύντομη περιγραφή του έργου στο τιμολόγιο.

Συνεπώς και επειδή η κατασκευή, συναρμολόγηση και τοποθέτηση του συγκροτήματος που πωλείτε στο «χώρο» του πελάτη σας θεωρείται ότι εμπίπτει στην έννοια της «εγκατάστασης» η περιγραφή της επί του τιμολογίου γίνεται με τους τρόπους που αναφέρθηκαν παραπάνω.

8. Σχετικά με το ερώτημά σας, για το ποιος θα αναγράφεται ως πελάτης (παραλήπτης) στα δελτία αποστολής που εκδίδονται από τους προμηθευτές ή τον εκτελωνιστή για τη διακίνηση των υλικών (που είναι της εταιρείας σας) στον τόπο εκτέλεσης του έργου, σας γνωρίζουμε ότι τα δελτία αποστολής που εκδίδονται για τη διακίνηση υλικών και λοιπών αγαθών που ενσωματώνονται στο τεχνικό έργο ή εγκατάσταση, ως παραλήπτη πρέπει να έχουν τον ίδιο τον εργολάβο – κατασκευαστή, εφόσον αντικείμενο της συναλλαγής αποτελεί η κατασκευή και η παράδοση τεχνικού έργου ή εγκατάστασης και όχι η αγορά των επιμέρους υλικών ή αγαθών που ενσωματώνονται σ΄ αυτό. Κατά συνέπεια παραλήπτης των υλικών είναι η εταιρεία σας (κατασκευαστής), ενώ ως τόπος παράδοσης θα αναγράφεται το συγκεκριμένο μέρος όπου εκτελείται το έργο.

Ωστόσο, δεν θεωρείται παράτυπο να εκδίδονται τα Δ.Α. στο όνομα του Κυρίου του έργου (εργοδότη), κατ’ εντολή και για λογαριασμό του εργολάβου, σ’ αυτή όμως την περίπτωση τα Δ.Α. πρέπει να παραδίδονται στον εργοδότη, από τον οποίο και φυλάσσονται, αναγράφονται δε οι αύξοντες αριθμοί τους επί του τιμολογίου που εκδίδει ο εργολάβος (κατασκευαστής του έργου).

9. Τέλος, σας γνωρίζουμε ότι ο πελάτης σας στου οποίου τις εγκαταστάσεις θα εκτελεστεί το έργο δεν υποχρεούται σε έκδοση δελτίου ποσοτικής παραλαβής κατά τις διατάξεις της Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.1100/4-4-1995 για τα υλικά που ενσωματώνονται στην εγκατάσταση όταν παραλήπτης αυτών των αγαθών είναι η εταιρεία σας (κατασκευαστής) και τόπος παράδοσης-παραλαβής αυτών το έργο. Στην περίπτωση όμως που παραλήπτης των υλικών (αυτών που προέρχονται μόνο από τις χώρες της Ευρωπαϊκής Ένωσης) είναι ο Κύριος του έργου, κατ’ εντολή και για λογαριασμό σας, τότε απαιτείται από μέρους του η έκδοση δελτίου ποσοτικής παραλαβής, σύμφωνα με τις διατάξεις της Α.Υ.Ο. ΠΟΛ. 1100/4.4.1995