ΘΕΜΑ: Παροχή οδηγιών σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 22Β, όπως τέθηκε με τον ν. 4646/2019 (Α' 201) και τροποποιήθηκε με τον ν.4710/2020 (Α΄ 142).

Αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

Άρθρο 22Β

Χορήγηση προσαυξημένης έκπτωσης για συγκεκριμένες δαπάνες που αφορούν τους εργαζόμενους και την προστασία του περιβάλλοντος

1. Με τις διατάξεις του άρθρου 12 του ν. 4646/2019 μετά το άρθρο 22Α του ν. 4172/2013 (ΚΦΕ) προστίθεται νέο άρθρο 22Β αναφορικά με τη χορήγηση προσαυξημένης έκπτωσης για συγκεκριμένες δαπάνες που αφορούν τους εργαζόμενους και την προστασία του περιβάλλοντος. Ειδικότερα:

Α) περ.α΄: Δαπάνη αγοράς καρτών απεριορίστων διαδρομών Μέσων Μαζικής Μεταφοράς

2. Με την περίπτωση (α) του ως άνω άρθρου ορίζεται ότι για τη δαπάνη αγοράς μηνιαίων ή ετήσιων καρτών απεριορίστων διαδρομών μέσων μαζικής μεταφοράς χορηγείται στην επιχείρηση δυνατότητα έκπτωσης από τα ακαθάριστα έσοδά της, κατά τον χρόνο πραγματοποίησής της, προσαυξημένης κατά ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%).

Οι διατάξεις της περ. α΄ εφαρμόζονται, σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 10 του άρθρου 66 του ν. 4646/2019, για δαπάνες που πραγματοποιούνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2020 και μετά. Ως έτος πραγματοποίησης των δαπανών αυτών νοείται το έτος στο οποίο πραγματοποιείται η δαπάνη αγοράς καρτών απεριορίστων διαδρομών μέσων μαζικής μεταφοράς.

Ειδικότερα, διευκρινίζεται ότι στο πεδίο εφαρμογής αυτής εμπίπτει η αγορά όλων των ειδών καρτών απεριορίστων διαδρομών μέσων μαζικής μεταφοράς (μηνιαίων, τριμηνιαίων, εξαμηνιαίων και ετήσιων).

Περαιτέρω, διευκρινίζεται ότι η δαπάνη προσαυξημένη κατά τριάντα τοις εκατό (30%) αναγνωρίζεται προς έκπτωση, είτε το σχετικό ποσό καταβάλλεται από την επιχείρηση απευθείας στον προμηθευτή για την αγορά των καρτών, είτε δίνεται ως αποζημίωση στους εργαζομένους της για την κάλυψη της σχετικής δαπάνης από τους ίδιους (βάσει των προσκομιζόμενων αποδεικτικών αγοράς).

3. Σημειώνεται ότι η καταβολή της εν λόγω αποζημίωσης στους εργαζομένους εξαιρείται από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία βάσει των διατάξεων της περ. ιβ’ της παρ. 1 του άρθρου 14 του ΚΦΕ, οι οποίες τέθηκαν με το άρθρο 5 του ν. 4646/2019 και εφαρμόζονται για τα εισοδήματα που αποκτώνται από 1.1.2020 και μετά.

Επιπροσθέτως, για λόγους συστηματικής ερμηνείας των διατάξεων και ενόψει του επιδιωκόμενου σκοπού του νόμου για την έμμεση αύξηση του διαθέσιμου εισοδήματος των εργαζομένων, χωρίς να προκύψει επιβάρυνση για την επιχείρηση, με την παρούσα διευκρινίζεται ότι η χορήγηση καρτών στους εργαζομένους που έχουν αγορασθεί από την επιχείρηση δεν συνιστά παροχή σε είδος, μη εφαρμοζομένων των διατάξεων της παρ. 1 του άρθρου 13 του ΚΦΕ.

Β) περ.β΄: Δαπάνη μίσθωσης εταιρικού επιβατικού αυτοκινήτου μηδενικών ή χαμηλών ρύπων

4. Με την περίπτωση (β), του άρθρου 22Β του ΚΦΕ όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 7 του ν. 4710/2020, ορίζεται ότι για τη δαπάνη μίσθωσης εταιρικού επιβατικού αυτοκινήτου μηδενικών ρύπων, με μέγιστη Λ.Τ.Π.Φ. (Λιανική Τιμή Προ Φόρων) έως τις σαράντα χιλιάδες (40.000) ευρώ, χορηγείται στην επιχείρηση δυνατότητα έκπτωσης του μισθώματος από τα ακαθάριστα έσοδά της, κατά τον χρόνο πραγματοποίησής της, προσαυξημένης κατά ποσοστό πενήντα τοις εκατό (50%) και για το υπερβάλλον ποσό κατά ποσοστό εικοσιπέντε τοις εκατό (25%). Τα αντίστοιχα ποσοστά για αυτοκίνητα χαμηλών ρύπων έως 50 γρ. CO2/χλμ, είναι τριάντα τοις εκατό (30%) και για το υπερβάλλον ποσό δεκαπέντε τοις εκατό (15%).

5. Προκειμένου να διαπιστωθεί εάν τα εταιρικά αυτοκίνητα είναι μηδενικών ή χαμηλών ρύπων έως 50 γρ. CO2/χλμ, λαμβάνονται υπόψη τα αναγραφόμενα στην άδεια κυκλοφορίας των οχημάτων, ενώ η Λιανική Τιμή Προ Φόρων (Λ.Τ.Π.Φ.) οχήματος κατά μάρκα, μοντέλο, τύπο, παραλλαγή και έκδοση αυτού είναι η τιμή που προκύπτει από τους υποβαλλόμενους τιμοκαταλόγους στην Αρμόδια Τελωνειακή Αρχή από τους επίσημους αντιπροσώπους/διανομείς αυτοκινήτων ή άλλα υπόχρεα πρόσωπα, όπως αυτά ορίζονται στην Α. 1203/29.05.2019 (Β’ 1933) Απόφαση Διοικητή ΑΑΔΕ, συμπεριλαμβανομένης και της αξίας του πρόσθετου/προαιρετικού (EXTRA) εξοπλισμού, προ Φ.Π.Α. και τέλους ταξινόμησης και αναγράφεται στη «Βεβαίωση Ανώτατης προτεινόμενης Λιανικής Τιμής προ Φόρων» που χορηγείται σχετικά από τους τελευταίους. Σε περίπτωση που τα πρόσωπα αυτά δεν δύναται να χορηγήσουν τη σχετική βεβαίωση, η ΛΤΠΦ λαμβάνεται εναλλακτικά από την αναγραφόμενη στα οικεία παραστατικά πώλησης αξία, προ Φ.Π.Α. και τέλους ταξινόμησης, μη συνυπολογιζόμενων τυχόν εκπτώσεων που έχουν χορηγηθεί.

6. Οι διατάξεις της περ. β’ εφαρμόζονται για δαπάνες που πραγματοποιούνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2020 και μετά σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.45 του άρθρου 72 του ΚΦΕ, όπως προστέθηκαν με το άρθρο 11 του ν.4710/2020. Ως έτος πραγματοποίησης των δαπανών αυτών, νοείται το έτος που αυτές αφορούν.

7. Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω, παρατίθεται το ακόλουθο παράδειγμα:

Παράδειγμα

Ανώνυμη εταιρεία στο φορολογικό έτος 2020 μισθώνει εταιρικό επιβατικό αυτοκίνητο με εκπομπή ρύπων 20g CO2 /Km με Λ.Τ.Π.Φ. 60.000 ευρώ, μηνιαίο μίσθωμα 1.000 ευρώ και διάρκεια μίσθωσης πέντε έτη (λειτουργική μίσθωση). Η εταιρεία εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδά της δαπάνη ύψους 12.000 ευρώ (1.000€ * 12 μήνες) και επιπλέον εξωλογιστικά με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος συνολικό ποσό ύψους 3.000 ευρώ το οποίο προκύπτει ως εξής:

30% επί του ποσού της δαπάνης μίσθωσης που αναλογεί στη ΛΤΠΦ έως τις 40.000 ευρώ [(12.000*40.000/60.000)*30%=2.400] και επιπλέον 15% επί της ποσού της δαπάνης μίσθωσης που αναλογεί στις υπόλοιπες 20.000 ευρώ (υπερβάλλον των 40.000 ευρώ ποσό)[(12.000*20.000/60.000)*15%=600] δεδομένου ότι η ΛΤΠΦ υπερβαίνει το όριο των 40.000 κατά 20.000 ευρώ.

Επομένως, η επιχείρηση σε κάθε ένα από τα φορολογικά έτη μίσθωσης 2020 έως και 2024 θα εκπέσει από τα ακαθάριστα έσοδά της το ποσό (μίσθωμα) των 12.000 ευρώ και επιπλέον για κάθε ένα από τα πιο πάνω φορολογικά έτη θα εκπέσει εξωλογιστικά με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος το ποσό των 3.000 ευρώ.

Γ) περ.γ΄: Δαπάνη αγοράς, εγκατάστασης και λειτουργίας σημείων φόρτισης οχημάτων μηδενικών ή χαμηλών ρύπων

8. Η περίπτωση (γ), η οποία προστέθηκε με το άρθρο 12 του ν. 4646/2019 και αντικαταστάθηκε με το άρθρο 7 του ν. 4710/2020, ορίζει ότι (πρώτο εδάφιο) για τη δαπάνη αγοράς, εγκατάστασης και λειτουργίας δημόσια προσβάσιμων σημείων φόρτισης οχημάτων μηδενικών ή χαμηλών ρύπων έως 50 g CO2/Km, χορηγείται στην επιχείρηση δυνατότητα έκπτωσης από τα ακαθάριστα έσοδά της, όπως ορίζονται κατά την κείμενη νομοθεσία, κατά τον χρόνο πραγματοποίησής της, προσαυξημένης κατά ποσοστό πενήντα τοις εκατό (50%).

Ειδικότερα, σύμφωνα με το δεύτερο εδάφιο της περ. γ’, για επιχειρήσεις που ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα σε νησιωτικούς δήμους της Ελλάδας, το ποσοστό του προηγούμενου εδαφίου ορίζεται σε εβδομήντα τοις εκατό (70%) κατά το ποσό των δαπανών που αφορούν τη δραστηριότητα στους δήμους αυτούς.

Εάν, σύμφωνα με το τρίτο εδάφιο της περ. γ’, το σύνολο της ηλεκτρικής ενέργειας που απορροφάται για την ηλεκτροδότηση των δημόσια προσβάσιμων σημείων φόρτισης προέρχεται από Ανανεώσιμες Πηγές Ενέργειας (ΑΠΕ), όπως αυτό αποδεικνύεται αποκλειστικά με τη χρήση Εγγυήσεων Προέλευσης του άρθρου 15 του ν. 3468/2006 (Α` 129), τότε τα ποσοστά έκπτωσης από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων που περιγράφονται στα ανωτέρω εδάφια (πρώτο και δεύτερο) διαμορφώνονται σε 70% και 90%, αντίστοιχα.

9. Εφόσον οι παραπάνω δαπάνες γίνονται αποκλειστικά και μόνον για τη χρήση των σημείων φόρτισης από τους εργαζόμενους της επιχείρησης (μη δημόσια προσβάσιμα σημεία φόρτισης), το ποσοστό προσαύξησης είναι τριάντα τοις εκατό (30%).

10. Οι διατάξεις του πρώτου και του τρίτου εδαφίου της περ. γ’ εφαρμόζονται για δαπάνες που πραγματοποιούνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2020 και μετά,σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 45 του άρθρου 72 του ΚΦΕ, όπως προστέθηκαν με το άρθρο 11 του ν. 4710/2020. Ως έτος πραγματοποίησης των δαπανών αυτών νοείται το έτος που αυτές αφορούν.

11. Διευκρινίζεται ότι δαπάνες λειτουργίας είναι οι δαπάνες για την ηλεκτροδότηση των σημείων φόρτισης είτε αυτά είναι δημόσια ή ιδιωτικά προσβάσιμα, όπως αποδεικνύονται από τους λογαριασμούς των παρόχων ηλεκτρικής ενέργειας και εκπίπτουν κατά τον χρόνο που αυτές αφορούν. Επισημαίνεται ότι για την εφαρμογή της προσαύξησης, η επιχείρηση θα πρέπει να αποδεικνύει με κάθε πρόσφορο τρόπο τη δαπάνη που αφορά στη λειτουργία των σταθμών φόρτισης.

12. Οι διατάξεις του δεύτερου εδαφίου της περ. γ΄ του άρθρου 22Β ΚΦΕ εφαρμόζονται για πάγια που αποκτώνται στα φορολογικά έτη 2020 και 2021, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.45 του άρθρου 72 του ΚΦΕ, όπως προστέθηκαν με το άρθρο 11 του ν.4710/2020.

13. Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω, παρατίθεται το ακόλουθο παράδειγμα:

Παράδειγμα

Ανώνυμη εταιρεία στο φορολογικό έτος 2020 προβαίνει στην αγορά και εγκατάσταση δημόσια προσβάσιμων σημείων φόρτισης οχημάτων μηδενικών ρύπων αξίας 50.000 ευρώ. Η εταιρεία θα εκπέσει από τα ακαθάριστα έσοδά της ποσό ύψους €50.000 για το έτος 2020 και επιπλέον για το ίδιο έτος θα εκπέσει εξωλογιστικά με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος το ποσό των 25.000 ευρώ (50.000*50%). Στο υπόψη παράδειγμα, στην περίπτωση κατά την οποία η αγορά και η εγκατάσταση των σημείων φόρτισης διενεργούνταν αποκλειστικά για χρήση τους από τους εργαζομένους της επιχείρησης και συνεπώς δεν αφορούσε δημόσια προσβάσιμα σημεία φόρτισης, το ποσοστό προσαύξησης θα ανέρχονταν σε 30% αντί του 50%.

Δ) περ. δ΄: Δαπάνη αγοράς ελαφρού επαγγελματικού ηλεκτρικού οχήματος μηδενικών ή χαμηλών ρύπων

14. Η περίπτωση (δ), η οποία προστέθηκε με το άρθρο 7 του ν.4710/2020, ορίζει ότι για τη δαπάνη αγοράς ελαφρού επαγγελματικού ηλεκτρικού οχήματος (κατηγορία Ν1 μέχρι 3,5 τόνοι μικτό βάρος) μηδενικών ρύπων χορηγείται στην επιχείρηση δυνατότητα έκπτωσης από τα ακαθάριστα έσοδά της, κατά το χρόνο πραγματοποίησής της, προσαυξημένης κατά ποσοστό πενήντα τοις εκατό (50%). Το ποσοστό προσαύξησης της έκπτωσης για τη δαπάνη αγοράς αντίστοιχων οχημάτων χαμηλών ρύπων έως 50 γρ. CO2/χλμ. ορίζεται σε τριάντα τοις εκατό (30%). Οι διατάξεις της περίπτωσης αυτής εφαρμόζονται για δαπάνες που πραγματοποιούνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2020 και μετά σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 45 του άρθρου 72 του ΚΦΕ, όπως προστέθηκαν με το άρθρο 11 του ν.4710/2020. Ως έτος πραγματοποίησης των δαπανών αυτών νοείται το έτος το οποίο αυτές αφορούν.

Ε) περ. ε΄: Δαπάνη αγοράς οχημάτων τύπου L και λοιπών μηδενικών ή χαμηλών ρύπων

15. Η περίπτωση (ε), η οποία προστέθηκε με το άρθρο 7 του ν.4710/2020, ορίζει ότι για τη δαπάνη αγοράς οχημάτων τύπου L, μοτοποδηλάτων και μοτοσυκλετών, καθώς και οχημάτων παντός εδάφους και άλλων μικρών οχημάτων με τρεις ή τέσσερις τροχούς, μηδενικών ρύπων ή χαμηλών ρύπων έως 50 g. CO2,/χλμ χορηγείται στην επιχείρηση δυνατότητα έκπτωσης από τα ακαθάριστα έσοδά της, κατά τον χρόνο πραγματοποίησής της, προσαυξημένης κατά ποσοστό πενήντα τοις εκατό (50%).

Οι διατάξεις της περίπτωσης αυτής εφαρμόζονται σύμφωνα με την παράγραφο 1 του άρθρου 65 του 4710/2020 από τη δημοσίευση του νόμου, ήτοι από 23/07/2020. Ως έτος πραγματοποίησης των δαπανών αυτών νοείται το έτος που αυτές αφορούν.

16. Επισημαίνεται ότι οι διατάξεις του άρθρου αυτού έχουν εφαρμογή για τα φυσικά πρόσωπα που ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και τα νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες που πραγματοποιούν τις πιο πάνω δαπάνες, ανεξάρτητα από τον τρόπο τήρησης των βιβλίων τους (απλογραφικά ή διπλογραφικά).

17. Διευκρινίζεται ότι η προσαυξημένη έκπτωση επί των υπόψη δαπανών διενεργείται εξωλογιστικά με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος στα έτη πραγματοποίησης των εν λόγω δαπανών.

18. Εφόσον πρόκειται για δαπάνες του άρθρου 22Β ΚΦΕ οι οποίες αφορούν πάγια της επιχείρησης τα οποία καλύπτονται και από το πεδίο εφαρμογής του άρθρου 24 ΚΦΕ, διευκρινίζεται ότι η επιχείρηση δύναται είτε να εκπέσει τις δαπάνες αυτές κατά τα οριζόμενα στις διατάξεις του άρθρου 22Β είτε να διενεργήσει απόσβεση σύμφωνα με τα οριζόμενα στις διατάξεις του άρθρου 24. Σε περίπτωση που η επιχείρηση επιλέξει την διενέργεια απόσβεσης, αυτή θα τηρείται μέχρι την πλήρη απόσβεση του παγίου.

19. Η διενέργεια προσαυξημένης έκπτωσης με βάση το άρθρο 22Β ΚΦΕ παρέχεται για τις δαπάνες για τις οποίες πληρούνται οι προϋποθέσεις και εκπίπτουν σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 22 ΚΦΕ. Ειδικά για την εφαρμογή των διατάξεων της περ. γ΄ του άρθρου 22Β θεωρείται ότι συντρέχει σε κάθε περίπτωση η προϋπόθεση της παρ. α΄ του άρθρου 22 του ΚΦΕ και εξετάζονται συμπληρωματικά προς τις διατάξεις του άρθρου 22Β μόνο οι προϋποθέσεις των παρ. β΄ και γ΄ του άρθρου 22 ΚΦΕ.

20. Στην περίπτωση κατά την οποία μετά την αφαίρεση και του πιο πάνω ποσοστού προσαύξησης των δαπανών προκύψουν ζημίες, αυτές μεταφέρονται για συμψηφισμό με μελλοντικά κέρδη με βάση τις διατάξεις του άρθρου 27 του ΚΦΕ.

Ο ΔΙΟΙΚΗΤΗΣ ΤΗΣ Α.Α.Δ.Ε.

ΓΕΩΡΓΙΟΣ ΠΙΤΣΙΛΗΣ